0111-KDIB1-1.4010.489.2026.3.KM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo pismem z 11 września 2026 r. (wpływ tego samego dnia) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną posiadającą polską rezydencję podatkową. Spółka prowadzi działalność (…) w (…) sąsiadujących ze sobą obiektach/(…) położonych w A.

Przedmiotem działalności Spółki jest (…). Dodatkowo, w wymiarze stanowiącym poboczną część przychodów (działalność towarzysząca), Spółka świadczy usługi zakwaterowania i hotelowe (m.in. (…)).

Nieruchomości, w których prowadzona jest działalność, nigdy nie stanowiły własności Spółki. Historycznie stanowiły one własność osoby fizycznej (…), od którego były użytkowane. W wyniku dziedziczenia udział wynoszący 1/3 we własności nieruchomości uzyskał obecny akcjonariusz (dalej: „Akcjonariusz”), natomiast pozostałe udziały należały do pozostałych spadkobierców (członków rodziny). W (…) r. Akcjonariusz uzyskał wyłączną (100%) własność nieruchomości na mocy darowizny. Przyczyną skupienia prawa własności nieruchomości był fakt, że spośród dotychczasowych współwłaścicieli tylko Akcjonariusz był zainteresowany dalszym prowadzeniem i rozwijaniem działalności (…).

Równolegle uporządkowana została struktura właścicielska samej Spółki Akcyjnej: w (…) r. Akcjonariusz nabył (w drodze darowizny oraz transakcji odkupu od członków rodziny) pozostały pakiet akcji, stając się jedynym (100%) akcjonariuszem Spółki.

Spółka korzysta z nieruchomości na podstawie stosunku najmu zawartego z Akcjonariuszem jako ich wyłącznym właścicielem. Umowa najmu istnieje przed planowanym wyborem przez Spółkę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek i nie została zawarta w związku z zamiarem wyboru tej formy opodatkowania. Spółka zamierza wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy o CIT (tzw. estoński CIT). Po wyborze estońskiego CIT Spółka będzie nadal korzystać z nieruchomości na podstawie dotychczasowego modelu najmu i uiszczać na rzecz Akcjonariusza rynkowy czynsz.

Warunki umowy najmu ukształtowane są następująco:

1. Wysokość czynszu odpowiada warunkom, jakie zaakceptowałyby podmioty niepowiązane, działające racjonalnie i kierujące się względami gospodarczymi.

2. Wysokość czynszu nie jest uzależniona od osiągnięcia przez Spółkę zysku, wysokości tego zysku, możliwości wypłaty dywidendy ani od innych okoliczności związanych z prawem Akcjonariusza do udziału w zysku.

3. Czynsz stanowi wynagrodzenie za rzeczywiste świadczenie polegające na oddaniu Spółce do korzystania nieruchomości niezbędnych do prowadzenia działalności (…).

Spółka prowadzi we własnym imieniu całość działalności operacyjnej i posiada pełną substancję biznesową, tj.:

- zatrudnia pracowników oraz (…);

- zawiera umowy z (…), kontrahentami, dostawcami oraz (…);

- posiada i wykorzystuje własne wyposażenie, urządzenia, (…) ruchomości niezbędne do prowadzenia działalności;

- ponosi koszty operacyjne, posiada zasoby kadrowo-organizacyjne oraz ponosi pełną odpowiedzialność prawną i finansową za wykonywaną działalność (w tym odpowiedzialność (…)).

Rozdzielenie własności nieruchomości od działalności operacyjnej ma rzeczywiste uzasadnienie gospodarcze. Działalność (…) wiąże się ze szczególnymi ryzykami odpowiedzialności (…). Pozostawienie własności budynków w majątku Akcjonariusza chroni aktywa trwałe przed ryzykiem operacyjnym, co stanowi element racjonalnego zarządzania ryzykiem, a nie działanie zmierzające do ukrytej dystrybucji zysku.

Ponadto model, w którym podmiot (…) nie jest właścicielem nieruchomości, lecz użytkuje ją na podstawie umów odpłatnych (…), stanowi powszechny standard w (…).

Spółka przyjmuje, że w momencie wejścia w estoński CIT będzie spełniać wszystkie ustawowe warunki formalne z art. 28j ustawy o CIT. Przedmiotem wniosku jest wyłącznie kwalifikacja podatkowa wypłacanego czynszu najmu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 11 września 2026 r. na zadane w wezwaniu pytania udzielono odpowiedzi w następujący sposób:

1. Kiedy powstała (została założona) Państwa Spółka?

ODP.: Spółka powstała w dniu (…) r.

2. Kiedy dokładnie Państwa Spółka planuje wybrać ryczałt od dochodów spółek jako formę opodatkowania?

ODP.: Spółka planuje wybrać ryczałt od dochodów spółek od dnia (…) r.

3. Gdzie Spółka ma swoją siedzibę? Czy Spółka posiada jakieś własne nieruchomości, w których prowadzi działalność lub wykorzystuje je na cele działalności gospodarczej (jakie)?

ODP.: Spółka ma swoją siedzibę w B przy ul. (…). Spółka nie posiada żadnych własnych nieruchomości i nie jest właścicielem jakichkolwiek budynków czy gruntów. Działalność gospodarcza prowadzona jest wyłącznie w nieruchomościach wynajmowanych.

4. Czy Spółka wynajmuje inne nieruchomości także od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych (jeżeli tak, jakie i od kiedy)?

ODP.: Cała działalność operacyjna Spółki ma miejsce w A. Spółka poza (…) w A wynajmuje wyłącznie biuro na siedzibę zarządu w B. Właścicielem nieruchomości, w której mieści się siedziba, był historycznie (…) jedynego Akcjonariusza, a obecnie, w wyniku spadkobrania, nieruchomość po ⅓ jest własnością jedynego Akcjonariusza, jego (…).

5. Czy do Spółki będą miały zastosowanie negatywne przesłanki, o których mowa w art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

ODP.: Do Spółki nie będą miały zastosowania negatywne przesłanki, o których mowa w art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

6. Czy Spółka w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (CIT estoński) będzie posiadać składniki majątku, pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej (jeżeli tak, proszę o wskazanie tych składników np. środki trwałe, maszyny, urządzenia, wyposażenie, itp.)?

ODP.: Tak, w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek Spółka będzie posiadać całe własne zaplecze operacyjne ruchome, umożliwiające w pełni samodzielne prowadzenie działalności (…), natomiast bazę lokalową zapewni sobie rynkowym najmem. Składniki te to min.: (…)); wyposażenie (…); wyposażenie (…); wyposażenie zaplecza kuchennego, gastronomicznego i technicznego; sprzęt komputerowy, biurowy oraz specjalistyczne oprogramowanie (…).

7. Czy Akcjonariusz zadbał o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej? Jeżeli tak, to proszę wskazać jakie aktywa posiada Państwa Spółka?

ODP.: Tak, Akcjonariusz (jak również historycznie pozostali założyciele) zadbał o pełne wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka dysponuje kompletnym zapleczem majątkowym, technicznym i ruchomym, które umożliwia jej w pełni autonomiczne funkcjonowanie na rynku. W skład aktywów Spółki wchodzą w szczególności:

- (…).

8. Czy nieruchomość, która historycznie stanowiła własność osoby fizycznej, tj. (…) była użytkowana na podstawie umowy najmu? Jeśli tak, to kiedy po raz pierwszy została zawarta umowa najmu nieruchomości z (…)?

ODP.: Tak, nieruchomości były użytkowane na podstawie umowy najmu, w czasach gdy stanowiły one własność (…). Umowa najmu z (…) została zawarta po powstaniu Spółki, w (…).

9. Kiedy dokładnie Spółka zawarła umowę najmu nieruchomości z Akcjonariuszem?

ODP.: Spółka zawarła umowę najmu z jedynym Akcjonariuszem w dniu (…) r., to jest niezwłocznie po tym, jak w wyniku ustaleń sukcesyjnych w rodzinie i notarialnych transakcji darowizny, stał się wyłącznym właścicielem owych nieruchomości.

10. Czy powiązanie stron ww. umowy miało wpływ na warunki zawarcia umowy? Jeśli tak, to proszę o wskazanie jaki?

ODP.: Jak wskazano we wniosku o interpretację, powiązanie stron nie miało wpływu na warunki zawarcia umowy. Umowa została zawarta na warunkach rynkowych, jakie zaakceptowałyby podmioty niepowiązane, działające racjonalnie i kierujące się względami gospodarczymi.

11. Czy do transakcji zakupu ww. usług najmu od Akcjonariusza doszłoby, gdyby nie istniejące powiązania między podmiotami?

ODP.: Tak, do transakcji zakupu usług najmu od Akcjonariusza doszłoby także gdyby nie istniejące powiązania między podmiotami. Spółka od początku swego istnienia prowadzi działalność w owych (…) i podpisałaby umowę najmu na warunkach rynkowych, z jakimkolwiek podmiotem, który byłby właścicielem owych nieruchomości.

12. Czy zawarcie umowy najmu nieruchomości, o której mowa we wniosku nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu Spółki?

ODP.: Nie, zawarcie umowy najmu nie służy i nie będzie służyło dokapitalizowaniu Spółki ani nie stanowi substytutu dokapitalizowania. Jest to standardowa, ekwiwalentna i wzajemna umowa gospodarcza, w ramach której Spółka w zamian za zapłatę czynszu uzyskuje prawo do gospodarczego korzystania z bazy lokalowej.

13. Czy Akcjonariusz wynajmuje nieruchomość Spółce w ramach najmu prywatnego, czy w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej? Jeżeli w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, to od kiedy i na jakich zasadach opodatkowana jest jednoosobowa działalność gospodarcza Akcjonariusza (czy jest to opodatkowanie na zasadach ogólnych, wg stawki liniowej, czy ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych)? Czy Akcjonariusz zamierza zmienić formę opodatkowania na inną (jaką) i kiedy?

ODP.: Akcjonariusz wynajmuje przedmiotowe nieruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej od kiedy stał się ich właścicielem (współwłaścicielem) w wyniku spadkobrania. Działalność ta jest opodatkowana wg stawki liniowej od początku jej powstania w (…). Akcjonariusz nie zamierza zmieniać formy opodatkowania na inną.

14. Jeżeli Akcjonariusz prowadzi działalność gospodarczą, to co jest przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej Akcjonariusza? Czy zakres prowadzonej przez Akcjonariusza jednoosobowej działalności gospodarczej pokrywa się w całości z zakresem działalności prowadzonej przez Państwa, czy też obejmuje inny zakres? Jaki?

ODP.: Przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej Akcjonariusza jest przede wszystkim wynajem i zarządzanie nieruchomościami (PKD 68.20.Z) oraz (…). Zakres działalności Akcjonariusza nie pokrywa się z zakresem działalności Spółki, która prowadzi działalność (…). Są to odrębne branże i odmienne profile rynkowe.

15. Jeżeli Akcjonariusz prowadzi działalność gospodarczą, to czy nieruchomości były wykorzystywane, a w szczególności amortyzowane w prowadzonej przez Akcjonariusza działalności gospodarczej (jakiej i w jakim okresie prowadzonej?)

ODP.: Jak wskazano w punkcie 13 nieruchomości te były i są wykorzystywane w działalności gospodarczej Akcjonariusza. Są także w niej amortyzowane od samego początku, to jest od momentu spadkobrania, co miało miejsce w (…) r., po śmierci (…). Po uzyskaniu w (…) r. wyłącznej własności nieruchomości są one nadal wykorzystywane i amortyzowane w działalności gospodarczej Akcjonariusza.

16. Czy najem nieruchomości jest dla Spółki korzystniejszy niż jej zakup?

ODP.: Tak, najem jest dla Spółki rozwiązaniem znacznie korzystniejszym i uzasadnionym ekonomicznie niż ewentualny zakup. Zakup nieruchomości (…) o wielomilionowej wartości wymagałby od Spółki zaangażowania znacznych środków kapitałowych lub zaciągnięcia wieloletnich, ryzykownych kredytów bankowych, co drastycznie obniżyłoby płynność finansową Spółki i ograniczyło jej zdolności do finansowania bieżącej działalności (…) oraz inwestycji w (…). Ponadto, z uwagi na specyfikę branży (…) i ryzyko odszkodowawcze, angażowanie kapitału w infrastrukturę budowlaną jest nieuzasadnione gospodarczo.

17. Czy nieruchomość będąca przedmiotem najmu, którą Państwo wynajmują od Akcjonariusza zostanie przez Spółkę zakupiony w późniejszym czasie od podmiotu powiązanego?

ODP.: Nie, nieruchomości będące przedmiotem najmu nie zostaną przez Spółkę zakupione. Przyjęty model gospodarczy zakłada trwałe rozdzielenie własności nieruchomości od spółki operacyjnej.

18. Czy przedmiot najmu wymagał/wymaga doposażenia przez Spółkę (w jaki sposób)?

ODP.: Przedmiot najmu – nieruchomość, nie wymagał ani nie wymaga doposażenia przez Spółkę, gdyż obiekty spełniają wymogi techniczno-budowlane. Jednocześnie Spółka, realizując swoją samodzielną funkcję operacyjną, wyposażyła obiekty we własny majątek ruchomy niezbędny do (…) i prowadzenia działalności (…).

19. Co jest powodem zakupu ww. usług najmu od ww. Akcjonariusza?

ODP.: Powodem zakupu usług najmu jest obiektywna konieczność dysponowania bazą lokalową dedykowaną pod (…) czy usługi noclegowe. Prowadzenie (…) bez fizycznej infrastruktury budynkowej jest niemożliwe. Nabycie usługi najmu pozwala Spółce na ciągłe generowanie przychodów bez konieczności ponoszenia kosztów zakupu nieruchomości na własność.

20. Czy przed zawarciem umowy o świadczenie usług najmu z Akcjonariuszem Spółka nabywała ww. usługi od innych podmiotów, nie wliczając w to (…)? Jeśli tak, to w jakim okresie i od kogo? Jeśli tak, to dlaczego dokonali Państwo zmiany?

ODP.: Przed zawarciem umowy o świadczenie usług najmu z Akcjonariuszem Spółka nie nabywała usług najmu od innych podmiotów (wyłączając (…)). W zakresie bazy lokalowej do prowadzenia działalności (…) w A, Spółka od początku swego istnienia korzystała wyłącznie z przedmiotowych obiektów. Spółka nie wynajmowała bezpośrednio innych nieruchomości (…) od podmiotów trzecich, gdyż baza w A w pełni zabezpieczała i zabezpiecza jej zapotrzebowanie operacyjne na infrastrukturę.

21. Czy i z jakich powodów usługi, które są świadczone przez podmiot powiązany na rzecz Państwa Spółki są niezbędne w realizacji podstawowej działalności Spółki? (proszę dokładnie opisać)?

ODP.: Usługi najmu są bezwzględnie niezbędne do realizacji podstawowej działalności Spółki, ponieważ (…). Bez dostępu do obiektów w A Spółka utraciłaby możliwość wykonywania (…).

22. Czy Akcjonariusz, który świadczy na rzecz Spółki usługi wskazane we wniosku świadczy również takie usługi na rzecz innych podmiotów, w tym niepowiązanych?

ODP.: Przedmiotowe obiekty (…) w A są wynajmowane przez Akcjonariusza wyłącznie na rzecz Spółki. Niezależnie od tego, Akcjonariusz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi najmu innych nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich (w tym niepowiązanych).

23. Dlaczego zawarcie wymienionej we wniosku transakcji, tj. zakupu usług wskazanych we wniosku na Państwa rzecz nastąpiło właśnie z Akcjonariuszem?

ODP.: Zakup usług wskazanych we wniosku na rzecz Spółki nastąpił właśnie z Akcjonariuszem z uwagi na fakt, że to Akcjonariusz jest wyłącznym właścicielem owych ośrodków i tylko on ma pełne i wyłączne prawo do dysponowania nimi i oddania ich w najem. Spółka od (…) r. prowadzi działalność w tej konkretnej lokalizacji, w której posiada wyrobioną renomę i rozpoznawalność.

24. Jakie przesłanki biznesowe/ekonomiczne i potrzeby Spółki stoją za zamiarem nabywania usług wskazanych we wniosku w kontekście aktualnie prowadzonej przez Państwa działalności?

ODP.: Za zamiarem nabywania usług najmu stoją następujące potrzeby Spółki i przesłanki biznesowo-ekonomiczne:

- Konieczność posiadania bazy lokalowej, w której możliwe jest świadczenia usług (…). Bez bazy w postaci nieruchomości świadczenie podstawowej działalności Spółki jest niemożliwe.

- Elastyczność kapitałowa i płynność: Wynajem zamiast zakupu nie zamraża kapitału Spółki w aktywach trwałych, co pozwala na przeznaczanie środków na bieżący rozwój, inwestycje w kadrę (…) oraz (…).

- Praktyka i standard rynkowy: Korzystanie z infrastruktury na podstawie umów najmu jest standardowym i powszechnym modelem funkcjonowania podmiotów (…) w Polsce (…).

- Zarządzanie ryzykiem i ochrona aktywów: Działalność (…) rodzi wysokie ryzyko odszkodowawcze (…).

Za zamiarem nabywania usług najmu stoją rzeczywiste potrzeby operacyjne i ekonomiczne Spółki. Spółka od początku swojej działalności, tj. od (…) r., prowadzi działalność (…) w przedmiotowych obiektach w A. Korzystanie z tych nieruchomości na podstawie najmu zapewnia zatem ciągłość działalności Spółki w dotychczasowej lokalizacji i pozwala na dalsze wykorzystywanie bazy, w której Spółka od lat realizuje (…). Przyjęty model nie został utworzony w związku z planowanym wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Pytanie

Czy czynsz najmu wypłacany przez Spółkę Akcjonariuszowi po wyborze przez Spółkę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, z tytułu korzystania przez Spółkę z opisanych nieruchomości, będzie stanowił dochód z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, czynsz najmu wypłacany przez Spółkę Akcjonariuszowi po wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie będzie stanowił dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Czynsz stanowi rynkowe wynagrodzenie za rzeczywiste świadczenie ekwiwalentne wykonywane na rzecz Spółki, a obowiązek jego zapłaty wynika z gospodarczego korzystania z nieruchomości niezbędnych do prowadzenia działalności operacyjnej, nie zaś z prawa Akcjonariusza do udziału w zysku.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

1. Pojęcie ukrytych zysków a ekwiwalentność transakcji

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków. W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem jest bezpośrednio lub pośrednio akcjonariusz lub podmiot powiązany.

Dla uznania świadczenia za ukryty zysk niewystarczający jest sam fakt powiązania stron transakcji. Konieczne jest wykazanie, że świadczenie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, stanowiąc ukrytą formę dywidendy. Świadczenia wynikające z rzeczywistych, racjonalnych i rynkowych transakcji gospodarczych nie stanowią ukrytych zysków.

2. Czynsz jako wynagrodzenie za rzeczywiste i ekwiwalentne świadczenie

Spółka faktycznie użytkuje nieruchomości Akcjonariusza w celu prowadzenia działalności (…) oraz towarzyszącej. Korzystanie z tych obiektów jest niezbędne do generowania przychodów. Wydatek ten ma charakter wzajemny: Akcjonariusz udostępnia obiekty, a Spółka płaci wynagrodzenie. Gdyby Spółka nie wynajmowała przedmiotowych obiektów od Akcjonariusza, musiałaby pozyskać inne nieruchomości od podmiotu niepowiązanego na analogicznych warunkach cenowych lub ponieść znaczne nakłady inwestycyjne.

3. Rynkowy charakter oraz brak powiązania z wynikiem finansowym

Czynsz ustalono na poziomie rynkowym, co spełnia dyspozycję art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

Wynagrodzenie jest stałe/kwotowe i należne niezależnie od osiągniętego wyniku finansowego, straty czy możliwości wypłaty dywidendy. Potwierdza to, że płatność wynika wyłącznie ze stosunku prawnego najmu.

4. Istnienie relacji najmu przed wyborem estońskiego CIT

Model najmu istnieje przed wyborem ryczałtu i nie został stworzony w celu wypłacania zysku po przejściu na estoński CIT. Wybór tej formy opodatkowania nie zmienia funkcji gospodarczych stron ani charakteru świadczenia.

5. Uzasadnienie biznesowe i specyfika branży (…)

Działalność (…) charakteryzuje się unikalnym i podwyższonym profilem ryzyka prawnego i gospodarczego, nieporównywalnym z innymi sektorami gospodarki. Prowadzenie podmiotu (…) wiąże się z ciągłą ekspozycją m.in. na:

- Roszczenia odszkodowawcze i z tytułu (…);

- Ryzyka kontraktowe i rozliczeniowe (…);

- Ryzyka pracownicze i odpowiedzialność pracodawcy związane z zatrudnianiem (…).

Rozdzielenie majątku nieruchomego od podmiotu operacyjnego ogranicza koncentrację ryzyka i chroni kluczowe aktywa. Model ten jest powszechnie akceptowany i stosowany w sektorze (…), gdzie podmioty (…) rutynowo korzystają z obcych budynków na podstawie umów najmu/dzierżawy.

6. Wyposażenie Spółki w samodzielną substancję biznesową

Spółka nie jest podmiotem pozornym – dysponuje (…) oraz sama ponosi koszty i ryzyko operacyjne. Prawo do korzystania z nieruchomości na podstawie najmu jest w pełni wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej.

7. Potwierdzenie stanowiska w utrwalonej linii interpretacyjnej KIS

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje bezpośrednie odzwierciedlenie w wydawanych rozstrzygnięciach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych sprawach dotyczących najmu majątku od wspólników/akcjonariuszy m.in.:

- Interpretacja indywidualna z dnia 9 maja 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.122.2025.2.MK;

- Interpretacja indywidualna z dnia 11 kwietnia 2025 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.73.2025. 2.IN;

- Interpretacja indywidualna z dnia 10 października 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.405. 2024.2.PC;

- Interpretacja indywidualna z dnia 2 października 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.295.2024. 3.ASK;

- Interpretacja indywidualna z dnia 6 czerwca 2024 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.95.2024.3.BJ.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że czynsz najmu nie stanowi ukrytego zysku i nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1)  wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2)  wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a)  w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b)  w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3)  kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Zatem, dla podatnika ukryte zyski stanowić będą wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/ akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy czynsz najmu wypłacany przez Spółkę Akcjonariuszowi po wyborze przez Spółkę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, z tytułu korzystania przez Spółkę z opisanych nieruchomości, będzie stanowił dochód z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji, stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a jej udziałowcem (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów – objaśnienia podatkowe) w przykładzie 21, opisującym sytuację, w której X Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że czynsz najmu płacony przez Spółkę na rzecz wspólniczki nie spełni dyspozycji art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, o ile ustalony został na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione. Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji indywidualnej nawet niewielkie różnice w okolicznościach w jakich doszło do wynajmu mogą prowadzić do różnej oceny powyższej kwestii.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Jak wskazali Państwo we wniosku i jego uzupełnieniu:

-    Spółka powstała (…) r. i prowadzi działalność (…) w (…) sąsiadujących ze sobą obiektach/(…) położonych w A;

-    Spółka planuje wybrać ryczałt od dochodów spółek od (…) r.;

-    Nieruchomości, w których prowadzona jest działalność, nigdy nie stanowiły własności Spółki. Historycznie stanowiły one własność osoby fizycznej (…), od którego były użytkowane. W wyniku dziedziczenia udział wynoszący 1/3 we własności nieruchomości uzyskał obecny akcjonariusz (dalej: „Akcjonariusz”), natomiast pozostałe udziały należały do pozostałych spadkobierców (członków rodziny). W (…) r. Akcjonariusz uzyskał wyłączną (100%) własność nieruchomości na mocy darowizny;

-    W (…) r. Akcjonariusz nabył (w drodze darowizny oraz transakcji odkupu od członków rodziny) pozostały pakiet akcji, stając się jedynym (100%) akcjonariuszem Spółki;

-    Spółka korzysta z nieruchomości na podstawie stosunku najmu zawartego z Akcjonariuszem jako ich wyłącznym właścicielem. Umowa najmu istnieje przed planowanym wyborem przez Spółkę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek i nie została zawarta w związku z zamiarem wyboru tej formy opodatkowania;

-    Akcjonariusz (jak również historycznie pozostali założyciele) zadbał o pełne wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka dysponuje kompletnym zapleczem majątkowym, technicznym i ruchomym, które umożliwia jej w pełni autonomiczne funkcjonowanie na rynku;

-    Nieruchomości były użytkowane na podstawie umowy najmu, w czasach gdy stanowiły one własność (…). Umowa najmu z (…) została zawarta po powstaniu Spółki, w roku (…);

-    Powiązanie stron nie miało wpływu na warunki zawarcia umowy. Umowa została zawarta na warunkach rynkowych, jakie zaakceptowałyby podmioty niepowiązane, działające racjonalnie i kierujące się względami gospodarczymi;

-    Do transakcji zakupu usług najmu od Akcjonariusza doszłoby także gdyby nie istniejące powiązania między podmiotami;

-    Zawarcie umowy najmu nie służy i nie będzie służyło dokapitalizowaniu Spółki ani nie stanowi substytutu dokapitalizowania;

-    Przedmiot najmu – nieruchomość, nie wymagał ani nie wymaga doposażenia przez Spółkę;

-    Za zamiarem nabywania usług najmu stoją rzeczywiste potrzeby operacyjne i ekonomiczne Spółki. Spółka od początku swojej działalności, tj. od (…) r., prowadzi działalność (…) w przedmiotowych obiektach w A. Korzystanie z tych nieruchomości na podstawie najmu zapewnia zatem ciągłość działalności Spółki w dotychczasowej lokalizacji i pozwala na dalsze wykorzystywanie bazy, w której Spółka od lat realizuje swoje świadczenia.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że wydatki z tytułu czynszu za najem nieruchomości od Akcjonariusza nie będą stanowiły dla Państwa ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po Państwa stronie na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Podsumowując, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, że czynsz najmu wypłacany przez Spółkę Akcjonariuszowi po wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie będzie stanowił dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.