0115-KDIT1.4011.615.2026.1.JG

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 sierpnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 24 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej: USA) i jest zatrudniony przez spółkę prawa amerykańskiego – X Inc. (dalej: „X US”).

Przed wyjazdem do USA Wnioskodawca był polskim rezydentem podatkowym i był zatrudniony przez polską spółkę – X S.A. (dalej: „X”) na podstawie umowy o pracę.

X jest spółką publiczną, której akcje notowane są na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie i jest podmiotem dominującym wobec wszystkich jednostek należących do Grupy Kapitałowej X (dalej: „Grupa Kapitałowa”). W jej skład wchodzą spółki z siedzibą na terytorium Polski, spółki z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych (m.in. X US) oraz spółka z siedzibą na terytorium Kanady.

W ramach Grupy Kapitałowej funkcjonuje program motywacyjny (dalej: „Program Motywacyjny” lub „Program”), którego organizatorem jest X. Program został zatwierdzony uchwałą walnego zgromadzenia spółki X. Celem Programu jest stworzenie mechanizmów zwiększających stabilność związania wybranych osób z X i spółkami z jej Grupy Kapitałowej oraz zachęcających i motywujących je do realizacji strategii X, działania w interesie X (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej) i jej akcjonariuszy. Celem Programu Motywacyjnego jest też poprawa międzynarodowej konkurencyjności warunków zatrudnienia w X (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej) w stosunku do głównych konkurentów X, która ma przełożyć się na ułatwienie pozyskiwania pracowników.

W ramach Programu X przyznała Wnioskodawcy warunkowe prawo do wejścia w posiadanie akcji X. Wnioskodawca jako uczestnik Programu, po spełnieniu warunków, ma możliwość nabycia akcji własnych X nabytych uprzednio przez X w ramach skupu lub objęcia akcji nowej emisji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego X, w każdym z przypadków po preferencyjnej cenie 1 PLN za każdą akcję.

Zgodnie z zasadami Programu prawo nabycia/objęcia akcji powstaje po spełnieniu warunku lojalnościowego, tj. pozostawaniu przez uczestnika w stosunku prawnym z X lub spółką z jej Grupy Kapitałowej przez okres określony w dokumentach korporacyjnych Programu (tzw. „vesting”). Zmiana formy stosunku prawnego z X lub spółką z jej Grupy Kapitałowej nie wpływa na skuteczność spełnienia warunku lojalnościowego. Po spełnieniu okresu vestingu Wnioskodawca jest uprawniony do nabycia/objęcia akcji X na ww. preferencyjnych warunkach.

Z opcji tej Wnioskodawca skorzystał nabywając w 2026 r. akcje na preferencyjnych warunkach w okresie, gdy pozostawał amerykańskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca w okresie od uzyskania warunkowego prawa do nabycia/objęcia akcji wykonywał pracę zarówno na terytorium USA na podstawie umowy o pracę zawartej z X US, jak również na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę zawartej z X.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie uprawniony do nabycia/objęcia kolejnych akcji X w okresie posiadania statusu amerykańskiego rezydenta podatkowego na ww. preferencyjnych warunkach.

Dochód z preferencyjnego nabycia/objęcia akcji X, stanowiący częściowo odpłatne świadczenie, został zgodnie z prawem amerykańskim zakwalifikowany w Stanach Zjednoczonych jako dochód ze stosunku pracy, co skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego i zapłaty podatku w USA. Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku nabycia/objęcia akcji X w przyszłości w trakcie posiadania przez Wnioskodawcę statusu amerykańskiego rezydenta podatkowego.

W przyszłości Wnioskodawca planuje powrócić na stałe do Polski i nie wyklucza sprzedaży akcji nabytych/objętych w ramach Programu. Na chwilę obecną Wnioskodawca w ramach zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o interpretację (dalej: „Wniosek”) zakłada, że w momencie sprzedaży akcji nabytych/objętych w ramach Programu będzie posiadał miejsce zamieszkania na terytorium Polski dla celów podatkowych zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2026.592 tj. ze zm., dalej: „ustawa o PIT”). W konsekwencji Wnioskodawca będzie w przyszłości podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

Pytanie

Czy w związku z planowanym zbyciem akcji już nabytych oraz tych, które zostaną nabyte/objęte w wyniku realizacji uprawnień do nabycia/objęcia akcji w latach kolejnych, Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu, w momencie zbycia akcji, różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji z dnia ich „vestingu” a odpłatnością faktycznie poniesioną przez Wnioskodawcę na ich nabycie/objęcie, która została już opodatkowana jako dochód ze stosunku pracy w USA?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie sprzedaży akcji (będąc w tym momencie już rezydentem podatkowym w Polsce) ma on prawo do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu, w momencie zbycia akcji, różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji z dnia ich „vestingu” a odpłatnością faktycznie poniesioną przez Wnioskodawcę na ich nabycie/objęcie, która została już opodatkowana jako dochód ze stosunku pracy w USA.

Uznanie tej wartości za koszt uzyskania przychodu jest niezbędne do uniknięcia podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. Przychód Wnioskodawcy został lub zostanie już raz zidentyfikowany i opodatkowany w USA w momencie nabycia/objęcia akcji (vestingu). Ponowne opodatkowanie tej samej wartości w Polsce, tym razem jako dochodu ze zbycia papierów wartościowych, bez uwzględnienia jej jako kosztu, byłoby sprzeczne z fundamentalną zasadą unikania podwójnego opodatkowania, która jest celem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a USA.

W konsekwencji dochód do opodatkowania w Polsce z dokonanych oraz przyszłych sprzedaży akcji powinien stanowić jedynie ewentualną nadwyżkę przychodu ze sprzedaży tych akcji ponad ich wartość rynkową z dnia, w którym Wnioskodawca nabył/objął akcje i od której zapłacił należności publicznoprawne w USA.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W związku z powyżej przytoczonymi przepisami ustawy o PIT oraz przedstawionym wcześniej zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca będzie spełniać warunki do bycia uznanym za osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych ustawodawca zaliczył m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c, osiągnięta w roku podatkowym.

Przepis art. 30b ust. 3 ustawy o PIT nakazuje stosować regulacje ust. 1 i 1a z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym konieczne jest również uwzględnienie zapisów umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178; dalej: „PL-USA UPO”).

W myśl art. 14 ust. 1 PL-USA UPO osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

a)  zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,

b)  osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub

c)  osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Na podstawie art. 14 ust. 2 PL-USA UPO w przypadku zysków wymienionych w ustępie 1, litera a zastosowanie mają postanowienia artykułu 7 niniejszej Umowy. W przypadku zysków wymienionych w ustępie 1, litera b zastosowanie mają postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy.

Z kolei w świetle art. 3 ust. 2 PL-USA UPO, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, określenie „zyski kapitałowe” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalany.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy:

•     zyski kapitałowe należy rozumieć z uwzględnieniem polskich przepisów podatkowych w tym zakresie,

•     zyski ze sprzedaży akcji X, która ma siedzibę na terytorium Polski, nabyte w wyniku realizacji uprawnień podlegają opodatkowaniu tylko w kraju rezydencji podatkowej Wnioskodawcy, tj. w Polsce.

W opinii Wnioskodawcy, planując dokonanie sprzedaży akcji nabytych/objętych w wyniku realizacji uprawnień do nabycia/objęcia tych akcji, zgodnie z art. 22 ust. 1d ustawy o PIT, ma on możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości świadczenia stanowiącego dochód ze stosunku pracy opodatkowanego w USA. Przemawia za tym interpretacja przepisu art. 22 ust. 1d ustawy o PIT w świetle zasad wykładni językowej, celowościowej oraz systemowej.

Interpretacja art. 22 ust. 1d ustawy o PIT w zgodzie z zasadami wykładni językowej

Zgodnie z art. 22 ust. 1d ustawy o PIT w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia jest odpowiednio wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń.

W świetle literalnego brzmienia powyższego przepisu, aby możliwe było zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu rzeczy lub praw otrzymanych częściowo odpłatnie konieczne jest, aby w związku z częściowo odpłatnym otrzymaniem tych rzeczy lub praw po stronie Wnioskodawcy powstał przychód. Przepis ten nie wprowadza żadnego dodatkowego wymogu w stosunku do powstania tego przychodu, w szczególności nie zawęża swojego stosowania wyłącznie do przychodów, w stosunku do których doszło do powstania zobowiązania podatkowego na terytorium Polski. W przypadku Wnioskodawcy na etapie nabycia akcji X w wyniku realizacji uprawnień doszło do powstania przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 2-2b ustawy o PIT.

Przychód ten został zaklasyfikowany jako dochód ze stosunku pracy i zgodnie z art. 16 ust. 1 PL¬USA UPO podlegał opodatkowaniu na terytorium USA. Fakt, że wskutek zastosowania powyższego przepisu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie doszło do powstania zobowiązania podatkowego na terytorium Polski nie stanowi przeszkody do zastosowania art. 22 ust. 1d ustawy o PIT, gdyż regulacja w nim zawarta nie wprowadza konieczności spełnienia tego warunku do jego zastosowania.

W rezultacie, w świetle zacytowanego powyżej art. 22 ust. 1d ustawy o PIT, zdaniem Wnioskodawcy ma on możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości rozpoznanej jako przychód z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu w USA.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej, m.in. interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

•     24 listopada 2025 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.804.2025.1.AK), która wskazuje: „(...) osiągnięty przez Pana przychód ze zbycia akcji nabytych częściowo odpłatnie należy opodatkować stawką 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie w związku ze sprzedażą akcji będzie Pan uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów: wartości przychodu w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji a odpłatnością faktycznie poniesioną przez Pana, rozpoznanej jako dochód ze stosunku pracy i opodatkowanej w Stanach Zjednoczonych oraz kwoty odpłatności poniesionej przez Pana na nabycie akcji”.

•     18 stycznia 2022 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.956.2021.1.AMN), która stanowi, iż: „w związku ze zbyciem akcji nabytych w wyniku realizacji otrzymanych uprawnień do nabycia tych akcji, będzie Pan mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartość nieodpłatnego świadczenia, stanowiącego przychód ze stosunku pracy i podlegającego opodatkowaniu odpowiednio w Wielkiej Brytanii i USA”.

•     24 kwietnia 2024 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.193.2024.1.MK1), która stanowi, iż: „w przypadku, gdyby brak było możliwości zaliczenia dochodu opodatkowanego przy nabyciu akcji do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich zbycia (nieprawidłowy sposób ustalania kosztów), całość dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Planie podlegałaby podwójnemu opodatkowaniu. Jedynie uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe w odniesieniu do metodologii ustalenia kosztów uzyskania przychodów umożliwiłoby efektywne opodatkowanie na poziomie 32%, nie zaś opodatkowanie według stawki przekraczającej połowę uzyskanego dochodu ze zbycia akcji (doszłoby do efektywnego opodatkowania dochodu nieznaną polskiemu ustawodawcy 51% stawką)”.

•     26 sierpnia 2025 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.544.2025.2.IM), która stanowi, iż: „na etapie nieodpłatnego nabycia akcji Spółki doszło do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych, przy czym przychód ten został ustalony jako wartość rynkowa nabytych akcji w dniu „vestingu”. Biorąc pod uwagę powyższe, w świetle art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma Pan możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartość rozpoznaną jako przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych (...)”.

•     23 stycznia 2026 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.840.2025.1.MN): „Podsumowując, wszystkie opisane powyżej zasady wykładni (językowa, celowościowa i systemowa zewnętrzna) potwierdzają, że w związku ze zbyciem akcji nabytych w wyniku realizacji otrzymanych uprawnień do nabycia tych akcji Wnioskodawczyni będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiącego dochód ze stosunku pracy (...).”

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie ze stanowiskiem organów interpretacyjnych, w świetle art. 22 ust. 1d ustawy o PIT Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości przychodu z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu w USA.

Interpretacja art. 22 ust. 1d ustawy o PIT w zgodzie z zasadami wykładni celowościowej

Niezależnie od rezultatów wykładni językowej, dokonywanej w ścisłym związku z postanowieniami PL-USA UPO, za możliwością zaliczenia opisanego we Wniosku częściowo odpłatnego świadczenia do kosztów uzyskania przychodu przemawiają również reguły wykładni celowościowej.

Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, która wprowadziła regulację zawartą w art. 22 ust. 1d do ustawy o PIT, celem tego przepisu jest umożliwienie uniknięcia podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, czyli we Wniosku:

•     po raz pierwszy w przypadku nabycia/objęcia akcji na preferencyjnych warunkach (jako dochodu ze stosunku pracy);

•     po raz drugi w momencie zbycia akcji (jako dochodu z kapitałów pieniężnych).

W przypadku zatem, gdy podatek od danej kwoty przychodu został już przez podatnika uiszczony (w tym przypadku w USA) w wyniku zaklasyfikowania go do jednego źródła przychodów (przychodu ze stosunku pracy), kwota ta nie powinna stanowić przedmiotu opodatkowania po raz kolejny ze względu na zaklasyfikowanie tego przychodu do innego źródła przychodów (przychodu z kapitałów pieniężnych).

Powyższe podejście jest zgodne z postanowieniami komentarza do Konwencji Modelowej OECD (dalej: „Komentarz”), gdzie w artykułach 23A i 23B wskazano, że w sytuacji, gdy dwa kraje właściwe rozpoznają przychód w oparciu zarówno o lokalne przepisy, jak i zgodnie z przepisami Konwencji OECD, i jednocześnie spowoduje to podwójne opodatkowanie przysporzenia rozpoznanego w oparciu o różne artykuły zawartej pomiędzy dwoma krajami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ciężar zwolnienia odpowiedniej części przychodu pozwalającego na uniknięcie podwójnego opodatkowania ciąży na kraju rezydencji podatkowej. Ostatnie zdanie z punktu 32.3 Komentarza wskazuje wprost, że cyt.: „(...) w takim przypadku oba artykuły wymagają, aby Państwo rezydencji przyznało ulgę w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, bez względu na konflikt kwalifikacji wynikający z tych różnic w prawie krajowym”.

W przypadku Wnioskodawcy dochód uzyskany z tytułu nabycia/objęcia akcji X na preferencyjnych warunkach podlega opodatkowaniu w USA jako dochód ze stosunku pracy. Powyższe oznacza, że w przypadku, gdyby Wnioskodawca nie miał możliwości zaliczenia tego dochodu do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia akcji, dochód ten podlegałby ponownie opodatkowaniu w momencie zbycia akcji (doszłoby zatem do oczywistego podwójnego opodatkowania).

Interpretacja art. 22 ust. 1d ustawy o PIT w zgodzie z zasadami wykładni systemowej zewnętrznej

Dokonując analizy treści art. 22 ust. 1d Ustawy o PIT należy również odwołać się do obowiązujących norm konstytucyjnych (w szczególności artykułu 32 Konstytucji RP - Dz.U.1997.78.483 z dnia 16 lipca 1997 r.). Zgodnie z nimi, przepisy podatkowe powinny być tak interpretowane, by m.in. nie dopuścić do nakładania podwójnego ciężaru podatkowego z tytułu tego samego przysporzenia. Stanowiłoby to bowiem – zgodnie ze wskazanym powyżej art. 32 Konstytucji RP – zaprzeczenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, na gruncie prawa podatkowego wyrażającej się w jednokrotności opodatkowania tego samego dochodu. W ocenie Wnioskodawcy dwukrotne obciążenie podatkiem tego samego dochodu u tego samego podmiotu narusza tę zasadę. Prowadziłoby to bowiem do sytuacji, w której osoba, której dochód zinterpretowano na korzyść fiskusa (podwójnie), ponosi znacznie większy ciężar publicznoprawny niż inny podatnik o analogicznym, jednokrotnie opodatkowanym dochodzie.

Oznacza to, że przepis art. 22 ust. 1d Ustawy o PIT należy interpretować w sposób pozwalający na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu dochodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia akcji w momencie, kiedy następuje ich zbycie. W przeciwnym bowiem wypadku, jak Wnioskodawca wykazał powyżej, uzyskany przez niego dochód z tytułu uczestnictwa w Programie podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (w związku z tym, że już raz został opodatkowany w USA w momencie preferencyjnego nabycia/objęcia akcji X).

Wniosek

Podsumowując, wszystkie opisane powyżej zasady wykładni (językowa, celowościowa i systemowa zewnętrzna), jak i przytoczone stanowiska wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzają, że w związku ze zbyciem akcji nabytych/objętych w wyniku realizacji otrzymanych uprawnień do nabycia/objęcia tych akcji Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiącego dochód ze stosunku pracy podlegającego uprzednio opodatkowaniu w USA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. W przypadku zmiany miejsca zamieszkania następuje zmiana rezydencji podatkowej. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

W Pana sprawie postanowienia Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178) nie będą miały zastosowania. Zbycia akcji polskiej spółki notowanej na polskiej giełdzie papierów wartościowych, jak sam Pan wskazał, dokona Pan jako polski rezydent podatkowy. Nie ma więc konieczności sięgania do regulacji zawartych w Umowie polsko-amerykańskiej, gdyż dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w Polsce na podstawie polskiej ustawy podatkowej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei według art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zatem odpłatne zbycie akcji nabytych w ramach opisanego programu motywacyjnego jest zaliczane do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, a przychodem jest cena sprzedaży akcji.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jak stanowi art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

Ogólna definicja kosztów uzyskania przychodu została określona w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) dla potrzeb rozliczeń dokonywanych na podstawie art. 30b ustawy są następujące przepisy szczegółowe:

•     art. 22 ust. 1f – dotyczy odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny;

•     art. 23 ust. 1 pkt 38 – dotyczy odpłatnego zbycia udziałów (akcji) nabytych lub objętych w zamian za wkład pieniężny;

•     art. 23 ust. 1 pkt 38c – dotyczy odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki nabywającej w ramach wymiany udziałów i odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce otrzymanych w drodze wymiany udziałów.

W opisanych okolicznościach faktycznych dokona Pan odpłatnego zbycia akcji, które nabył częściowo odpłatnie (po preferencyjnej cenie 1 zł za każdą akcję), i w związku z którymi powstał u Pana obowiązek podatkowy ze stosunku pracy w USA (jako częściowo odpłatne świadczenie).

Wobec tego koszty uzyskania przychodu powinien Pan określić z uwzględnieniem także art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

W przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód (…), kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo

2) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

(…)

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W świetle powyższego przepisu, aby możliwe było zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wartości rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie konieczne jest, aby w związku z nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym otrzymaniem tych rzeczy lub praw po stronie podatnika powstał przychód. Przepis ten nie wprowadza żadnego dodatkowego wymogu w stosunku do powstania tego przychodu, w szczególności nie zawęża swojego stosowania wyłącznie do przychodów, w stosunku do których doszło do powstania zobowiązania podatkowego na terytorium Polski.

W Pana przypadku na etapie częściowo odpłatnego nabycia akcji Spółki polskiej doszło do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych. W opisanym zdarzeniu przyszłym, przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji podlegającego opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od zysków kapitałowych w Polsce (zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będzie miał Pan prawo rozpoznać jako koszt uzyskania przychodu wartość rozpoznaną jako przychód z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.