0114-KDIP3-2.4011.715.2024.2026.10.S.JM

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 marca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 2962/24 (data wpływu prawomocnego wyroku 28 lipca 2026 r.) i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka (…) jest spółką prawa handlowego zarejestrowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej „Wnioskodawca”, „Spółka”). (…)

Miejsce świadczenia usług jest zmienne w zależności od otrzymywanych przez Spółkę zleceń i zawieranych kontraktów z kontrahentami na realizację inwestycji. Z uwagi na rozbudowaną sieć dystrybucyjną, strukturę organizacją oraz świadczenie usług na terenie całego kraju, a także za granicą, Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę dla których przewiduje również świadczenie usług w miejscu innym niż miejsce zamieszkania (dalej „Pracownicy”).

W czasie trwania zatrudnienia, nawet kilkanaście razy w roku Pracownicy kierowani są do poszczególnych projektów, zgodnie z zapotrzebowaniem Pracodawcy (dalej „Wysłanie Pracowników do pracy”, „Wysłanie Pracowników na projekt”). Natomiast same umowy o pracę Pracowników przewidują stałe miejsce wykonywania pracy. W momencie zawierania umowy zarówno Spółka, jak i Pracownik nie są w stanie przewidzieć czy, kiedy i gdzie konkretny Pracownik będzie musiał zostać oddelegowany.

Wysłanie Pracowników na projekt nie jest podróżą służbową w rozumieniu ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465., dalej Kodeks Pracy), wobec czego Pracownikom nie są wypłacane diety i inne należności przysługujące z tytułu podróży służbowej.

Większość z grupy Pracowników wysyłanych na projekt, są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Zdarza się jednak, że wśród Pracowników wysyłanych do pracy są również nierezydenci podatkowi w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy o PIT. Wysłanie pracowników na projekt poza stałe miejsce wykonywania pracy następuje w oparciu o zawierane przez obydwie strony aneksy do umów o pracę, które czasowo zmieniają miejsce wykonywania pracy, przy czym ze względu na zapotrzebowanie kolejnych kontraktów, jeszcze przed ich zakończeniem, Pracownicy są lub mogą być oddelegowani do kolejnych lokalizacji. Zawarcie aneksu do umowy o pracę jest wymagane przez przepisy prawa zarówno polskiego jak i prawa Unii Europejskiej, do tego aby doszło do rozpoczęcia delegowania w ramach świadczenia usług.

Ze względu na miejsce świadczenia usług (realizację projektów) przez Spółkę, wysłanie Pracowników na projekt można podzielić na:

1. skierowanie na projekt w Polsce przekraczający 3 miesiące (dalej „Skierowanie na projekt”),

Skierowanie na projekt może wynikać z:

• potrzeby związanej z przeniesieniem Pracownika na nieprzerwany okres przekraczający 3 miesiące do lokalizacji innej niż jego aktualne miejsce zamieszkania i wykonywania pracy,
• przedłużenia skierowania wynikającego ze zmian harmonogramu projektu.

2. oddelegowanie do świadczenia pracy poza granice Polski (dalej „Oddelegowanie”).

W związku z zawieraniem kontraktów i świadczeniem usług poza granicami Polski, w zależności od potrzeb biznesowych kontrahenta, Spółka wskazuje Pracowników, którzy posiadają niezbędną wiedzę i kompetencję do realizacji danego projektu. W ramach Oddelegowania Pracownik, który jest czasowo skierowany do pracy poza granicami Polski pozostaje związany umową o pracę z Polską Spółką.

W obu przypadkach Spółka ponosi szereg kosztów związanych z Wysyłaniem Pracowników na projekt:

SKIEROWANIE NA PROJEKT W POLSCE PRZEKRACZAJĄCY 3 MIESIĄCE

W Spółce występują następujące rodzaje dodatków:

1. Dodatek za Skierowanie na projekt w Polsce trwające powyżej 3 miesięcy

Każdy Pracownik skierowany do wykonywania pracy w ramach projektów na terenie kraju (Polska), które nie stanowią podróży służbowych na nieprzerwany okres, powyżej 3 miesięcy, jest uprawniony do dodatku pieniężnego do wynagrodzenia zasadniczego.

Warunkiem uruchomienia dodatku są stosowne zapisy w umowie o pracę lub w porozumieniu zmieniającym warunki umowy i miejsce świadczenia pracy. Bez zawarcia odpowiedniego aneksu oraz akceptacji porozumienia przez Pracownika miejsce pracy nie zostanie zmienione, a dodatek nie może być wypłacony.

Wypłaty dodatku realizowane są z dołu, wraz z wynagrodzeniem, w trybie miesięcznym. Za miesiąc nie przepracowany w całości w miejscu skierowania na projekt, dodatek przeliczany jest proporcjonalnie do liczby dni kalendarzowych, w których Pracownik przebywał na projekcie w danym miesiącu. Wypłata dodatku uruchamiana jest przez bezpośredniego przełożonego Pracownika poprzez złożenie zlecenia wypłaty za pośrednictwem wewnętrznego systemu Spółki i przekazanie informacji do działu administracyjnego, aby płatność została zrealizowana z wynagrodzeniem za dany miesiąc. Dodatek jest traktowany jako kompensacja długoterminowej zmiany miejsca świadczenia pracy i otoczenia życiowego.

Jeśli w trakcie Skierowania na projekt Pracownik zostanie wysłany w podróż służbową będą go obowiązywały diety na zasadach ogólnych właściwych dla podróży służbowych.

2. Pokrycie kosztów zakwaterowania podczas Skierowania na projekt

W ramach zakwaterowania podczas skierowania do pracy na projekcie trwającym nieprzerwanie powyżej 3 miesięcy, pracodawca może zwrócić Pracownikowi koszty na podstawie poniesionych rachunków gdy pracownik samemu zapewnił sobie zakwaterowanie lub Pracodawca może przyznać Pracownikowi dodatek na zakwaterowanie bez konieczności przedstawienia rachunków.

a) zwrot kosztów poniesionych przez Pracownika na podstawie poniesionych rachunków

Pracodawca zapewnia zwrot rzeczywistych kosztów zakwaterowania poniesionych na podstawie przedstawionych rachunków z włączeniem podstawowych mediów (prąd, gaz, woda) poniesionych przez Pracownika do wysokości kwoty określonej przez Spółkę. Kaucję za wynajem mieszkania Pracownik może pokryć z firmowej karty kredytowej. Rozliczenie kosztów kaucji Pracownik dokonuje w narzędziu wewnętrznym Spółki. Warunkiem możliwości rozliczenia kaucji jako wydatek służbowy jest równoczesne udzielenie Pracodawcy zgody i przekazanie jej Przełożonemu na jej potrącenie w jednakowej kwocie z wynagrodzenia po zakończeniu wynajmu. Przełożony przekazuje tą zgodę za pośrednictwem narzędzi wewnętrznych Spółki. Jeśli Pracownik zdecyduje o wynajmie mieszkania, jako typ zakwaterowania, z którego korzysta to opłaty za pośrednika w obrocie nieruchomościami zostaną zwrócone, jeśli ich wysokość zostanie zatwierdzona przez Kierownictwo Projektu.

b) dodatek na zakwaterowanie bez konieczności przedstawienia rachunków.

Dodatek jest przyznawany na podstawie pisemnej akceptacji (e-mail) otrzymanej od Kierownictwa Projektu, do wiadomości bezpośredniego przełożonego w Polsce. Przyznanie dodatku, wyklucza możliwość rozliczania kosztów na podstawie poniesionych rachunków. Miesięczna wysokość Dodatku na zakwaterowanie jest liczona jako iloczyn ilości dni w miesiącu i wartości określonej przez Spółkę. Dodatek jest wypłacany z dołu wraz z wynagrodzeniem, w PLN. Kwoty dodatku za zakwaterowanie są kwotami netto i do wypłaty są ubruttowione. Wypłata dodatku uruchamiana jest przez bezpośredniego przełożonego poprzez złożenie zlecenia wypłaty. Bezpośredni przełożony wylicza kwotę do wypłaty i przekazuje dane za pośrednictwem wewnętrznego systemu Spółki do działu administracyjnego, aby płatność została wykonana wraz z wynagrodzeniem za dany miesiąc. Informację o przyznaniu dodatku pracodawca przekazuje Pracownikowi na piśmie, w formie elektronicznej lub tradycyjnej. Informacja zostaje przekazana Pracownikowi przez bezpośredniego przełożonego. W przypadku, gdy dane dotyczące wysokości dodatku za zakwaterowanie (zostaną zmienione w trakcie trwania skierowania danego Pracownika na projekt w Polsce, pracodawca może podjąć decyzje o aktualizacji stawek. Ww. dodatek za Skierowanie na projekt lub pokrycie kosztów zakwaterowania obowiązuje wyłącznie wtedy, gdy jest to konieczne ze względu na zapewnienie efektywności projektu a miejsce wykonywania pracy (farma wiatrowa, plac budowy, infrastruktura energetyczna) jest oddalone od miejsca zamieszkania pracownika, więc Pracownicy nie mieliby możliwości wykonywania efektywnie zleconych im prac. W takiej sytuacji decyzja o skorzystaniu z noclegu i przyznaniu dodatku lub pokryciu kosztów jest jedynym rozsądnym i optymalnym rozwiązaniem dla Spółki, jak też zapewniającym bezpieczeństwo Pracownika.

ODDELEGOWANIE DO ŚWIADCZENIA PRACY POZA GRANICE POLSKI

W trakcie Oddelegowania każdemu Pracownikowi mogą przysługiwać następujące dodatki:

a)     (...) - dodatek wyrównujący różnicę w kosztach życia pomiędzy miejscem stałego świadczenia pracy, a miejscem Oddelegowania,

b)     (...) - dodatek wyrównujący różnicę w kosztach mieszkania pomiędzy miejscem stałego świadczenia pracy a miejscem Oddelegowania,

c)     (...) - dodatek wyrównujący różnice dotyczące jakości życia pomiędzy miejscem stałego świadczenia pracy a miejscem Oddelegowania wysokość dodatków jest ustalana dla wszystkich Pracowników w oparciu o dane publikowane przez zewnętrznego doradcę Spółki, będące wynikiem analiz kosztów życia i jego jakości oraz mieszkania w różnych miastach na całym świecie.

Dodatkowo, w związku ze specyficznymi warunkami życia w trakcie realizacji projektu, Pracownikowi oddelegowanemu mogą przysługiwać również inne dodatki, np.:

d)     (...) jest to dodatek związany z wykonywaniem pracy oraz mieszkaniem w miejscach bardziej odizolowanych/niebezpiecznych niż miejsce stałego świadczenia pracy. Wysokość oraz zasadność dodatku (d) przysługującego w ramach danego projektu jest ustalana wyłącznie przez Kierownictwo projektu w stosunku do wszystkich osób oddelegowanych do pracy na tym projekcie. Każdy dodatek związany z Oddelegowaniem przysługuje Pracownikowi wyłącznie w okresie Oddelegowania i w przypadku zakończenia Oddelegowania wypłata przyznanych, na ten projekt dodatków, zostaje wstrzymana. Pracownik przed rozpoczęciem Oddelegowania jest informowany o rodzajach i wysokościach przysługujących mu dodatków z tytułu oddelegowania w sposób przyjęty w organizacji. Wszystkie przysługujące dodatki wypłacane są w terminie i na zasadach obowiązujących dla wypłat wynagrodzenia za pracę. Wypłata dodatków związanych z oddelegowaniem następuje z miesięcznym opóźnieniem. Jest uruchamiana, jedynie, po wypełnieniu przez Pracownika informacji o pobycie zagranicą w narzędziu wewnętrznym Spółki. Dodatki opisane powyżej są dla danego Pracownika oddelegowanego aktualizowane automatycznie przy każdorazowej ich zmianie i podawane do wiadomości tego Pracownika.

Zakwaterowanie

W odniesieniu do zakwaterowania, w zależności od charakteru Oddelegowania, czasu trwania projektu, dostępności hoteli pracowniczych, a także warunków panujących w danej lokalizacji, do której zostają skierowani Pracownicy, można wyróżnić następujące tryby organizacji noclegu:

1)  zakwaterowanie w miejscu wskazanym przez Spółkę bez możliwości wyboru przez Pracownika,

2)  wskazanie miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia, które zawiera wykaz możliwych miejsc noclegowych udostępnionych przez Spółkę, z listy których Pracownik może wskazać wybrany przez siebie hotel pracowniczy,

3)  samodzielny wybór zakwaterowania przez Pracownika w innym miejscu, niż zagwarantowane przez Spółkę oraz przyznanie dodatku tzw. Housing Allowance,

4)  samodzielny wybór zakwaterowania po uzyskaniu odpowiednich akceptacji i rozliczanie kosztów za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia Spółki.

W czasie i w związku z wykonywaniem pracy przez Pracowników oddelegowanych, w miejscu ich oddelegowania, Spółka co do zasady pokrywa w całości koszty związane z ich zakwaterowaniem w miejscu i na warunkach wybranych przez Spółkę.

Tryby rozliczenia zakwaterowania

1) Zakwaterowanie w miejscu wskazanym przez Spółkę bez możliwości wyboru przez Pracownika.

W przypadku zakwaterowania w miejscu wskazanym przez Spółkę na powyższych warunkach, Pracownik Oddelegowany nie ma żadnego wpływu na wybór miejsca zakwaterowania, warunków lokalowych w jakich odbywa się to zakwaterowanie, a także na to z kim jest w danym miejscu zakwaterowany oraz ile osób jest zakwaterowanych razem z nim w danym miejscu.

O tym wszystkim decyduje arbitralnie Spółka, jako pracodawca. Pracownik nie może ani zarządzać, ani rozporządzać tak zagwarantowanym miejscem zakwaterowania według własnego uznania.

Pracownicy oddelegowani mogą korzystać z zakwaterowania wyłącznie w miejscu, w czasie i na warunkach wskazanych przez Spółkę, jako pracodawcę. Spółka przy wyborze miejsca zakwaterowania dla swoich Pracowników oddelegowanych kieruje się przede wszystkim względami ekonomicznymi oraz aspektami logistycznymi pozwalającymi na sprawne i jak najtańsze przemieszczenie danej grupy Pracowników z miejsca zakwaterowania do dokładnego miejsca wykonywania pracy w ramach oddelegowania.

Taki sposób organizacji miejsca zakwaterowania powoduje, że czas przejazdu/przejścia do miejsca pracy jest przewidywalny i maksymalnie krótki, co pozwala w należyty sposób organizować czas pracy. W takiej sytuacji, decyzja o skorzystaniu z noclegu jest jedynym rozsądnym i optymalnym rozwiązaniem dla pracodawcy, jak też zapewniającym bezpieczeństwo Pracownika.

W tym przypadku, tj. braku zgody Pracownika na tak zapewnione zakwaterowanie oznacza brak zgody na oddelegowania, co w praktyce skutkuje tym, iż do rozpoczęcia Oddelegowania nie dochodzi i pracodawca zmuszony jest do znalezienia innego Pracownika na to miejsce.

2)     Wskazanie miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia, które zawiera wykaz możliwych miejsc noclegowych udostępnionych przez Spółkę, z listy których Pracownik może wskazać wybrany przez siebie hotel pracowniczy.

W ramach tego trybu, Spółka oferuje Pracownikom dostęp do wewnętrznego narzędzia, za pomocą którego możliwa jest rezerwacja konkretnego noclegu. Rezerwacja noclegu odbywa się na podstawie współpracy Spółki z firmami, które oferują korzystne warunki finansowe i specjalną ofertę. Wskazanie miejsca zakwaterowania ograniczone jest do miejsc wskazanych przez Spółkę w ramach ustalonych kwot maksymalnych.

Po wskazaniu miejsca zakwaterowania Pracownik rezerwuje nocleg za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia Spółki. Pracownik samodzielnie opłaca pobyt za pomocą imiennej służbowej karty kredytowej. Finalnie wszelkie obciążenia ponoszone są przez Spółkę. Pracownicy rozliczają wydatki za pomocą wewnętrznego narzędzia, a następnie informacja o wysokości kosztów przekazywana jest do działu administracyjnego Spółki. Pracownicy oddelegowani po wyborze zakwaterowania, mogą korzystać z niego wyłącznie w czasie i warunkach wskazanych przez Spółkę, jako pracodawcę.

Zapewnienie przez pracodawcę miejsc noclegowych znacząco wpływa na poprawę organizacji pracy przy realizacji kontraktu zagranicznego, jak również obniża koszty związane z zatrudnieniem i realizacją kontraktu.

Udostępnienie pokoi hotelowych (lokali) przez pracodawcę dla określonej grupy Pracowników znacznie obniża łączny koszt zakwaterowania, jak również powoduje, że czas dojazdu i powrotu Pracowników z miejsca zakwaterowania do miejsca pracy jest przewidywalny i maksymalnie krótki, co pozwala w należyty sposób organizować czas pracy.

Pomimo potencjalnej możliwości wyboru zakwaterowania, standard oferowanych 2-3 miejsc noclegowych nie różni się od siebie a ponadto w czasie oddelegowania z miejsca zakwaterowania nie może korzystać nikt inny niż Pracownik.

3) Samodzielny wybór zakwaterowania przez Pracownika w innym miejscu, niż zagwarantowane przez Spółkę oraz przyznanie mu dodatku Housing Allowance.

Zdarza się, że w niektórych przypadkach Oddelegowania, w wyniku decyzji Kierownictwa Projektu, Pracownik ma możliwość zakwaterowania w innym miejscu, niż zagwarantowane przez Spółkę. Wówczas zobligowany jest on ponosić koszty z tym związane we własnym zakresie oraz zorganizować sobie samemu takie zakwaterowanie. W takim modelu Pracownik otrzymuje dodatek w postaci tzw. Housing Allowance.

4) Samodzielny wybór zakwaterowania po uzyskaniu odpowiednich akceptacji i rozliczanie kosztów za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia Spółki.

W tym modelu Pracownicy Oddelegowani samodzielnie wynajmują mieszkania. Wybór miejsca i mieszkania zależy od Pracownika, którzy samodzielnie dokonuje wszelkich formalności związanych z organizacją zakwaterowania. Propozycja miejsca zakwaterowania przedstawiana jest Spółce, która w konkretnych warunkach biznesowych, przy spełnieniu odpowiednich wymagań (koszt najmu, brak konieczności wynajmu samochodu w celu dojazdu do pracy) akceptuje wskazaną przez Pracownika lokalizację.

Pracownik samodzielnie opłaca najem za pomocą imiennej służbowej karty kredytowej. Finalnie wszelkie obciążenia ponoszone są przez Spółkę - Pracownicy rozliczają wydatki za pomocą wewnętrznego narzędzia, a następnie informacja o wysokości kosztów przekazywana jest do działu administracyjnego Spółki.

Pytania

1)  Czy zwrot kosztów zakwaterowania poniesionych przez Pracowników skierowanych na projekt w Polsce stanowi i będzie stanowić - dla danego Pracownika - nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Spółce jako płatniku ciąży oraz będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

2)  Czy przyznanie Pracownikom skierowanym na projekt w Polsce dodatku na zakwaterowanie bez konieczności przedstawienia rachunków stanowi i będzie stanowić - dla danego Pracownika - świadczenie pieniężne stanowiące przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Spółce jako płatniku ciąży oraz będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

3)  Czy Pracownicy będący polskimi nierezydentami podatkowymi podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych z pracy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wykonywanej na podstawie stosunku pracy, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska?

4)  Czy zapewnienie Pracownikom będącymi rezydentami podatkowymi Polski, oddelegowanym do świadczenia pracy poza granice Polski zakwaterowania w hotelu pracowniczym wskazanym przez Spółkę przez okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz Spółki, powoduje oraz będzie powodować powstanie - po stronie danego Pracownika - przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia, a w konsekwencji czy na Spółce jako płatniku ciąży oraz będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

5)  Czy zapewnienie przez Spółkę Pracownikom będącymi rezydentami podatkowymi Polski, oddelegowanym do świadczenia pracy poza granice Polski zakwaterowania przez okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz Spółki, poprzez wskazanie przez Pracownika miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia, które zawiera wykaz zagwarantowanych przez Spółkę miejsc noclegowych, powoduje oraz będzie powodować powstanie - po stronie danego Pracownika - przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, w postaci nieodpłatnego świadczenia, a w konsekwencji czy na Spółce jako płatniku ciąży oraz będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

6)  Czy przyznanie Pracownikom będącymi rezydentami podatkowymi Polski, podczas oddelegowania zagranicznego dodatku za zakwaterowanie za granicą bez konieczności przedstawienia rachunków stanowi i będzie stanowić - dla danego Pracownika - świadczenie pieniężne stanowiące przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Spółce jako płatniku ciąży oraz będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

7)  Czy w przypadku samodzielnego wyboru zakwaterowania zwrot kosztów poniesionych przez Pracowników będącymi rezydentami podatkowymi Polski, oddelegowanych do świadczenia pracy poza granice Polski stanowi i będzie stanowić - dla danego Pracownika - nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Spółce jako płatniku ciąży oraz będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka pragnie zawrzeć część wspólną argumentacji odnoszącej się do wszystkich zadanych pytań.

Rezydencja podatkowa pracowników

Spółka, w pierwszej kolejności pragnie wskazać, że stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Ponadto, według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie, z ww. przepisami Spółka pragnie wskazać, że zdecydowana większość Pracowników jest polskimi rezydentami podatkowymi, których centrum interesów życiowych znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a zatem Spółka odnosić się będzie do przepisów ustawy o PIT celem określenia istnienia lub powstania obowiązku podatkowego względem jego pracowników objętych niniejszym wnioskiem.

W odniesieniu do pozostałych Pracowników, którzy nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o PIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Ponadto jak wynika z art. 4a. ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosunek pracy jako źródła dochodów

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o PIT:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)     jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)     jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)     jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)     w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ww. Ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Artykuł 12 ust. 1 ustawy natomiast definiuje co stanowi przychód ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, który powoduje obowiązek płatnika do obliczenia i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3 cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W świetle powyższych przepisów a także stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, należy wskazać, że zwrot kosztów zakwaterowania ponoszonych przez Pracownika oddelegowanego na projekt w Polsce stanowi inne nieodpłatne świadczenie.

Opodatkowanie nieodpłatnych świadczeń

Pojęcie terminu nieodpłatnych świadczeń, użyte w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, nie zostało zdefiniowane w ustawie.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947 dalej Wyrok TK), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego, za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1. po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2. po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3. po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Należy też podkreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczeń

Spółka, odnosząc się do ww. warunków przedstawionych w wyroku TK, pragnie wskazać, że zwrot kosztów zakwaterowania, faktycznie następuje za zgodą Pracownika, ale skorzystanie z zakwaterowania w miejscu skierowania nie doszłoby do skutku, gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych. W takim przypadku pracownicy nie mieliby powodu do korzystania z miejsc noclegowych i do zwrotu tych kosztów zakwaterowania.

Zgoda Pracownika na oddelegowanie dotyczy samego miejsca wykonywania pracy i charakteru pracy a nie odnosi się do samych kosztów związanych z oddelegowaniem. Owszem Pracownik może odmówić zgody na oddelegowanie ale niejednokrotnie pracownik ma przed sobą wybór wyjazdu albo rezygnację z oferowanej pracy. Dlatego, nie sposób stwierdzić, że samo wyrażenie zgody na skierowanie oznacza zgodę na otrzymanie nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, skierowanie na projekt ma charakter tymczasowy, nie z zamiarem stałego zamieszkania w miejscowości skierowania. Gdy praca jest realizowana w znacznej odległości od stałego miejsca zamieszkania, zapewnienie zakwaterowania pracownikowi jest niezbędne, aby pracownik mógł w ogóle pracę świadczyć. Skierowanie na projekt następuje zazwyczaj z inicjatywy pracodawcy, który wysyłając Pracownika do nowego miejsca zlecenia, pozyskuje nowe rynki, a w efekcie dodatkowe przychody.

Interes pracodawcy a nie pracownika przy zapewnieniu zakwaterowania

W zakresie przesłanki dotyczącej interesu pracownika, Spółka pragnie podkreślić, że świadczenie w postaci zwrotu kosztów zakwaterowania jest dokonywane w interesie pracodawcy i nie przynosi Pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Ponadto, pracownik pozbawiony jest możliwości przebywania w swoim stałym miejscu zamieszkania.

W przypadku uznania, że zapewnienie zakwaterowania za nieodpłatne świadczenie, powstały przychód, zwiększy podstawę opodatkowania i potencjalnie spowoduje szybsze wejście w drugi próg podatkowy.

Otrzymanie zwrotu kosztów zakwaterowania, w żaden sposób nie wzbogaca Pracowników, którzy otrzymują zwrot kosztu poniesionego na potrzeby realizacji zadań przez pracodawcę w ramach zawieranych przez pracodawcę umów handlowych z jego kontrahentami.

Pracownicy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają przecież w inny sposób, w swoim miejscu zamieszkania. Długotrwały wyjazd po stronie pracownika często skutkuje wieloma niedogodnościami, w tym finansowymi, związanymi z brakiem codziennego dostępu do swojego miejsca zamieszkania i centrum interesów życiowych. Zdaniem Spółki, trudno zatem mówić o korzyści po stronie pracownika z tytułu tego, że koszt jego zakwaterowania poza miejscem zamieszkania ponosi inny podmiot.

W związku z powyższym, zapewnienie pracownikom zwrotu kosztów zakwaterowania leży wyłącznie w interesie pracodawcy ze względu na specyfikę prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Ponadto, interes pracodawcy przejawia się w zagwarantowaniu higienicznych i bezpiecznych warunków pracy oraz służy organizacji pracy (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), co leży u podstaw prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej, która musi być nastawiona ze swej istoty na osiągnięcie przychodów.

Zapewnienie zakwaterowania to jednak nie tyle podniesienie atrakcyjności pracy w oczach Pracownika, co przede wszystkim element organizacyjny stanowiska wykonywania pracy przez wysłanego na projekt Pracownika.

Racjonalnym i uzasadnionym jest, by wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez Pracownika pokrywane były przez pracodawcę. Do takich kosztów należą wydatki związane z zapewnieniem noclegu w miejscu wykonywania pracy (wynikającym z zapisów umowy o pracę) oddalonym od siedziby pracodawcy, a jednocześnie znajdującym się poza miejscem zamieszkania Pracownika.

Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy; przepis art. 94 pkt 3 Kodeksu pracy tylko przykładowo wymienia w aspekcie zmniejszenia uciążliwości pracy pracę monotonną i pracę w ustalonym z góry tempie.

Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a wszystkie wynikające stąd koszty winien pokrywać pracodawca.

Zagwarantowanie bezpłatnego zakwaterowania dokonane jest w interesie pracodawcy (Spółki), również poprzez zapewnienie terminowej realizacji danego Zlecenia, czyli wywiązania się przez Spółkę z jej umownych zobowiązań wobec kontrahentów.

W związku z powyższym, zapewnienie im zwrotu kosztów zakwaterowania leży wyłącznie w interesie pracodawcy ze względu na specyfikę prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W takim przypadku Pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść nie wychodząca na zewnątrz stosunku pracy i nie powinna stanowić ona dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Ponadto, Pracodawca dokonując ubruttowienia zwrotu kosztów zakwaterowania, nie traktuje tego świadczenia jako korzyść dla pracownika a wręcz przeciwnie.

O tym, aby mówić o powstaniu przychodu Pracownika z tytułu nieodpłatnego świadczenia, należy spełnić wszystkie trzy ww. przesłanki, a samo spełnienie przesłanki wymierności nie wpływa na powstanie przychodu po stronie Pracownika.

Powyższe stanowisko znajduje również wielokrotne potwierdzenie w judykaturze.

Sądy potwierdzają interes pracodawcy przy zapewnieniu zakwaterowania

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12: „ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy”.

Ponadto, w tym wyroku NSA orzekł, że „obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Jeżeli prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości.”

W tym miejscu nie sposób również pominąć, wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12, z 23 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1689/13, z 9 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1970/14 czy z 17 maja 2017 r. czy sygn. akt II FSK 1132/15, w którym sąd wyraźnie wskazał, że „(…) należy zatem stwierdzić, że skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci noclegu, nawet wykupionego przez niego samodzielnie, nie jest świadczeniem spełnionym w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Zapewnienie noclegów pracownikom leży bowiem wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy - gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę - nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów”.

Z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Przy czym, zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

Brak możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt. 19 ustawy o PIT

W myśl art. 21 ust. 14 ustawy o PIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4.

Odnosząc się do opisanego powyżej w kontekście interesu pracodawcy, miejsca zamieszkania podatnika wskazać należy, że definicja cywilistyczna miejsca zamieszkania w art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej „Kodeks cywilny”) definiuje je jako miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa z zamiarem stałego pobytu. Miejscem zamieszkania jest konkretna miejscowość, nie zaś konkretny adres, budynek czy lokal. Ponadto, osoba fizyczna może mieć tylko jedno miejsce zamieszkania. Wykluczone jest, aby określona osoba zamieszkiwała na stałe w dwóch (lub więcej) miejscowościach jednocześnie. Odnosząc treść Kodeksu cywilnego do przywołanej powyżej regulacji art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT w korespondencji z ust. 14 tego artykułu należy zauważyć, że ustawodawca posługując się pojęciem „miejsce zamieszkania” miał na myśli wyłącznie sytuacje, w których pracodawca pokrywa koszt zakwaterowania pracowników, dla których zakwaterowanie stanowi jednocześnie miejsce zamieszkania w rozumieniu prawa cywilnego. A zatem takiego zakwaterowania, które w zamiarze osoby kwaterowanej ma mieć charakter stały. Skoro Pracownik skierowany do pracy ma miejsce zamieszkania w innej miejscowości niż wynajęty przez pracodawcę lokal mieszkalny na czas skierowania, nie można uznać, że wynajęty lokal jest miejscem zamieszkania Pracownika. Tym samym, ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 w związku z ust. 14 tego artykułu, nie ma zastosowania do Skierowania na projekt.

Brak nieodpłatnego świadczenia oraz brak przychodu po stronie Pracownika

W ocenie Spółki, w świetle powyżej wskazanych argumentów, w opisanym stanie faktycznym związanym ze zwrotem kosztów zakwaterowania w przypadku Skierowania Pracownika na projekt na terenie Rzeczpospolitej Polskiej nie dochodzi do nieodpłatnego świadczenia ze strony Pracodawcy a zatem po stronie Pracownika nie powstaje oraz nie będzie powstawać przychód z tytułu stosunku pracy w związku ze zwrotem kosztów zakwaterowania od Pracodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zdaniem Spółki, zwrot nie stanowi oraz nie będzie stanowić przychodu ze stosunku pracy tych pracowników, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, Spółka - jako płatnik - nie jest oraz nie będzie zobowiązana do naliczania, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad. 2

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności także różnego rodzaju dodatki.

W świetle argumentacji wskazanej w odniesieniu do pytania nr 1, interes pracodawcy istnieje również w odniesieniu do przyznawania na zakwaterowanie, o którym mowa w pytaniu nr 2.

W ocenie Spółki, w świetle powyżej wskazanych argumentów, w opisanym stanie faktycznym związanym z przyznaniem pracownikowi dodatku na pokrycie kosztów zakwaterowania, w przypadku Skierowania Pracownika na projekt na terenie Rzeczpospolitej Polskiej nie dochodzi do nieodpłatnego świadczenia ze strony Pracodawcy a zatem po stronie Pracownika nie powstanie przychód z tytułu stosunku pracy w związku ze zwrotem kosztów zakwaterowania od Pracodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zdaniem Spółki, zwrot nie stanowi oraz nie będzie stanowić przychodu ze stosunku pracy tych pracowników, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, Spółka - jako płatnik - nie jest zobowiązany oraz nie będzie zobowiązany do naliczania, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad. 3

W odniesieniu do pytania nr 3 oraz osób, które w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy o PIT są polskimi nierezydentami podatkowymi i które świadczą pracę poza granicami Polski w ramach skierowania projekt, wskazać należy, że właściwe do ustalenia sposobu opodatkowania ich dochodu z pracy najemnej są przepisy właściwej umowy o unikaniu zawartej pomiędzy Państwem ich rezydencji podatkowej oraz Państwem wykonywania pracy.

Jak wskazuje art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Dlatego, jeżeli praca najemna w czasie skierowania na projekt zagraniczny, wykonywana jest poza terytorium Polski, to pracownik niebędący polskim rezydentem podatkowym, nie podlega opodatkowaniu w Polsce od dochodów uzyskiwanych za granicą podczas skierowania na projekt.

Zatem od tak uzyskanych dochodów z pracy wykonywanej poza Polską w czasie skierowania na projekt zagraniczny, Spółka jako płatnik - nie jest zobowiązana oraz nie będzie zobowiązana do naliczania, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce.

Ad. 4 oraz ad. 5

Mając na uwadze argumentację wskazaną w stanowisku Spółki dotyczącą pytania nr 1, Spółka pragnie wskazać, że w jej ocenie, zapewnienie Pracownikom delegowanym czasowo do wykonywania pracy poza granicami kraju bezpłatnego zakwaterowania przez okres oddelegowania, wykonującym obowiązki pracownicze w interesie i na rzecz Spółki, nie kreuje po ich stronie przychodu, w tym w szczególności przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia, z uwagi na zapewnienie świadczenia w interesie Pracodawcy.

Wskazując swoje stanowisko w odniesieniu do pytań nr 3 oraz nr 4 (powinno być nr 4 oraz nr 5), Spółka wskazuje, że argumentacja do pytania nr 1 znajduje zastosowanie również w zakresie pytań 3 i 4 (powinno być 4 i 5). Poniżej Spółka przedstawia dodatkową argumentację dotyczącą pytań 3 i 4 (powinno być 4 i 5).

Koszty zakwaterowania nie stanowią wynagrodzenia pracownika

Przepisy Dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (dalej: Dyrektywa 96/71/WE), znowelizowanej Dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2018/957 z dnia 28 czerwca 2018 r. zmieniającą dyrektywę 96/71/WE dotyczącą delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (Dz. Urz. UE L nr 173 z dnia 9 lipca 2018 r. s. 16-24 (dalej: Dyrektywa 2018/957) stanowią podstawę do rozważań w tym zakresie.

Dyrektywa 2018/957 wprowadziła m.in. istotną zmianę poprzez rozszerzenie zakresu przedmiotowego dyrektywy o zagadnienie warunków zakwaterowania pracowników, w przypadku gdy jest ono zapewniane przez pracodawcę pracownikom znajdującym się daleko od ich normalnego miejsca pracy. Z dniem 30 lipca 2020 r. pracodawca powinien bowiem zapewnić delegowanym pracownikom zakwaterowanie, jeżeli taki obowiązek wynika z prawa państwa przyjmującego w odniesieniu do zatrudnionych w znacznej odległości od ich normalnego miejsca pracy. Co więcej, zgodnie z art. 3 ust. 7 Dyrektywy 96/71/WE, pracownik będzie mógł domagać się tego świadczenia także wówczas, gdy powinność jego spełnienia została określona jedynie w statucie stosunku pracy. Z regulacji prawnej Dyrektywy 97/71/WE wprost więc wynika, że zapewnienie pracownikowi delegowanemu bezpłatnie zakwaterowania za granicą na czas oddelegowania jest nie tyle prawem, co obowiązkiem pracodawcy.

Co więcej, zgodnie z art. 3 ust. 7 Dyrektywy 96/71/WE, dodatki z tytułu delegowania uznaje się za część wynagrodzenia, chyba że są wypłacane jako zwrot wydatków faktycznie poniesionych w związku z delegowaniem, takich jak koszty podróży, wyżywienia i zakwaterowania. Pracodawca, dokonuje zwrotu takich wydatków pracownikowi delegowanemu zgodnie z krajowym ustawodawstwem i/lub praktyką mającymi zastosowanie do danego stosunku pracy. Z regulacji Dyrektywy 96/71/WE wynika więc jednoznacznie, że koszty oddelegowania pracownika za granicę, takie jak np. koszty jego zakwaterowania w miejscu oddelegowania, nie powinny być ujmowane w częściach składowych wynagrodzenia. Koszty te nie są bowiem składowymi wynagrodzenia jako „dodatki z tytułu delegowania”, a jedynie stanowią ewentualny zwrot kosztów (wydatków) jakie ponosi pracownik.

Nie sposób też w analizie pominąć postanowień art. 4 ust. 3 i ust. 5 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/67/UE z dnia 15 maja 2014 r. w sprawie egzekwowania Dyrektywy 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług zmieniającej rozporządzenie (UE) nr 1024/2012 w sprawie współpracy administracyjnej za pośrednictwem systemu wymiany informacji na rynku wewnętrznym. Dyrektywa wprost wskazuje, że jednym z elementów poddawanych kontroli przez organy właściwe państwa, do którego następuje oddelegowanie jest to, czy pracodawca delegujący zapewnia pracownikowi delegowanemu zakwaterowanie w miejscu oddelegowania lub że zapewnia mu zwrot kosztów tego zakwaterowania. W podsumowaniu analizy regulacji unijnych należy odnieść się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 12 lutego 2015 r. w sprawie C-396/13 „Sähköalojen ammattiliittory przeciwko Elektrobudowie Spółce Akcyjnej”, w którym Trybunał wprost wskazał, że w świetle art. 56 TFUE i 67 TFUE pokrycie kosztów zakwaterowania pracowników delegowanych nie powinno zostać uznawane za dodatek do wynagrodzenia.

Z powyższych unormowań wynika, że zarówno wartość świadczeń rzeczowych pracodawców jak i dokonywany przez nich zwrot ewentualnych wydatków czynionych samodzielnie przez pracowników delegowanych z tytułu zatrudnienia w innym Państwie Członkowskim w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania nie jest uznawany za część wynagrodzenia. Wszelkie wydatki z tego tytułu nie stanowią wobec tego przysporzenia pracowników i obciążają w całości pracodawcę delegującego pracownika z terytorium jednego Państwa Członkowskiego UE do innego kraju. Dotyczy to pracodawcy w rozumieniu art. 1 ust. 1 Dyrektywy 96/71/WE, czyli będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność w Państwie Członkowskim, który w ramach świadczenia usług poza jego granicami deleguje pracowników zgodnie z ust. 3 na terytorium innego Państwa Członkowskiego.

Interes pracodawcy w obowiązku dostosowania się do regulacji unijnych

Zapisy art. 3 ust. 1 lit. h oraz i) Dyrektywy 96/71/WE z uwagi na zasadę równego traktowania pracowników delegowanych, nakazują w ramach warunków zatrudnienia zapewniać warunki zakwaterowania pracowników, w przypadku gdy jest ono zapewniane przez pracodawcę pracownikom znajdującym się daleko od ich normalnego miejsca pracy, bądź stawki dodatków lub zwrot wydatków na pokrycie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania dla pracowników znajdujących się daleko od domu z powodów zawodowych. Są to zatem świadczenia odrębne od wynagrodzenia za pracę ponoszone przez pracodawcę z uwagi na świadczenie pracy przez pracowników delegowanych „daleko od normalnego miejsca pracy i daleko od domu”. Pracownicy oddelegowani powinni mieć bowiem zapewnione w warunkach delegowania takie warunki, które zapewnią im odpowiedni standard bytowania bez wpływu na wysokość ich wynagrodzenia.

Zapisy o konieczności zapewnienia przez pracodawców pracownikom delegowanym warunków zakwaterowania lub dokonywania zwrotu wydatków z tytułu podróży, wyżywienia i zakwaterowania, które nie mogą być uznawane za część wypłaconego pracownikom oddelegowanym wynagrodzenia wskazują jednoznacznie, że są to obowiązki pracodawcy, który zobowiązany jest je pokrywać niezależnie od wypłacanych wynagrodzeń. Sformułowanie o „zwrocie wydatków” wskazuje jednoznacznie, że obowiązek ich pokrycia spoczywa na pracodawcy delegującym pracownika do innego Państwa Członkowskiego, także w przypadku, gdy zostały one poniesione w interesie pracodawcy przez samego pracownika. Wyrażenie mówiące o „zwrocie wydatków” oznacza bowiem w tym przypadku oddanie, zwrócenie kosztów, które pracownicy delegowani musieli ponieść za pracodawcę.

Sformułowania Dyrektywy 96/71/WE dotyczące warunków zatrudniania pracowników delegowanych stanowiące o wykonywaniu przez nich pracy „daleko od ich normalnego miejsca pracy” oraz „daleko od domu z powodów zawodowych” wskazują, że pracownicy delegowani co do zasady swoje potrzeby np. mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy - gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę (a raczej każdorazowych aneksów zmieniających miejsce wykonywania pracy w ramach delegowania) - nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów, czy podróży.

Zatem w świetle powyższego, nie sposób przyjąć optyki w której Pracownik, pomimo unijnych regulacji nie tylko faktycznie obciążony zostałby we własnym zakresie obowiązkiem zorganizowania odpowiednich i optymalnych warunków zapewniających pełne wykorzystanie czasu pracy, ale i też „koszt” tej organizacji miałby stanowić jego indywidualne przysporzenie majątkowe. Stanowisko takie nie zasługuje na aprobatę zgodnie z zaprezentowanymi powyżej regulacjami unijnymi.

Zapewnienie zakwaterowania leży wyłącznie w interesie pracodawcy

Nie powielając argumentacji wskazanej w stanowisku dotyczącym odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka pragnie wskazać, że zapewnienie Pracownikom oddelegowanym usług zakwaterowania i podróży leży wyłącznie w interesie pracodawcy delegującego Pracownika z terytorium Polski do innego państwa UE, a nie Pracowników oddelegowanych.

Zapewnienie noclegu przez pracodawcę Pracownikowi oddelegowanemu, zwłaszcza w przypadku krótkotrwałych pobytów, służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego wynika, że Pracownik oddelegowany w przypadku zapewnienia mu zakwaterowania w hotelu pracowniczym bez możliwości wyboru o którym mowa w pytaniu nr 3 (powinno być w pytaniu nr 4) lub w przypadku wyboru miejsca zakwaterowania z wąskiej listy opcji o którym mowa w pytaniu nr 4 (powinno być w pytaniu nr 5), nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu świadczeniami gwarantowanymi przez pracodawcę, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu - wykonania swoich obowiązków pracowniczych.

Zapewnienie zakwaterowania to jednak nie tylko i nie tyle podniesienie atrakcyjności pracy w oczach pracownika, ale przede wszystkim element organizacyjny stanowiska wykonywania pracy przez oddelegowanego Pracownika. Nie trudno sobie wyobrazić, że oddelegowany za granicę Pracownik, który musiałby ponieść wyższe koszty zakwaterowania w oddelegowaniu, niż gdyby wykonywał pracę w pobliżu swojego miejsca zamieszkania, co najmniej słabo będzie zainteresowany takim pracodawcą czy taką pracą. Zdaniem Spółki, zapewnienie noclegu w pełni wyczerpuje interes pracodawcy.

W przypadku świadczenia usług np. za granicą, organizowanie codziennych dojazdów Pracowników do miejsca pracy z miejsca ich stałego zamieszkania w Polsce, fizycznie nie byłoby możliwe ani ekonomicznie uzasadnione. Zapewnienie noclegu generuje zatem niższy koszt w zestawieniu z organizacją codziennych przejazdów. Nie można też pominąć pewnej okoliczności, a mianowicie, gdyby nie konieczność wyjazdu, osoby oddelegowane nie musiałyby ponosić kosztu dodatkowych noclegów, ponieważ swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają już w innym miejscu. Tym samym, oddelegowany pracownik musiałby ponosić podwójne koszty kwaterunku - utrzymania mieszkania w stałym miejscu zamieszkania oraz zakwaterowania w miejscu oddelegowania. Ponosiłby więc ekonomicznie podwójny ciężar kwaterunku, realizując obowiązki pracownicze podczas Oddelegowania.

Spółka pragnie też zwrócić uwagę, że to pracodawca jest organizatorem pracy. To na nim spoczywają obowiązki zapewnienia Pracownikom warunków technicznych oraz organizacyjnych wykonywania pracy. Obowiązek ten nie rozciąga się na zapewnienie Pracownikowi trwałego zakwaterowania w rozumieniu socjalno - bytowym, i tutaj nie ma najmniejszych wątpliwości. Tymczasem Oddelegowanie ma charakter tymczasowy, nie z zamiarem stałego zamieszkania w miejscowości Oddelegowania. Gdy praca jest realizowana w znacznej odległości od stałego miejsca zamieszkania, zapewnienie zakwaterowania Pracownikowi jest niezbędne, aby pracownik mógł w ogóle pracę świadczyć. I jest to główna rola i interes pracodawcy. Oddelegowanie następuje zazwyczaj z inicjatywy pracodawcy, który delegując Pracownika do nowego miejsca zlecenia, pozyskuje nowe rynki, a w efekcie dodatkowe przychody.

Z treści art. 94 Kodeksu pracy wynika, że pracodawca jest obowiązany w szczególności: organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy, organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a wszystkie wynikające stąd koszty winien pokrywać pracodawca. Te koszty, w postaci zapewnienia noclegów w miejscach wykonywania pracy za granicą, wiążą się ze świadczeniem pracy na rzecz pracodawcy i są podporządkowane tej pracy. W przeciwnym wypadku, za nieodpłatne świadczenie podlegające PIT należałoby również uznać m.in. dowóz pracowników z siedziby firmy do miejsca pracy poza siedzibą firmy.

Dyskryminacja pracowników oddelegowanych względem pracowników w podróży służbowej

Z perspektywy Spółki przyjęcie, że pokrycie kosztów zakwaterowania Pracowników stanowi przychód, które jest prezentowane w orzeczeniu TK czy uchwale SN, i bywa powielane przez organy podatkowe, w sposób nieuprawniony dyskryminuje Pracowników oddelegowanych w porównaniu z Pracownikami w delegacji, dla których pokrycie przez pracodawcę kosztów zakwaterowania do wysokości wskazanej w rozporządzeniu jest zwolnienie z opodatkowania.

Zarówno w przypadku delegacji, jak i oddelegowania, delegowani pracownicy wykonują obowiązki służbowe poza siedzibą firmy czy stałym miejscem zamieszkania i niejednokrotnie muszą skorzystać z zakwaterowania. Skoro ich sytuacja faktyczna jest podobna, nieuprawnione jest prawnopodatkowe różne traktowanie jednakowych świadczeń pracowniczych, tylko z tego powodu, że inna jest podstawa prawna wyjazdu służbowego. Zgodnie z art. 32 Konstytucji RP wszyscy są wobec prawa równi i wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne, jak również nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny.

Co więcej, Spółka pragnie zauważyć, że w świetle dyrektyw unijnych o delegowaniu w ramach świadczenia usług, de facto prawie każdy wyjazd zagraniczny stanowi już delegowania a nie podróż służbową, której konstrukcja prawa bywa nadużywana przez płatników z uwagi na istniejące zwolnienie kosztów wyżywienia czy też zakwaterowania.

Spółka pragnie również podkreślić, że wyżej wyrażone stanowisko i uzasadnienie racji wpisuje się w prokonstytucyjną wykładnię przepisów ustawy o PIT o nieodpłatnym świadczeniu i dokonując takiej właśnie ich wykładni, należy uznać, że skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci zapewnionego mu zakwaterowania, nie jest świadczeniem spełnionymi w interesie pracownika.

Zapewnienie pracownikom miejsca, w którym mogą odpocząć po całym dniu pracy w zupełnie obcym sobie miejscu w sytuacji, w której ich miejsca zamieszkania znajdują się wiele kilometrów od czasowego miejsca wykonywania pracy w ramach oddelegowania, leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników. To pracodawca jest zobligowany do zapewnienia pełnego wykorzystania efektywnego czasu pracy, a tym samym to on odnosi korzyść ekonomiczną z tego tytułu, mogąc realizować oferowane usługi w różnych częściach nie tylko kraju, ale i za granicą. Akceptując stanowisko odmienne, pracownik oddelegowany nie tylko faktycznie będzie obciążany obowiązkiem zorganizowania odpowiednich i optymalnych warunków zapewniających pełne wykorzystanie czasu pracy, ale też „koszt” tej organizacji będzie stanowić jego indywidualne przysporzenie majątkowe. Tym samym, nie zasługuje to na aprobatę.

Fakt, że zapewnienie zakwaterowania leży wyłącznie w interesie pracodawcy jest dostrzegalny również przez sądy w wyrokach wydawanych w ostatnim czasie m.in. w wyrokach:

• z 1 sierpnia 2023 r. o sygn. akt II FSK 270/21, II FSK 243/21, II FSK 1246/21, w którym sąd jednoznacznie podkreślił, „Skoro regulacje unijne wskazują na to, że nie można wliczać do wynagrodzenia kosztów transportu, jak również kosztów zakwaterowania, to nie można też na gruncie prawa podatkowego przyjmować, że te obowiązki będą obciążały pracownika i pośrednio spółkę jako płatnika. Zapewnienie pracownikom delegowanym usług zakwaterowania i podróży leży wyłącznie w interesie pracodawcy delegującego pracownika z terytorium Polski do innego państwa UE, a nie pracowników delegowanych”.;
• z 9 stycznia 2024 r. o sygn. akt II FSK 434/21, II FSK 1332/21, w którym sąd wskazał, że „(…) zasadny jest też zarzut naruszenia art. 3 ust. 7 (w treści zarzutu: „art. 7”) Dyrektywy 96/71 i art. 4 ust. 3 lit. f i ust. 5 Dyrektywy 2014/67, ponieważ na mocy tych przepisów wydatki poniesione w związku z oddelegowaniem do pracy za granicą w postaci kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania, zarówno ponoszone przez pracodawcę, jak i ponoszone przez pracowników, ale następnie im refundowane, nie stanowią części wynagrodzenia ze stosunku pracy” czy z;
• 6 lutego 2024 r., o sygn. akt II FSK 609/21.

Cytowane wyroki przełamują dotychczasową niekorzystną linię orzeczniczą, ale kontynuują jednak równoległą i odmienną od dotychczasowej, korzystną dla podatników linię, którą dla przykładu reprezentują starsze wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. z 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12, z 23 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1689/13, z 9 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1970/14 czy z 17 maja 2017 r. czy sygn. akt II FSK 1132/1 (przywoływane również w odpowiedzi na pytanie nr 1).

Odniesienie wynagrodzenia wskazanego w przepisach UE do przepisów ustawy o PIT

Jak wskazał NSA w wyroku z 1 sierpnia 2023 r. sygn. II FSK 270/21: ,,nie można bowiem podzielić poglądu, że regulacje unijne jako dotyczące zasad delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, nie regulują zasad opodatkowania podatkami bezpośrednimi i nie mają na nie wpływu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, unormowania unijne mają wpływ na postrzeganie świadczeń ponoszonych przez pracodawców delegujących pracowników do innego państwa członkowskiego UE.”

Dlatego w kontekście art. 21 ust. pkt 19 ustawy o PIT, kluczowe jest pojęcie „miejsce zamieszkania”. W prawie unijnym istnieje pojęcie miejsca zwykłego pobytu. Oznacza ono miejsce, w którym zazwyczaj osoba mieszka, ze względu na powiązania osobiste i zawodowe. Pojęcia „miejsca zwykłego pobytu” i „pobytu czasowego” lub „pobytu” definiuje w prawie UE rozporządzenie WE/883/2004 zmienione rozporządzeniem UE/465/2012. W prawie polskim najbliższym mu pojęciem jest miejsce zamieszkania.

Miejsce zamieszkania jest definiowane przez Kodeks cywilny w art. 25 jako miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa z zamiarem stałego pobytu. Miejscem zamieszkania jest konkretna miejscowość, nie zaś konkretny adres, budynek czy lokal. Ponadto, osoba fizyczna może mieć tylko jedno miejsce zamieszkania. Wykluczone jest, aby określona osoba zamieszkiwała na stałe w dwóch (lub więcej) miejscowościach jednocześnie.

Odnosząc treść Kodeksu cywilnego do przywołanej powyżej regulacji art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT w korespondencji z ust. 14 tego artykułu należy zauważyć, że ustawodawca posługując się pojęciem „miejsce zamieszkania” miał na myśli wyłącznie sytuacje, w których pracodawca pokrywa koszt zakwaterowania pracowników, dla których zakwaterowanie stanowi jednocześnie miejsce zamieszkania w rozumieniu prawa cywilnego. A zatem takiego zakwaterowania, które w zamiarze osoby kwaterowanej ma mieć charakter stały. Skoro oddelegowany Pracownik ma miejsce zamieszkania w innej miejscowości niż wynajęty przez pracodawcę lokal mieszkalny na czas oddelegowania, nie można uznać, że wynajęty lokal jest miejscem zamieszkania oddelegowanego.

Tym samym, ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 w związku z ust. 14 tego artykułu, nie ma zastosowania do Oddelegowania.

Brak powstania przychodu w odniesieniu do zapewnienia noclegu w hotelu pracowniczym

W ocenie Spółki, brzmienie polskich regulacji daje podstawy do stwierdzenia, że zapewnienie przez pracodawcę Pracownikom delegowanym bezpłatnego zakwaterowania przez okres ich oddelegowania, na zasadach opisanych w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym oraz w pytaniu nr 3 (powinno być w pytaniu nr 4), tj. w hotelu pracowniczym bez możliwości wyboru zakwaterowania, nie kreuje powstania po stronie tych Pracowników, przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia. To stanowisko zdaniem Spółki, znajduje potwierdzenie w najnowszym, w tym tegorocznym, orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Potwierdzają to kształtujące nową linię orzeczniczą wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego:

Zdaniem Spółki, zapewnienie Pracownikom delegowanym czasowo do wykonywania pracy za granicą nieodpłatnego zakwaterowania przez okres ich oddelegowania w miejscu oddelegowania w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz Spółki - w odniesieniu do wariantu dotyczącego zapewnienia zakwaterowanie w hotelu pracowniczym wskazanym przez Spółkę - nie powoduje oraz nie będzie powodować powstania po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Jednocześnie po stronie Spółki nie występują oraz nie będą występować obowiązki płatnika w zakresie obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wartości pokrywanych przez Spółkę kosztów zakwaterowania pracowników delegowanych w okresie ich oddelegowania czasowego do pracy za granice Rzeczypospolitej Polskiej, w miejscu, do którego zostaną oddelegowani.

Brak powstania przychodu w odniesieniu do zapewnienie zakwaterowania poprzez wskazanie przez Pracownika miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia, które zawiera wykaz zagwarantowanych przez Spółkę miejsc noclegowych

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, zapewnienie Pracownikom oddelegowanym czasowo do wykonywania pracy za granicą nieodpłatnego zakwaterowania przez okres ich oddelegowania w miejscu oddelegowania w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz Spółki - w odniesieniu do wariantu dotyczącego wskazania przez Pracownika miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia, które zawiera wykaz zagwarantowanych przez Spółkę miejsc noclegowych, będącym przedmiotem pytania nr 4 (powinno być pytania nr 5) - nie powoduje oraz nie będzie powodować powstania po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Tym samym, po stronie Spółki nie występują oraz nie będą występować obowiązki płatnika w zakresie obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wartości pokrywanych przez Spółkę kosztów zakwaterowania Pracowników delegowanych w okresie ich oddelegowania czasowego do pracy za granice Rzeczypospolitej Polskiej, w miejscu, do którego zostaną oddelegowani.

Ad. 6 oraz ad. 7

W świetle argumentacji wskazanej w odniesieniu do pytania nr 3 oraz 4 (powinno być do pytania nr 4 oraz 5) interes pracodawcy istnieje również w odniesieniu do przyznawania dodatku na zakwaterowanie (Housing Allowance), o którym mowa w pytaniu nr 5 (powinno być w pytaniu nr 6) lub zwrotu kosztów wynajmu mieszkania o którym mowa w pytaniu nr 6 (powinno być w pytaniu nr 7).

Mając na uwadze argumentację wskazaną w stanowisku Spółki dotyczącym pytania nr 1, a także stanowisko przedstawione w odpowiedzi na pytania nr 3 i 4 (powinno być pytania nr 4 i 5), Spółka pragnie wskazać, że w jej ocenie, przyznawanie dodatku na zakwaterowanie, o którym mowa w pytaniu nr 5 (powinno być w pytaniu nr 6) lub zwrotu kosztów najmu, o którym mowa w pytaniu nr 6 (powinno być w pytaniu nr 7), w odniesieniu do Pracowników wykonujących obowiązki pracownicze w interesie i na rzecz Spółki, nie kreuje oraz nie będzie kreować po ich stronie przychodu, w tym w szczególności przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia, z uwagi na zapewnienie świadczenia w interesie Pracodawcy.

Pomimo, faktu że przyznawanie dodatku na zakwaterowanie, o którym mowa w pytaniu nr 5 (powinno być w pytaniu nr 6) lub zwrotu kosztów najmu ma charakter finansowy w przeciwieństwie do opisanych w pytaniu nr 3 oraz 4 (powinno być w pytaniu nr 4 oraz 5) zapewnieniu nieodpłatnym zakwaterowania, cel dokonania zwrotu lub zapewnienie dodatku na zakwaterowanie jest analogiczny, natomiast ze względu na logistykę oraz uproszczenie procesu wewnętrznego, Pracodawca decyduje się tutaj na formę zwrotu finansowego.

Zdaniem Spółki, Housing allowance oraz zwrot kosztów wynajmu mieszkania nie stanowią oraz nie będą stanowić przychodu ze stosunku pracy tych Pracowników, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, Spółka - jako płatnik - nie jest i nie będzie zobowiązana do naliczania, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 6 listopada 2024 r. wydałem interpretację indywidualną znak  0114-KDIP3-2.4011.715.2024.1.JM, w której uznałem Państwa stanowisko w części dotyczącej obowiązków płatnika w odniesieniu do nierezydentów wykonujących pracę poza granicami Polski za prawidłowe oraz w pozostałym zakresie za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 6 listopada 2024 r.

Skarga na interpretację indywidualną

6 grudnia 2024 r. (data wypływu 6 grudnia 2024 r.) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 25 marca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 2962/24.

16 maja 2025 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z 6 lutego 2026 r. sygn. II FSK 916/25 Sąd oddalił skargę kasacyjną Organu.

Zatem, wyrok z 25 marca 2026 r. sygn. akt III SA/Wa 2962/24 stał się prawomocny od 6 lutego 2026 r. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wpłynął do tut. Organu w dniu 28 lipca 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:

Od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby, itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Przy czym, Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Jest to tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Jak wynika z art. 3 ust. 2b ustawy

Art. 3 ust. 2d ustawy stanowi, że:

Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące.

Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów cudzoziemca znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany uprzednio art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub, gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Jak już bowiem wspomniano przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się z uwzględnieniem Konwencji/umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z tym, że Spółka do realizacji inwestycji w Polsce i zagranicą zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników będących polskimi rezydentami oraz pracowników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, to do wynagrodzeń wypłacanych z tego tytułu nierezydentom mają zastosowanie odpowiednie Konwencje/umowy zawarte między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem państw zamieszkania tych osób w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy Konwencji/umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 15 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z Konwencjami/umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania, uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

Jeśli miejscem wykonywania pracy na podstawie umów o pracę przez osoby mające miejsce zamieszkania w innych państwach (nierezydenci skierowani na projekt zagraniczny) jest inne państwo aniżeli Polska to dochody z tej pracy nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Spółka nie ma obowiązków płatnika w zakresie naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych świadczeń.

Jednakże, jeśli miejscem wykonywania pracy na podstawie umów o pracę przez osoby mające miejsce zamieszkania w Polsce (rezydenci) oraz obywateli innych państw (osoby traktowane przez Spółkę jako nierezydenci) jest Polska to dochody z tej pracy podlegają opodatkowaniu w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Według art. 11 ust. 2 ustawy:

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 11 ust. 2b ustawy:

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, są:

Na mocy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, stosownie do art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Według art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści wniosku wynika, że w celu realizacji projektów w Polsce oraz za granicą Spółka zatrudnia na umowę o pracę polskich rezydentów oraz polskich nierezydentów podatkowych w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze względu na miejsce świadczenia usług, wysłanie pracowników można podzielić na:

• skierowanie na projekt w Polsce przekraczający 3 miesiące oraz
• oddelegowanie do świadczenia pracy poza granice Polski.

W związku ze skierowaniem Spółka ponosi następujące koszty:

1) Dodatek za Skierowanie na projekt w Polsce trwające powyżej 3 miesięcy - dodatek pieniężny do wynagrodzenia zasadniczego wynikający z zapisów w umowie o pracę lub w porozumieniu zmieniającym warunki umowy i miejsce świadczenia pracy.

2) Pokrycie kosztów zakwaterowania podczas Skierowania na projekt - w ramach zakwaterowania podczas skierowania do pracy na projekcie trwającym nieprzerwanie powyżej 3 miesięcy, pracodawca może zwrócić Pracownikowi koszty na podstawie poniesionych rachunków gdy pracownik samemu zapewnił sobie zakwaterowanie lub Pracodawca może przyznać Pracownikowi dodatek na zakwaterowanie bez konieczności przedstawienia rachunków.

W związku z oddelegowaniem pracownikom będącym rezydentami Polski może zostać:

• zapewnione zakwaterowanie w hotelu pracowniczym wskazanym przez Spółkę bez możliwości wyboru przez Pracownika,
• zapewnione zakwaterowanie przez okres ich oddelegowania poprzez wskazanie przez Pracownika miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia,
• przyznany pracownikom zagraniczny dodatek za zakwaterowanie bez konieczności przedstawienia rachunków,
• zwrócony koszt zakwaterowania poniesiony przez pracowników do świadczenia pracy poza granicami Polski.

W wyroku z 25 marca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 2962/24 Sąd orzekł, że:

Przyjmując zaś optykę prezentowaną przez organ interpretacyjny Sąd wskazał, że:

Według Sądu:

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, a także uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 marca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 2962/24, stwierdzam, że:

1)  zwrot kosztów zakwaterowania poniesionych przez Pracowników skierowanych na projekt w Polsce nie stanowi i nie będzie stanowić - dla danego Pracownika - nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie ciąży oraz nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu;

2)  przyznanie Pracownikom skierowanym na projekt w Polsce dodatku na zakwaterowanie bez konieczności przedstawienia rachunków nie stanowi i nie będzie stanowić - dla danego Pracownika - przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie ciąży oraz nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych;

3)  pracownicy będący polskimi nierezydentami podatkowymi podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych z pracy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wykonywanej na podstawie stosunku pracy, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Pracownik niebędący polskim rezydentem podatkowym nie podlega opodatkowaniu w Polsce od dochodów uzyskiwanych za granicą podczas skierowanie na projekt. Spółka jako płatnik - nie jest zobowiązana oraz nie będzie zobowiązana do naliczania, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce;

4)  zapewnienie Pracownikom będącymi rezydentami podatkowymi Polski, oddelegowanym do świadczenia pracy poza granice Polski zakwaterowania w hotelu pracowniczym wskazanym przez Spółkę przez okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz Spółki, nie powoduje oraz nie będzie powodować powstanie - po stronie danego Pracownika - przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji na Spółce jako płatniku nie ciąży oraz nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych;

5)  zapewnienie przez Spółkę Pracownikom będącymi rezydentami podatkowymi Polski, oddelegowanym do świadczenia pracy poza granice Polski zakwaterowania przez okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz Spółki, poprzez wskazanie przez Pracownika miejsca zakwaterowania za pośrednictwem wewnętrznego narzędzia, które zawiera wykaz zagwarantowanych przez Spółkę miejsc noclegowych, nie powoduje oraz nie będzie powodować powstania - po stronie danego Pracownika - przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. w postaci nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie ciąży oraz nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych;

6)  przyznanie Pracownikom będącymi rezydentami podatkowymi Polski, podczas oddelegowania zagranicznego dodatku za zakwaterowanie za granicą bez konieczności przedstawienia rachunków nie stanowi i nie będzie stanowić - dla danego Pracownika - świadczenie pieniężne stanowiące przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie ciąży oraz nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych;

7)  w przypadku samodzielnego wyboru zakwaterowania zwrot kosztów poniesionych przez Pracowników będącymi rezydentami podatkowymi Polski, oddelegowanych do świadczenia pracy poza granice Polski nie stanowi i nie będzie stanowić - dla danego Pracownika - nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie ciąży oraz nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z 6 września 2024 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.715.2024.1.JM,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 marca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 2962/24 (data wpływu prawomocnego wyroku 28 lipca 2026 r.).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.