Dochody zagraniczne przedsiębiorcy i rezydencja podatkowa

Przedsiębiorca mający miejsce zamieszkania w Polsce rozlicza w Polsce całość swoich dochodów — także przychody od kontrahentów zagranicznych i dochody osiągnięte za granicą. O tym, czy i w jakim zakresie dochód zagraniczny podlega opodatkowaniu w drugim państwie oraz jak uniknąć podwójnego opodatkowania, rozstrzyga właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisy krajowe stosuje się z uwzględnieniem tych umów.

Rezydencja podatkowa

Osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w Polsce dla celów podatkowych, jeżeli:

• posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) albo
• przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Wystarczy spełnienie jednego z tych warunków (art. 3 ust. 1a ustawy o PIT). Rezydent podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu — od całości dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł. Nierezydent podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu — wyłącznie od dochodów osiąganych w Polsce, np. z działalności prowadzonej w Polsce, w tym przez położony w Polsce zakład.

Jeżeli ta sama osoba jest rezydentem dwóch państw według ich przepisów wewnętrznych, rezydencję dla celów umowy ustala się według reguł kolizyjnych umowy, stosowanych kolejno: stałe miejsce zamieszkania, ośrodek interesów życiowych, miejsce zwykłego przebywania, obywatelstwo. Przeniesienie rezydencji za granicę wymaga analizy także pod kątem podatku od niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax), który dotyczy przypadków, gdy łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku przekracza 4 000 000 zł.

Usługi dla kontrahentów zagranicznych

Przedsiębiorca-rezydent, który świadczy usługi z Polski na rzecz kontrahentów zagranicznych i nie ma za granicą zakładu, osiąga dochód opodatkowany w Polsce — według formy opodatkowania wybranej dla działalności, na takich samych zasadach jak dochód od kontrahentów krajowych. Zgodnie z umowami zyski przedsiębiorstwa podlegają co do zasady opodatkowaniu w państwie rezydencji, chyba że działalność jest prowadzona w drugim państwie przez położony tam zakład.

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Niektóre państwa pobierają podatek u źródła od wypłat na rzecz nierezydentów, np. od należności licencyjnych. Zastosowanie stawki umownej wymaga zwykle przedstawienia płatnikowi zagranicznemu polskiego certyfikatu rezydencji. Podatek pobrany za granicą zgodnie z umową odlicza się w Polsce metodą proporcjonalnego odliczenia (art. 27 ust. 9 albo art. 30c ust. 4 ustawy o PIT) — na podstawie dokumentu potwierdzającego jego pobranie. Skutki w VAT, w tym miejsce świadczenia, omawia poradnik Usługi transgraniczne.

Zakład zagraniczny

Zakładem zagranicznym jest w szczególności:

• stała placówka, przez którą przedsiębiorca wykonuje działalność w innym państwie — m.in. oddział, przedstawicielstwo, biuro, warsztat,
• plac budowy, budowa, montaż lub instalacja prowadzone w innym państwie,
• osoba działająca w innym państwie w imieniu i na rzecz przedsiębiorcy, która ma pełnomocnictwo do zawierania umów i faktycznie z niego korzysta.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania może definiować zakład odmiennie — np. przewidywać minimalny czas trwania budowy lub montażu. Zyski przypisane zakładowi mogą być opodatkowane w państwie jego położenia, a w Polsce stosuje się metodę unikania podwójnego opodatkowania wskazaną w umowie. Ocena, czy zakład powstał, wymaga analizy umowy i okoliczności faktycznych: czasu trwania, stałości miejsca i zakresu umocowania osób działających w imieniu przedsiębiorcy. Powstanie zakładu wiąże się zwykle z obowiązkami rejestracyjnymi i rozliczeniowymi w państwie jego położenia.

Metody unikania podwójnego opodatkowania

Przy wyłączeniu z progresją oblicza się podatek według skali od sumy dochodów krajowych i zagranicznych, ustala jego stopę procentową i stosuje ją wyłącznie do dochodu krajowego. Przy proporcjonalnym odliczeniu dochody łączy się, oblicza podatek od całości i odejmuje podatek zapłacony za granicą — nie więcej niż część polskiego podatku proporcjonalnie przypadająca na dochód zagraniczny. Kwotę podatku zapłaconego w walucie obcej przelicza się według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jego zapłaty.

Metodę wskazuje umowa z danym państwem; jeżeli Polska nie zawarła umowy z państwem, w którym dochód osiągnięto, stosuje się proporcjonalne odliczenie (art. 27 ust. 9, art. 30c ust. 4). W wielu umowach, również w wyniku konwencji wielostronnej (MLI), metodę wyłączenia zastąpiono metodą proporcjonalnego odliczenia, dlatego należy weryfikować aktualne brzmienie umowy. Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym nie zawiera przepisów o metodach unikania podwójnego opodatkowania — rozliczenie przychodów zagranicznych opodatkowanych ryczałtem wymaga odrębnej analizy.

Ulga abolicyjna

Podatnik rozliczający dochód zagraniczny metodą proporcjonalnego odliczenia może skorzystać z ulgi abolicyjnej, jeżeli dochód pochodzi m.in. ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście lub z pozarolniczej działalności gospodarczej. Ulga przysługuje przy skali podatkowej i przy podatku liniowym (art. 27g ust. 1 i 4). Jej kwota to różnica między podatkiem obliczonym metodą proporcjonalnego odliczenia a podatkiem, który przypadałby przy wyłączeniu z progresją, nie więcej niż 1360 zł rocznie (art. 27g ust. 2). Ulga nie przysługuje, gdy dochód uzyskano w państwach i na terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 (art. 27g ust. 3).

Certyfikat rezydencji

Certyfikat rezydencji to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych, wydane przez administrację podatkową państwa rezydencji. Polski przedsiębiorca uzyskuje go od naczelnika urzędu skarbowego na wniosek (art. 306l Ordynacji podatkowej), który można złożyć także elektronicznie. Certyfikat bez wskazanego okresu ważności płatnik uwzględnia przez 12 miesięcy od dnia jego wydania (art. 41 ust. 9a ustawy o PIT, art. 26 ust. 1i ustawy o CIT).

Podatek u źródła przy płatnościach za granicę

Przedsiębiorca wypłacający nierezydentom określone należności działa jako płatnik — pobiera zryczałtowany podatek, wpłaca go do urzędu skarbowego oraz składa deklaracje i informacje. Obowiązek dotyczy m.in. odsetek, należności licencyjnych oraz wynagrodzenia za usługi doradcze, księgowe, badania rynku, prawne, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji oraz gwarancji i poręczeń. Stawka ustawowa wynosi co do zasady 20% (art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, art. 21 ust. 1 ustawy o CIT). Przy wypłacie na rzecz osoby prawnej obowiązki wynikają z ustawy o CIT, na rzecz osoby fizycznej — z ustawy o PIT. Płatnik PIT wpłaca podatek do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu jego pobrania, a imienną informację (IFT-1R) przesyła podatnikowi i urzędowi skarbowemu do końca lutego następnego roku (art. 42 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT); płatnik CIT wpłaca podatek do 7. dnia następnego miesiąca, a informację (IFT-2R) przesyła do końca trzeciego miesiąca następnego roku (art. 26 ust. 3 i 3a ustawy o CIT). Szczegóły omawia poradnik Podatek u źródła.

Obniżona stawka umowna albo niepobranie podatku są możliwe wyłącznie na podstawie certyfikatu rezydencji odbiorcy (art. 29 ust. 2 ustawy o PIT, art. 26 ust. 1 ustawy o CIT). Płatnik musi ponadto dochować należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania umowy, z uwzględnieniem charakteru i skali swojej działalności oraz powiązań z odbiorcą (art. 41 ust. 4aa ustawy o PIT). Kwalifikacja płatności — zwłaszcza za usługi niematerialne i oprogramowanie — wymaga analizy przed dokonaniem wypłaty.

Zeznanie i załącznik PIT/ZG

Dochody zagraniczne wykazuje się w zeznaniu właściwym dla formy opodatkowania — PIT-36 albo PIT-36L — wraz z załącznikiem PIT/ZG, składanym odrębnie dla każdego państwa. Podstawą są dokumenty potwierdzające wysokość przychodów, kosztów i podatku zapłaconego za granicą. Terminy i sposób składania zeznania opisuje poradnik Zeznanie roczne przedsiębiorcy, a zasady ustalania cen w transakcjach z podmiotami powiązanymi — Ceny transferowe.

Podstawa prawna

• art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b, art. 4a, art. 5a pkt 21 i 22, art. 11a ust. 1 i 3, art. 27 ust. 8, 9 i 9a, art. 27g, art. 29 ust. 1 i 2, art. 30c ust. 4 i 5, art. 30da i art. 30db, art. 41 ust. 4aa i 9a, art. 42 ust. 1 i 2 oraz art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 592, z późn. zm.),
• art. 21 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1, 1i, 3 i 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 554, z późn. zm.),
• art. 306l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r. poz. 622, z późn. zm.),
• umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Rzeczpospolitą Polską oraz Konwencja wielostronna implementująca środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku (MLI).