0111-KDIB2-1.4010.53.2022.9.AJ

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 24 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2026 r. sygn. akt II FSK 936/23;

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dzierżawa środków materialnych i niematerialnych wchodzących w skład jednoosobowej działalności prowadzonej przez akcjonariusza Spółki, na rzecz Spółki X będzie uznane za ukryty zysk określony w podatku ryczałtowym od dochodów spółek kapitałowych tzw. Estoński CIT, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 marca 2022 r. (data wpływu 6 kwietnia 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest osobą prawną działającą w formie Prostej Spółki Akcyjnej (X z siedzibą w …). Spółka została zarejestrowana (…) 2021 r. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

X wpisana jest do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…).

Jedynym akcjonariuszem w niniejszej spółce jest A, która posiada 100 akcji o łącznej wartości 100 zł. Kapitał zakładowy spółki wynosi 100 zł.

W spółce został powołany Dyrektor - B.

Przedmiotem działalności Spółki jest:

1. PKD 46.42.Z Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia,

2. PKD 52.10.B Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów,

3. PKD 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem,

4. PKD 63.11.Z Przetwarzanie danych: Zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

5. PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Pani A prowadzi również jednoosobową działalność gospodarczą z siedzibą w (…) (ul. …). A podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

 

Przedmiotem wykonywanej przez nią działalności jest:

1. 46.42.Z Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia,

2. 46.51.Z Sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania,

3. 61.10.Z Działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej,

4. 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem,

5. 62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

6. 63.11.Z Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

7. 64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne,

8. 77.33.Z Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery.

 

Pani A w ramach prowadzonej przez nią jednoosobowej działalności gospodarczej, planuje wydzierżawić spółce X:

I. Wartości materialne:

 a) 2500 wózków na odzież,

 b) 34 stanowiska biurowe, w której skład wchodzą: biurko, krzesło, szafka, komputer, monitor, drukarka,

 c) bufet,

 d) lampy, wyposażenie fotograficzne, ściana monitorów, przymierzalnie, narzędzia do montażu i naprawy, cztery kompletne stanowiska dla informatyków, słupki rozdzielające przestrzeń handlową, zapasy kartonów torebek i worków, kamery i nagrywarki sieciowe, itp.

II. Wartości niematerialne:

a) rozpoznawalna marka i domena,

b) procedury handlowe wraz z bazą dostawców i odbiorców,

c) autorski program do zarządzania magazynem towarów obcych (z własnym wkładem projektowym).

Prowadzenie działalności gospodarczej przez X będzie polegać na prezentowaniu w wynajętej na ten cel hali, potencjalnym kontrahentom, odzieży na specjalnie dostosowanych do tego wózkach, przyjmowaniu potencjalnych kontrahentów i zapewnieniu im warunków dogodnych do zawierania transakcji handlowych (stanowisko bufetowe, przymierzalnie, stoły, krzesła), zapewnieniu pracownikom stanowisk pracy - stanowisk komputerowych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zachodzi również konieczność posiadania rozpoznawalnej marki i domeny, procedur handlowych wraz z bazą dostawców i odbiorców oraz oprogramowania niezbędnego do zarządzania magazynem towarów obcych, które będą miały bezpośredni związek z wykonywanym przedmiotem działalności do prawidłowego jej funkcjonowania oraz będą niezbędne i konieczne w aspekcie sytuacji majątkowej spółki oraz faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Wartości niematerialne w postaci rozpoznawalnej marki i domeny mają służyć do prawidłowego funkcjonowania spółki polegającej na dystrybucji, sprzedaży hurtowej i detalicznej oraz promocji jej produktów, co będzie korzystnie wpływało na pozyskiwanie większej ilości klientów oraz zwiększenie sprzedaży oferowanych produktów, a nadto spowoduje również wzrost rozpoznawalności produktów oferowanych do sprzedaży przez spółkę oraz umożliwi zawieranie transakcji handlowych za pośrednictwem Internetu. Procedury handlowe wraz z bazą dostawców i odbiorców umożliwią spółce szybsze i skuteczniejsze nawiązywanie transakcji handlowych oraz dostępu do stworzonej już bazy dostawców i odbiorców. Program do zarządzania magazynem towarów obcych jest niezbędny z uwagi na prawidłową koordynację transakcji z dostawcami i odbiorcami.

Dzierżawa w/w wartości niematerialnych i materialnych nastąpi na podstawie cen rynkowych. X planuje złożyć wniosek do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (estoński CIT).

Pytanie

Czy dzierżawa środków materialnych i niematerialnych wchodzących w skład jednoosobowej działalności prowadzonej przez akcjonariusza Spółki, na rzecz Spółki X będzie uznane za ukryty zysk określony w podatku ryczałtowym od dochodów spółek kapitałowych, tzw. Estoński CIT, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, dzierżawa przez A na rzecz X wartości materialnych w postaci 2500 wózków na odzież, 34 stanowisk biurowych, w której skład wchodzą: biurko, krzesło, szafka, komputer, monitor, drukarka, bufet, lampy, wyposażenie fotograficzne, ściany monitorów, przymierzalnie, narzędzia do montażu i naprawy, cztery stanowiska dla informatyków, słupki rozdzielające przestrzeń handlową, zapasy kartonów torebek i worków, kamery i nagrywarki sieciowe oraz wartości niematerialne w postaci rozpoznawalnej marki i domeny, procedury handlowe wraz z bazą dostawców i odbiorców oraz autorski program do zarządzania magazynem towarów obcych (nieprzerwany własny wkład projektowy), nie będzie stanowiła ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem.

W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT w szczególności wskazano:

   1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

   2) świadczenia wykonane na rzecz:

  a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

  b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

   3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

   4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

   5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

   6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

   7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

   8) wydatki na reprezentację;

   9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

               10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

               11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

               12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Powyższej przedstawiony katalog, nie jest katalogiem zamkniętym.

Do powyższego katalogu nie można zaliczyć dzierżawy wartości materialnych i niematerialnych, która nie jest powiązana z wypłatą dywidendy w spółce z przyczyn wskazanych poniżej.

Przede wszystkim zważyć należy na zakres działalności X, tj. sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia, magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, działalność związana z oprogramowaniem, przetwarzanie danych: zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Ponadto, biorąc pod uwagę wizję prowadzenia działalności gospodarczej przez X polegającej na prezentowaniu w wynajętej na ten cel hali, potencjalnym kontrahentom, odzieży na specjalnie dostosowanych do tego wózkach, przyjmowaniu potencjalnych kontrahentów i zapewnieniu im warunków dogodnych do zawierania transakcji handlowych (stanowisko bufetowe, przymierzalnie, stoły, krzesła), zapewnieniu pracownikom stanowisk pracy - stanowisk komputerowych oraz konieczności posiadania rozpoznawalnej marki i domeny, procedur handlowych wraz z bazą dostawców i odbiorców oraz oprogramowania niezbędnego do zarządzania magazynem towarów obcych, będą miały bezpośredni związek z wykonywanym przedmiotem działalności do prawidłowego jej funkcjonowania oraz będą niezbędne i konieczne w aspekcie sytuacji majątkowej spółki oraz faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Wartości niematerialne w postaci rozpoznawalnej marki i domeny są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania spółki polegającej na dystrybucji, sprzedaży hurtowej i detalicznej oraz promocji jej produktów, co wpłynie na pozyskiwanie znacznie większej ilości klientów oraz zwiększenie sprzedaży oferowanych produktów, spowoduje również wzrost rozpoznawalności produktów oferowanych do sprzedaży przez spółkę oraz umożliwi zawieranie transakcji handlowych za pośrednictwem Internetu. Procedury handlowe wraz z bazą dostawców i odbiorców umożliwią spółce szybsze i skuteczniejsze nawiązywanie transakcji handlowych oraz dostęp do stworzonej już bazy dostawców i odbiorców. Program do zarządzania magazynem towarów obcych jest niezbędny z uwagi na prawidłową koordynację transakcji z dostawcami i odbiorcami.

W niniejszym przypadku świadczenie nie będzie mogło zostać uznane za ukryty zysk albowiem nie będzie związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu oraz nie będzie powiązane z posiadanymi akcjami w spółce. Ponadto, do zawarcia danej transakcji, mogłoby dojść również gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane.

Świadczenie w niniejszym przypadku, w którym stroną będzie akcjonariusz spółki opodatkowanej ryczałtem, nie będzie mogło być oceniane w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie, albowiem nie zachodzi sytuacja, w której podatnik dokonując czynności prawnej osiągnąłby taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Podsumowując, świadczenie wynikające z zawartej umowy dzierżawy wartości niematerialnych i materialnych przez akcjonariusza X ze spółką X nie będzie mogło zostać uznane za ukryty zysk określony w dyspozycji art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 sierpnia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-1.4010.53.2022.3.MKU, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 11 sierpnia 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 8 września 2022 r. (nadanym tego samego dnia za pośrednictwem operatora pocztowego – wpływ do Organu 14 września 2022 r.) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 21 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 753/22 oddalił Państwa skargę.

Pismem z 20 kwietnia 2023 r. wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 19 maja 2026 r. sygn. akt II FSK 936/23 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w całości, uchylając jednocześnie zaskarżoną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 sierpnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.53.2022.3.MKU.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uchylił m.in. zaskarżoną interpretację indywidualną, wpłynął do Organu 4 sierpnia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie art. 28j ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”) opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

 

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy CIT:

opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

 

Jak wskazuje art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

 2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

 b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

 8)  wydatki na reprezentację;

 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

               10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

               11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

               12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

 

Art. 28m ust. 4 ustawy o CIT stanowi, że:

do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

  - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

  - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

  - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

  - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

 

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

  a)  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

  b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

  c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

 cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

  d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

 

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT,

przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

 1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

 2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

 3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

 

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT,

 1. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

 2. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

 3. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

 4. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

 1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

 2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

  - organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

 5. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

 6. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, planują Państwo wydzierżawienie od Pani A wartości materialnych i niematerialnych. Dzierżawione wartości materialne będą stanowić: wózki na odzież, stanowiska biurowe, w które skład wchodzą: biurko, krzesło, szafka, komputer, monitor, drukarka, bufet, lampy, wyposażenie fotograficzne, ściana monitorów, przymierzalnie, narzędzia do montażu i naprawy, cztery kompletne stanowiska dla informatyków, słupki rozdzielające przestrzeń handlową, zapasy kartonów torebek i worków, kamery i nagrywarki sieciowe, itp. oraz wartości niematerialne: rozpoznawalna marka i domena, procedury handlowe wraz z bazą dostawców i odbiorców, autorski program do zarządzania magazynem towarów obcych (z własnym wkładem projektowym).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy dzierżawa środków materialnych i niematerialnych wchodzących w skład jednoosobowej działalności prowadzonej przez akcjonariusza Spółki, na rzecz Spółki X będzie uznana za ukryty zysk określony w podatku ryczałtowym od dochodów spółek kapitałowych tzw. Estoński CIT, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem.

W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 maja 2026 r. sygn. akt II FSK 936/23 wskazał, że: „(…) do ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 updop zalicza się tylko nadwyżkę ceny rynkowej, np. w przypadku transakcji realizowanych na podstawie umowy dzierżawy. W świetle art. 28m ust. 4 pkt 1 updop ukrytym zyskiem może być tylko tego rodzaju płatność dokonywana z tytułów wprost wskazanych w owej regulacji, której wartość przekracza stosowne limity. Tego rodzaju płatności dokonywanych na warunkach rynkowych (lub do określonych limitów) nie można uznać za pozostające w związku z prawem do udział u w zysku, innym niż podzielony zysk, czyli za ekwiwalent dywidendy.”

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że wynagrodzenie z tytułu dzierżawy środków materialnych i niematerialnych wchodzących w skład jednoosobowej działalności prowadzonej przez akcjonariusza Spółki na Państwa rzecz, nie będzie stanowiło dochodu z tytułu ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Jak bowiem wskazano we wniosku, dzierżawa wartości niematerialnych i materialnych nastąpi na podstawie cen rynkowych, nie będzie związana z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje Spółki będącej podatnikiem ryczałtu oraz nie będzie powiązana z posiadanymi akcjami w Spółce. Ponadto, jak wskazali Państwo we wniosku, do zawarcia danej transakcji, mogłoby dojść również, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane.

Zatem skoro opisana we wniosku transakcja dokonywana będzie na warunkach rynkowych, a ponadto powiązania podmiotów nie będą miały wpływu na warunki zawarcia transakcji, to brak jest podstaw do uznania wynagrodzenia z tytułu dzierżawy środków materialnych i niematerialnych wchodzących w skład jednoosobowej działalności prowadzonej przez akcjonariusza Spółki, za ukryty zysk w rozumieniu przepisów o ryczałcie od dochodów spółek.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.