0111-KDIB1-3.4010.534.2026.1.ZK

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualne

 

24 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek, z 19 sierpnia 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

 

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek począwszy od 1 lipca 2024 r.

W okresie przed rozpoczęciem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca udzielał pożyczek podmiotowi powiązanemu (udziałowcowi spółki Wnioskodawcy). Tym samym, pożyczki te zostały udzielone z zysku Wnioskodawcy uzyskanego w okresie sprzed opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Pożyczki o których wyżej mowa zostaną zwrócone przez pożyczkobiorcę, a następnie Wnioskodawca udzieli temu samemu pożyczkobiorcy nowych pożyczek, przeznaczając na ten cel środki pochodzące z pożyczek zwróconych o których mowa w poprzednim akapicie. Tym samym, nowe pożyczki zostaną sfinansowane zyskiem Wnioskodawcy uzyskanym w okresie sprzed opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, pomimo że wypłata tych pożyczek nastąpi w okresie w którym Wnioskodawca podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Pytanie

Czy kwota nowych pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę podmiotowi powiązanemu (swojemu wspólnikowi) o których mowa w rubryce 82 akapit ostatni, będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28 ust. 3 pkt 1 updop?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy kwoty nowych udzielonych pożyczek, które zostaną udzielone podmiotowi powiązanemu (wspólnikowi) nie będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 updop, w takiej części w jakiej ich udzielenie zostanie sfinansowane zyskiem Wnioskodawcy uzyskanym w okresie sprzed rozpoczęcia opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Definicja ukrytego zysku zawarta w art. 28m ust. 3 updop, nawiązuje do prawa do udziału w zysku osiągniętego w okresie opodatkowania ryczałtem, a nie zysku osiągniętego wcześniej. Niezrozumiałe byłoby bowiem różnicowanie podstawy opodatkowania wskazanej w art. 28m ust. 1 pkt 2 updop i rozciąganie jej na wszelkie zyski spółki uzyskane w jakimkolwiek okresie, w stosunku do podstawy opisanej w art. 28m ust. 1 pkt 1 updop, gdzie wyraźnie jest mowa o opodatkowaniu podzielonego zysku osiągniętego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Skoro więc udzielając nowych pożyczek, Wnioskodawca przeznaczy na ich udzielenie kwotę zysku osiągniętego w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, to nie ma podstawy do zakwalifikowania tych pożyczek jako ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 1 updop.

Interpretację taką, wprost na gruncie oceny udzielonej pożyczki podmiotowi powiązanemu, przyjął m.in. NSA w wyroku z 25 lutego 2025 r., II FSK 733/23, podkreślając, iż przepisy o ryczałcie od dochodów spółek mają zastosowanie wyłącznie do zysków osiągniętych w okresie opodatkowania takim ryczałtem, co wynika z ich systemowej i celowościowej wykładni. Wobec powyższego znaczenie ma moment wypracowania zysku, a nie jego redystrybucji. Sąd uznał, iż wykładnia przeciwna byłaby niezgodna z Konstytucją, gdyż wykładni przepisów należy dokonywać w sposób prokonstytucyjny, czyli m.in. poprzez interpretowanie treści norm prawnych w sposób wykluczający podwójne opodatkowanie osiągniętego zysku.

Analogiczne stanowisko na gruncie analizy zagadnienia ukrytego zysku w postaci źródła sfinansowania wynagrodzenia za umarzane udziały (art. 28m ust. 3 pkt 5 updop), zajmowały Sądy administracyjne, m.in. WSA w Łodzi w wyroku z 9 maja 2023 r., I Sa/Łd 228/23 i WSA w Lublinie w wyroku z 10 lipca 2024 r., I Sa/Lu 203/24.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”):

Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

   - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

   - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

   ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

   cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

 

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

 1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

 2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

 3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z treścią cytowanego powyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Natomiast przez ukryte zyski rozumie się (w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT) świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest kwota pożyczki udzielonej przez podatnika udziałowcowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).

Wskazać należy również na Przewodnik do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r., gdzie na str. 33 w pkt 61, jako przykład transakcji traktowanych jako dochód z tytułu ukrytych zysków wskazano kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika (spółkę) wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu ze wspólnikiem, a także odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (spółce).

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przepis ten wskazuje, że podstawę opodatkowania w zakresie ukrytych zysków ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku.

Ponadto, art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wskazuje, że:

Z treści przepisów wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek należy łączyć z momentem dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Zdarzeniem, z którym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże powstanie obowiązku podatkowego jest moment wypłaty pożyczki. Jeżeli do wypłaty pożyczki dochodzi w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, to zdarzenie takie będzie stanowić ukryty zysk, bowiem dochodzi do wypływu środków w trakcie stosowania ryczałtu od dochodów spółek.

W związku z powyższym, pożyczki udzielone przez Spółkę na rzecz Podmiotu Powiązanego będą stanowić dochody z tytułu ukrytych zysków, przy czym należy zaznaczyć, że nie ma znaczenia fakt z jakich środków pożyczki będą udzielane, natomiast istotne jest wykonanie takich świadczeń (wypłata pożyczek) na rzecz Podmiotu Powiązanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Fakt, czy dany wydatek (świadczenie) jest sfinansowany zyskiem pochodzącym sprzed opodatkowania ryczałtem czy też po wyborze tej formy opodatkowania pozostaje bez znaczenia w kontekście kwalifikacji do ukrytych zysków. Ta kwalifikacja jest istotna dla ustalenia dochodu z tytułu zysku netto.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że pożyczki na rzecz Podmiotu Powiązanego, które zostaną udzielone w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek będą stanowić dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że udzielenie pożyczek na rzecz Podmiotu Powiązanego, finansowanych ze środków pochodzących sprzed wyboru opodatkowania Ryczałtem nie będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 Ustawy CIT. Bowiem, zarówno z treści art. 28m ustawy o CIT, jak i ww. objaśnień podatkowych wynika, że pożyczki udzielone Podmiotowi Powiązanemu przez Państwa, tj. Spółkę objętą ryczałtem od dochodów spółek stanowią dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Powołane orzeczenia sądu administracyjnego są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.