0114-KDIP3-2.4011.787.2026.1.BM

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.A.

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B.B.

3. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

C.C.

4.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

D.D.

Opis stanu faktycznego

Dnia 20 maja 2018 r. zmarł E.E. („Spadkodawca 0”), małżonek F.F. („Spadkodawcy 1”). Po zmarłym E.E., F.F. dziedziczyła na podstawie zapisu windykacyjnego z testamentu i odziedziczyła m.in. opisane i zdefiniowane poniżej: udział 1/2 w prawie własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, Nieruchomość 4 oraz Nieruchomość 5.

Dnia 30 października 2024 r. zmarła F.F. („Spadkodawca 1”) będąca matką G.G. („Spadkodawca 2”).

W skład spadku po Spadkodawcy 1 wchodziły m.in. następujące nieruchomości:

• działka nr 6/5 położona w mieście (…) o pow. 1001 m2 („Nieruchomość 1”),
• lokal mieszkalny (…) o pow. użytkowej 107,6 m2 („Nieruchomość 2”),
• garaż numer (...) o pow. użytkowej 18,9 m2, położony w miejscowości (…) (Nieruchomość 3”),
• garaż numer (…) o pow. użytkowej 21,81 m2, położony w miejscowości (…) („Nieruchomość 4”),
• lokal mieszkalny nr (…) o pow. użytkowej 92 m2 („Nieruchomość 5”),

łącznie zwane „Nieruchomościami”.

Ww. Nieruchomości zostały nabyte przez Spadkodawcę 1 w następujący sposób:

• Nieruchomość1 Spadkodawca 1 nabyła w dniu 11 września 2006 r. do majątku osobistego (na moment nabycia Spadkodawca 1 była rozwiedziona),
• Udział 1/2 we własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 Spadkodawca 1 nabyła do majątku osobistego w dniu 25 lipca 2000 r., a drugi udział 1/2 we własności ww. nieruchomości w dniu 20 maja 2018 r. na mocy zapisu windykacyjnego z testamentu po mężu E.E. (Spadkodawcy 0),
• Nieruchomość 4 nabył E.E. do majątku osobistego w dniu 3 października 2012 r. (na moment nabycia E.E. był rozwiedziony), a następnie w dniu 20 maja 2018 r. Nieruchomość 4 nabyła Spadkodawca 1 na mocy zapisu windykacyjnego z testamentu po mężu E.E. (Spadkodawcy 0),
• Nieruchomość 5 nabyła pierwsza żona E.E. w 1982 r.; E.E. nabył Nieruchomość 5 na wyłączną własność na podstawie postanowienia o podziale majątku wspólnego dorobkowego w zakresie nieruchomości z pierwszego małżeństwa z dnia 9 listopada 2004 r. (postanowienie uprawomocniło się w 2006 r.), a następnie w dniu 20 maja 2018 r. Nieruchomość 5 nabyła Spadkodawca 1 na mocy zapisu windykacyjnego z testamentu po mężu E.E. (Spadkodawcy 0).

Spadek po Spadkodawcy 1 w całości nabył jej syn — Spadkodawca 2.

Spadkodawca 2 zmarł 17 lutego 2026 r. spadek po Spadkodawcy 2 odziedziczyli po połowie A.A. („Spadkobierca 1” lub „Zainteresowany będący stroną postępowania”) oraz H.H. („Spadkodawca 3”), rodzeństwo zmarłej Spadkodawcy 1.

Spadkodawca 3 zmarł 2 marca 2026 r., nie złożywszy oświadczenia o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku.

Zarejestrowane akty poświadczenia dziedziczenia z dnia 10 kwietnia 2026 r. potwierdzają, że:

• spadek po Spadkodawcy 2 nabyli wprost A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania) oraz H.H. (Spadkodawca 3),
• a spadek po Spadkodawcy 3 nabyli wprost:
• żona – B.B. („Spadkobierca 2”),
• syn – C.C. („Spadkobierca 3”),
• syn – D.D. („Spadkobierca 4”),
• oraz dwoje pozostałych spadkobierców dziedziczących po Spadkodawcy 3, tj. córki „Spadkobierca 5” i „Spadkobierca 6”,

razem ze Spadkobiercą 1 zwani łącznie „Spadkobiercami”.

Spadkobierca 2, Spadkobierca 3 i Spadkobierca 4 występują w niniejszym wniosku jako „Zainteresowani niebędący stroną postępowania”.

Z uwagi na mnogość Spadkobierców i koszty związane z utrzymywaniem Nieruchomości wchodzących w skład spadku, wszyscy Spadkobiercy postanowili wspólnie o planowanej sprzedaży Nieruchomości.

Spadkobiercy w dniu 22 maja 2026 r. zawarli umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 4, w dniu 16 czerwca 2026 r. zawarli umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 oraz w dniu 29 lipca 2026 r. zawarli umowę przedwstępną Nieruchomości 1.

Zawarcie umów przyrzeczonych zgodnie z treścią umów przedwstępnych, planowane jest w terminie odpowiednio:

• Dla Nieruchomości 4 i Nieruchomości 5 na 31 sierpnia 2026 r.,
• Dla Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 najpóźniej w terminie do 12 grudnia 2026 r.,
• Dla Nieruchomości 1 najpóźniej w terminie do 30 września 2026 r., z tym że niezwłocznie po otrzymaniu zaświadczenia w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

Na moment składania niniejszego wniosku Nieruchomości nie zostały sprzedane.

Żaden ze Spadkobierców nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT. Transakcje sprzedaży nieruchomości dokonywane w przeszłości przez Spadkobierców były sporadyczne, incydentalne i dotyczyły sfery zarządu majątkiem prywatnym. Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania) około 25 lat temu sprzedał dom jednorodzinny. Spadkobierca 3 w 2006 r. sprzedał lokal mieszkalny, a w 2010 r. dokonał zamiany nieruchomości. Pozostali Spadkobiercy nie dokonywali w przeszłości sprzedaży nieruchomości.

Pytanie

Czy planowana przez Spadkobierców sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy sprzedaż Nieruchomości przez Spadkobierców zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości przez pierwszego spadkodawcę?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz pozostałych Zainteresowanych niebędących stroną postępowania planowana przez Spadkobierców sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż Nieruchomości przez Spadkobierców zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości przez pierwszego Spadkodawcę, tj. odpowiednio w zależności od nieruchomości przez Spadkodawcę 0 lub Spadkodawcę 1.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy: źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, co do zasady, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz w/w praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Na mocy art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych (którą Zainteresowany będący stroną postępowania oraz pozostali Zainteresowani niebędący stroną postępowania podzielają i prezentują jako własne):

• analiza literalna brzmienia art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT powinna być zestawiona z celem ustawowym zwolnienia (wyłączenia z opodatkowania dochodów ze sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 10 ust 1 pkt 8 Ustawy o PIT nieruchomości odziedziczonych)
• oraz z wykładnią historyczną analogicznego przepisu w postaci art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d Ustawy o PIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.),
• a także z wykładnią systemową przepisów Ustawy o PIT w powiązaniu z zasadami dziedziczenia wynikającymi z Kodeksu cywilnego, oraz w odniesieniu do praw i obowiązków podatkowych, uszczegółowionych przez stosowne przepisy Ordynacji podatkowej (w tym art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej).

Zastosowanie ww. rodzajów wykładni prowadzi do wniosku, że w przypadku, gdy nieruchomość, która została nabyta przez podatnika w drodze spadkobrania, była przedmiotem dziedziczenia również przez poprzednich spadkodawców, okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT powinien być na mocy art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez wszystkich spadkodawców do których uprzednio należał przedmiotowy majątek.

Innymi słowy celem normy z art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT jest doliczenie okresu posiadania nieruchomości przez wszystkich poprzednich spadkodawców, nie tylko bezpośredniego. Bowiem wprowadzenie zmian odnoszących się do spadkobierców zbywających nieruchomości lub określone prawa majątkowe nabyte w spadku (w tym art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT) ukierunkowane było na pełniejszą realizację sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądowo administracyjnym, w szczególności w wyroku WSA w Bydgoszczy z 17 marca 2026 r. sygn. akt I SA/Bd 25/26, wyroku WSA w Rzeszowie z 3 marca 2026 r. sygn. akt I SA/Rz 574/25, wyroku WSA w Gdańsku z 25 lutego 2026 r. sygn. akt I SA/Gd 963/25, wyroku WSA w Lublinie z 28 listopada 2025 r. sygn. akt I SA/Lu 399/25, wyroku WSA w Warszawie z 30 grudnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 1050/25, wyroku WSA w Rzeszowie z 4 września 2025 r. sygn. akt I SA/Rz 224/25, wyroku WSA w Warszawie z 25 czerwca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 925/25, wyroku WSA w Warszawie z 28 maja 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 809/25, wyroku WSA w Łodzi z 19 listopada 2024 r. sygn. akt I SA/Łd 607/24, wyroku WSA w Warszawie z 17 lipca 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 1066/24 oraz wyroku WSA w Warszawie z 9 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 42/23.

Wykładnia literalna

Standardy wykładni prawa podatkowego przypomniano m.in. w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2014 r., II FPS 3/14. W jej uzasadnieniu wskazano, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej (por. uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 14 marca 2011 r., II FPS 8/10; z 2 kwietnia 2012 r., II FPS 3/11). Zasadniczym argumentem świadczącym o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (por. postanowienie SN z 26 kwietnia 2007 r., I KZP 6/07, publ. OSNKW 2007/5/37, Biuletyn SN 2007, nr 5, poz. 18; postanowienie NSA z 9 kwietnia 2009 r., II FSK 1885/07; wyroki NSA z: 19 listopada 2008 r., II FSK 976/08, 2 lutego 2010 r., II FSK 1319/08, 2 marca 2010 r., II FSK 1553/08 oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2010, s. 291 i n., B. Brzeziński [w:] Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie, praca zbiorowa pod red. B. Brzezińskiego, s. 422 i n.; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 74-83).

W świetle art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) Ustawy o PIT liczony jest od daty nabycia przez spadkodawcę. Jednocześnie, co trzeba zauważyć, nie zawarto określenia, że chodzi o bezpośredniego spadkodawcę ani ograniczenia, że wcześniejsze akty dziedziczenia, są bez znaczenia.

Zatem przyjętej przez Sąd interpretacji nie sprzeciwia się wykładnia językowa. W art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT nie zawarto bowiem ograniczenia, że akty dziedziczenia mają dotyczyć tylko bezpośredniego spadkodawcy. Zgodnie zatem z regułami wykładni (lege non distinguente nec nostrum est distinguere) nieuprawnione jest zawężanie zakresu stosowania tego przepisu (tak m.in. WSA w Bydgoszczy w wyroku z 17 marca 2026 r. sygn. akt I SA/Bd 25/26).

Wykładnia celowościowa

Norma art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT została wprowadzona do porządku prawnego mocą ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159, „Ustawa zmieniająca”). Zmienione przepisy stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2019 r. Zmiana obejmuje wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości (tak m.in. NSA w wyroku o sygn. akt II FSK 1826/20).

O zasadności zastosowania wykładni celowościowej świadczy argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu projektu Ustawy zmieniającej (oraz dokumencie oceny skutków regulacji) wskazująca cele, których osiągnięciu służyć ma nowelizacja. Z niżej cytowanych fragmentów dokumentów procesu legislacyjnego wynika, że celem nowelizacji art. 10 Ustawy o PIT (w tym poprzez wprowadzenie art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT) było doprowadzenie do neutralności systemu podatkowego, w tym wyeliminowanie sytuacji, w których obecne brzmienie przepisów prowadzi do niesprawiedliwych konsekwencji podatkowych dla osób sprzedających odziedziczone nieruchomości, a wynikających z braku możliwości uwzględnienia sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością.

W tym, w ocenie skutków regulacji wprost wskazano, że nowelizacja przywraca funkcjonujące dawniej rozwiązanie (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d Ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym w latach 1994 - 2006), zgodnie z którym dochody ze sprzedaży nieruchomości odziedziczonych były zwolnione z podatku.

Poniżej Zainteresowany będący stroną postępowania cytuje stosowne fragmenty uzasadnienia do Ustawy zmieniającej oraz Oceny skutków regulacji, która stanowi de facto rozszerzenie uzasadnienia do Ustawy zmieniającej. W orzecznictwie ugruntowane jest, że jakiekolwiek dokumenty, które zostały sporządzone podczas przebiegu procesu legislacyjnego mogą być traktowane jako mające charakter pomocniczy w zakresie wykładni przepisów prawa (wyrok NSA z dnia 14 września 2022 r. sygn. III FSK 723/22).

W uzasadnieniu Ustawy zmieniającej, ustawodawca wskazał, że: celem tej grupy regulacji jest zarówno zwiększenie czytelności i precyzji istniejących przepisów, czyli uczynienia ich bardziej "przejrzystymi", wprowadzenie rozwiązań ułatwiających realizację przez podatników ich obowiązków podatkowych sprawiających, że płacenie podatków będzie postrzegane jako "proste", jak równiej eliminowanie sytuacji, w których podatnik mógłby czuć się traktowany przez prawo podatkowe niesprawiedliwie tj. sytuacji, w których przepisy prawa podatkowego nie są dla podatnika "przyjazne".

W uzasadnieniu Ustawy zmieniającej wskazano nadto, że: przejrzysty, prosty i przyjazny system podatkowy przyczyni się do zwiększenia pewności prawa po stronie ich najważniejszych odbiorców, a co za tym idzie nie będzie stanowił czynnika zniechęcającego do podejmowania różnego rodzaju aktywności życiowych, w szczególności do prowadzenia działalności gospodarczej System podatkowy oparty na tych fundamentach to system sprawiedliwy, zrozumiały i nieprzeszkadzający podatnikowi w codziennym życiu. Dążeniem twórcy każdego systemu podatkowego charakteryzującego się powyższymi cechami powinno być takie ukształtowanie przepisów, aby podatnik nie był zmuszany do dostosowywania do nich swoich działań, poszukiwania w nim "wytrychów" i "furtek".

Poza ewidentnymi przypadkami regulacji ukierunkowanymi na osiągnięcie określonego celu - uzasadnionego przyczynami natury społeczno-gospodarczej - prawo podatkowe) nie powinno bowiem kreować rzeczywistości (zachowania podatników), lecz się do niej dostosowywać. Tego rodzaju ideę można określić mianem "neutralności" systemu podatkowego.

Polityka tzw. "3P" w prawie podatkowym, czyli przejrzystości, prostoty i przyjazności systemu podatkowego, została zaliczona do głównych celów do realizowania w roku 2018 przez Ministra Finansów. Stanowi ona wyraz odchodzenia od etapu intensywnego uszczelniania systemu podatkowego na rzecz etapu jego upraszczania i racjonalizacji.

Przejawem realizacji przez niniejszy projekt '"polityki 3P" jest nie tylko usunięcie istniejących wątpliwości interpretacyjnych zwiększających pewność prawa, czy tej likwidacja obowiązków informacyjnych, które nie są niezbędne dla ustalenia prawidłowości wypełniania przez, adresatów norm ich obowiązków wynikających z ustaw o podatkach dochodowych, ale także modyfikacja - na korzyść podatników - istniejących preferencji poprzez poszerzenie ich zakresu stosowania, czy też uchylenie nieuzasadnionych ograniczeń.

W Ocenie skutków regulacji zawartej w uzasadnieniu Ustawy zmieniającej projektodawca odniósł się do celów nowelizacji i wprost wskazał, że celem nowelizacji jest wyeliminowanie sytuacji, w których aktualne brzmienie przepisów Ustawy o PIT w sposób niesprawiedliwy ogranicza sukcesję praw podatkowych spadkodawcy, a związanych z nieruchomością będącą przedmiotem dziedziczenia: Celem wprowadzanych bądź modyfikowanych niniejszą ustawą przepisów prawa jest szeroko rozumiane uproszczenie prawa podatkowego w zakresie podatków dochodowych.

W zakresie uproszczenia prawa podatkowego chodzi zarówno o zwiększenie czytelności i precyzji istniejących przepisów, czyli uczynienia ich bardziej "przejrzystymi", wprowadzenie rozwiązań ułatwiających realizację przez, podatników ich obowiązków podatkowych sprawiających, je płacenie podatków będzie postrzegane jako "proste", jak również eliminowanie sytuacji, w których podatnik mógłby czuć się traktowany przez prawo podatkowe niesprawiedliwie, tj. sytuacji, w których przepisy prawa podatkowe nie są dla podatnika "przyjazne", m.in. dotyczące braku możliwości: 3) sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością.

Na uwagę zasługuje także treść Oceny skutków regulacji zawartych w rządowym projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 2 października 2018 r. (druk nr 2854), stanowiąca de facto rozszerzenie uzasadnienia projektu nowelizacji z 2018 r., w której wskazano, że: „ze społecznego punktu widzenia najistotniejsze znaczenie mają zmiany w zasadach opodatkowania małżonków oraz dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, przy czym te ostatnie nie tylko liberalizują dotychczasowe zasady obowiązujące w tym zakresie, ale również nadają małżeństwu i rodzinie szczególnego rodzaju podmiotowość podatkową, co ma swoje umocowanie w Konstytucji RP i wpisuje się priorytety obecnej większości sejmowej. (...) zmiana wymuszona została po części orzecznictwem sądowym, które skłania się do tego, aby w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, za datę ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine u.p.d.o.f. uznawać dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. Zakres podmiotowy projektowanego rozwiązania jest jednak szerszy, bowiem dotyczy wszystkich spadkobierców (nie tylko małżonków). Dodatkowo wnioskodawca proponuje, aby nie uznawać za nabycie lub zbycie nieruchomości i praw majątkowych ich nabycia lub zbycia w drodze działu spadku, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku (nowy ust. 7 w art. 10 u.p.d.o.f.).”

Na szczególne podkreślenie zasługuje to, że projektodawca przyznał, że: „propozycja rządowa przywraca więc w zmienionej nieco formule rozwiązanie obowiązujące w tym zakresie w latach 1994 - 2006. Zgodnie z wówczas obowiązującym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego były dochody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) — c) u.p.d.o.f., jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Przepis ten został uchylony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, pop 1588), wprowadzającą m.in. tzw. ulgę meldunkową i dokonującą zmian w zasadach opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. (...) projektowaną zmianę należy uznać za uzasadnioną prawnie i społecznie. Nadaje ona bowiem małżeństwu i rodzinie szczególnego rodzaju podmiotowość podatkową w zakresie określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) — c) u.p.d.o.f., co ma swoje umocowanie zarówno w art. 18 Konstytucji RP, który stanowi, że małżeństwo, rodzina, macierzyństwo i rodzicielstwo znajdują się pod szczególną ochroną RP, jak i jej art. 71, który w ust. 1 nakazuje państwu uwzględniać dobro rodziny w polityce społecznej i gospodarczej (por. zdanie pierwsze). Jest wyrazem dbałości o dobro rodziny i wpisuje się w priorytety obecnej większości sejmowej.”

Z cytowanych fragmentów dokumentów legislacyjnych wynikają dwa istotne wnioski co do celu regulacji z art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT:

1. projektodawca, jak i racjonalny ustawodawca miał na celu powrót do poprzedniego brzmienia przepisów, zgodnie z którymi cały dochód ze zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku byłby wolny od opodatkowania (moment jej nabycia i upływ czasu od tego momentu nie miał wówczas znaczenia prawnego pod kątem przedmiotowego zwolnienia),

2. ustawodawca podatkowy poprzez tę regulację wyraża szczególną ochronę rodziny oraz procesu spadkobrania w polskim systemie podatkowym.

Jak podkreślają sądy we wskazanych wcześniej orzeczeniach wprowadzone zmiany art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT dotyczące spadkobierców miały na celu pełniejszą realizację na gruncie podatku dochodowego sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością.

Powyższy wniosek przemawia za przyjęciem celowościowej wykładni art 10 ust. 5 Ustawy o PIT, zgodnie z którą sformułowanie „w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę”, należy odczytywać w ten sposób, że okres 5 lat powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez wszystkich spadkodawców do których uprzednio należał przedmiotowy majątek.

Taka sytuacja w praktyce dotyczy sukcesji w ramach rodziny i powinna odpowiadać celom założonym przez ustawodawcę w nowelizacji z 2018 r. Odmienne podejście byłoby krzywdzące dla spadkobierców, którzy w ramach zarządu nabytym w drodze dziedziczenia majątkiem rodzinnym gromadzonym przez kolejne pokolenia, zbywając składniki tego majątku, zmuszeni byliby do płacenia podatku i to w sytuacji, gdy wcześniejsi spadkodawcy (poprzednicy bezpośredniego spadkodawcy potencjalnego podatnika) spełniali już warunki zwolnienia.

Wykładnia historyczna — dawne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d Ustawy o PIT

Wynik zastosowania wykładni językowej wspiera także wykładnia historyczna, co znajduje potwierdzenie w powołanych wyżej orzeczeniach sądów administracyjnych.

Wykładnia treści art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT powinna być zestawiona nie tylko z celem ustawowym przewidzianego w nim zwolnienia lecz także z wykładnią historyczną, opartą o treść analogicznego przepisu w postaci obowiązującego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d Ustawy o PIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) Ustawy o PIT, zbycie nieruchomości nabytej w drodze spadkobrania skutkowało brakiem opodatkowania dochodu uzyskanego z takiego zbycia na gruncie ustawy podatkowej.

Nie sposób uznać za racjonalny pogląd, że ustawodawca wprowadzając przepis art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT dla uproszczenia i przejrzystego uregulowania sytuacji prawnej spadkobierców, zamierzał pogorszyć ich sytuacje w kontekście zarządu majątkiem nabytym w drodze dziedziczenia, a bynajmniej nie wynika to celu nowelizacji i jej uzasadnienia.

Wykładnia systemowa

Za przyjętą wykładnią art. 10 ust 5 Ustawy o PIT przemawia również wykładnia systemowa. W tym kontekście zasadnym jest odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny oraz w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

W myśl art. 922 § 1 k.c. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 k.c., spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast art. 925 k.c. stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W tym zakresie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym ugruntowane jest stanowisko, zgodnie z którym pojęcie dziedziczenia oznacza przejście na spadkobierców praw i obowiązków majątkowych zmarłego powodujące następstwo prawne pod tytułem ogólnym, czyli sukcesję uniwersalną, w tym wskazuje się, iż prawo związane z posiadaniem majątku przechodzi na kolejnych spadkobierców.

Oznacza to, że na spadkobiercę (spadkobierców) przechodzi na skutek dziedziczenia całość praw i obowiązków majątkowych należących do spadku, w wyniku czego spadkobierca nabywa wszelkie przedmioty majątkowe zaliczane do spadku, niezależnie od ich charakteru. Przedmioty spadkowe (ale też prawa i obowiązki) przechodzą więc na spadkobiercę w takim kształcie prawnym, w jakim przysługiwały spadkodawcy. Z chwilą otwarcia spadku, spadkobiercy w drodze sukcesji generalnej, wstępują we wszelkie prawa majątkowe spadkodawcy, przysługujące mu w chwili śmierci.

Jednocześnie zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Przepis art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, obejmuje prawa majątkowe, jakie są przewidziane w przepisach prawa podatkowego, a więc prawa wynikające z regulacji podatkowych, które za życia spadkodawcy kształtowały jego sytuację z punktu widzenia ekonomicznego, a więc przede wszystkim prowadziły do zmniejszenia czy wyeliminowania obciążenia podatkowego (por. np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 listopada 2015 r. sygn. I SA/Lu 651/15).

W konsekwencji, prawem podatnika (spadkodawcy) przejmowanym przez spadkobierców jest także prawo do wyłączenia przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane:

• w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r. sygn. II FPS 3/14 - w przedmiotowej uchwale NSA przesądził, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych poniesione przez spadkodawcę podlegały odliczeniu przez spadkobiercę od przychodu z tytułu odkupienia przez fundusz inwestycyjny tych jednostek;
• czy też np. w wyroku NSA z dnia 24 maja 2016 r. sygn. II FSK 1014/14, dotyczącym przejęcia przez spadkobiercę zobowiązania do zbycia nieruchomości na podstawie umowy przyrzeczonej - gdzie NSA orzekł, że obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT nie powstaje w stosunku do spadkobierców zobowiązanych do zbycia nieruchomości na podstawie umowy przyrzeczonej, o której mowa w art. 389 i art. 390 k.c. dokonanego jako konsekwencja umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę, niezobowiązanego do zapłaty podatku.

Również w piśmiennictwie prezentuje się pogląd, zgodnie z którym data nabycia nieruchomości skutkująca wyłączeniem z opodatkowania zbycia nieruchomości powinna być rozumiana jako prawo majątkowe uregulowane w art. 97 Ordynacji podatkowej, a przez to przechodzić na spadkobiercę w myśl przedmiotowej regulacji (A. Mariański, (Nie)sprawiedliwy polski podatek dochodowy od osób fizycznych, Warszawa 2021, s. 182, A. Olesińska, Następstwo prawne spadkobierców, Toruń 2019, s. 62).

Orzecznictwo sądowe wywodzi, że posługując się poglądem zaprezentowanym przez NSA w ww. uchwale można potraktować prawo do zastosowania zwolnienia dotyczącego sprzedaży nieruchomości w kontekście wypełnienia przesłanki posiadania nieruchomości przez okres 5 lat przez poszczególnego spadkodawcę jako prawo o charakterze majątkowym podlegające sukcesji prawnej.

W odniesieniu do sprzedaży odziedziczonej nieruchomości powołane wyżej orzecznictwo wskazuje, że prawa nabyte przez spadkodawcę, w tym co do okresu posiadania nieruchomości, przechodzą na spadkobiercę. W szczególności brak ograniczenia tego przejścia tylko na pierwszą w linii osobę będącą spadkobiercą.

Reasumując, wykładnia celowościowa wsparta postulatami wykładni prokonstytucyjnej i systemowej, odwołująca się również do historycznej treści analogicznego przepisu pozwala na przyjęcie, że art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 1 pkt 4 Ustawy zmieniającej, powinien być tak odczytywany, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c Ustawy o PIT, okres 5 lat, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego uwzględniając okres posiadania nieruchomości przez uprzednich spadkodawców.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, aby wyliczyć pięcioletni okres, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży odziedziczonych nieruchomości, uwzględnia się:

1) okres posiadania nieruchomości przez spadkobiercę oraz

2) okres posiadania nieruchomości przez spadkodawcę, w tym jeżeli nieruchomość była przedmiotem ciągu dziedziczeń w obrębie rodziny, uwzględnia się okres posiadania przez pierwszego spadkodawcę w ciągu dziedziczeń oraz ewentualnych kolejnych spadkodawców.

Ustalenie pierwszego spadkodawcy w obrębie rodziny wymaga ustalenia pierwszego momentu kiedy nieruchomość została włączona do masy spadkowej w obrębie rodziny.

Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym pierwszy spadkodawca nabył nieruchomość, do momentu, kiedy spadkobierca (pierwszy, bądź kolejny w ciągu dziedziczenia) zbył tę nieruchomość upłynęło 5 lat - sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, w sytuacji, gdy prawo do wyłączenia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości (po upływie 5 lat, od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie) przysługiwało już pierwszemu spadkodawcy, to jako prawo nabyte podlega ono dziedziczeniu przez pierwszego i następnych spadkobierców zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej. Prawem podatnika (spadkodawcy) przejmowanym przez spadkobierców jest prawo do wyłączenia od opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w warunkach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT.

Wnioskodawca oraz Zainteresowani w drodze dziedziczenia nabyli Nieruchomości, które wcześniej były własnością Spadkodawcy 1 oraz jej męża Spadkodawcy 0 i w wyniku kolejnych dziedziczeń, następujących po sobie, przeszły w ręce Spadkobierców.

Na podstawie art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT Wnioskodawca i Zainteresowani jako Spadkobiercy są uprawnieni do doliczenia okresu posiadania Nieruchomości przez poprzednich spadkodawców tj. odpowiednio w zależności od nieruchomości począwszy od okresu posiadania przez Spadkodawcę 0 lub Spadkodawcę 1.

W efekcie, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z ust. 5 Ustawy o PIT w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości nie powstanie przychód podatkowy ze względu na upływ 5-letniego okresu liczonego od daty nabycia ww. Nieruchomości przez pierwszego spadkodawcę.

Szczegółowe wyjaśnienie w odniesieniu do poszczególnych Nieruchomości poniżej.

W odniesieniu do Nieruchomości 1 pierwszą datą, kiedy nieruchomość została włączona do masy spadkowej była śmierć Spadkodawcy 1. Pierwszym spadkobiercą ww. nieruchomości został syn Spadkodawcy 1 – Spadkodawca 2. Pierwszym spadkodawcą ww. nieruchomości w obrębie rodziny była Spadkodawca 1. Spadkodawca 1 nabyła Nieruchomość 1 w dniu 11 września 2006 r. Zatem 5- letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT w odniesieniu do Nieruchomości 1 należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości Spadkodawcę 1 tj. od końca 2006 r. i okres ten upłynął 31 grudnia 2011 r.

W odniesieniu do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3:

• w odniesieniu do udziału 1/2 we własności ww. nieruchomości, który Spadkodawca 1 nabyła w dniu 25 lipca 2000 r., pierwszą datą, kiedy nieruchomość została włączona do masy spadkowej była śmierć Spadkodawcy 1. Pierwszym spadkobiercą ww. udziału w nieruchomościach został syn Spadkodawcy 1 - Spadkodawca 2. Pierwszym spadkodawcą udziału w ww. nieruchomościach w obrębie rodziny była Spadkodawca 1. Zatem 5- letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT w odniesieniu do ww. udziału 1/2 we własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości Spadkodawcę 1, tj. 2000 r. i okres ten upłynął 31 grudnia 2005 r.,
• w odniesieniu do udziału 1/2 we własności ww. nieruchomości, pierwszym spadkobiercą ww. udziału w nieruchomości była Spadkodawca 1 na podstawie zapisu windykacyjnego z testamentu po zmarłym mężu E.E. (Spadkodawcy 0). Pierwszą datą kiedy nieruchomość została włączona do masy spadkowej była śmierć Spadkodawcy 0. Pierwszym spadkodawcą ww. udziału w ww. nieruchomościach w obrębie rodziny był Spadkodawca 0. Spadkodawca 0 nabył udział 1/2 we własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości3 w dniu 25 lipca 2000 r. Prawidłowym jest więc twierdzenie, że 5- letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT w odniesieniu do ww. drugiego udziału 1/2 we własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 również należy liczyć od końca 2000 r. i okres ten upłynął 31 grudnia 2005 r.

W odniesieniu do Nieruchomości 4 pierwszą datą, kiedy nieruchomość została włączona do masy spadkowej była śmierć Spadkodawcy 0. Spadkodawca 1 nabyła Nieruchomość 4 w dniu 20 maja 2018 r. na mocy zapisu windykacyjnego z testamentu po E.E. (Spadkodawcy 0). Pierwszym spadkodawcą ww. nieruchomości w obrębie rodziny był Spadkodawca 0. Spadkodawca 0 nabył Nieruchomość 4 do majątku osobistego w dniu 3 października 2012 r. Prawidłowym jest więc twierdzenie, że 5- letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT w odniesieniu do Nieruchomości 4 należy liczyć od końca 2012 r. i okres ten upłynął 31 grudnia 2017 r.

W odniesieniu do Nieruchomości 5 pierwszą datą, kiedy nieruchomość została włączona do masy spadkowej była śmierć Spadkodawcy 0. Spadkodawca 1 nabyła Nieruchomość 4 w dniu 20 maja 2018 r. na mocy zapisu windykacyjnego z testamentu po E.E. (Spadkodawcy 0). Pierwszym spadkodawcą ww. nieruchomości w obrębie rodziny był Spadkodawca 0. Spadkodawca 0 nabył Nieruchomość 5 na wyłączoną własność na podstawie postanowienia z dnia 9 listopada 2004 r. o podziale majątku wspólnego dorobkowego w zakresie nieruchomości z pierwszego małżeństwa (postanowienie uprawomocniło się w 2006 r.). Prawidłowym jest więc twierdzenie, że 5- letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT w odniesieniu do Nieruchomości 5 należy liczyć od końca 2006 r. i okres ten upłynął 31 grudnia 2011 r.

Z powyższego wynika, że Nieruchomości będą sprzedane po upływie 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT. Zatem sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, planowana przez Spadkobierców (w tym Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania) sprzedaż, jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej Nieruchomości nabytych w spadku, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8a w związku z art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż Nieruchomości przez Spadkobierców zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości przez pierwszego spadkodawcę tj. odpowiednio w zależności od nieruchomości przez Spadkodawcę 0 lub Spadkodawcę 1.

Ponadto Wnioskodawca oraz Zainteresowani wskazują, że Spadkobiercy przejęli prawo do wyłączenia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży Nieruchomości zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej na zasadzie sukcesji prawa o charakterze majątkowym. Bowiem w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego każdorazowo pierwszy spadkodawca w odniesieniu do ww. nieruchomości posiadał nieruchomość przez okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W odniesieniu do Nieruchomości 1 — Spadkodawca 1 nabyła nieruchomość 11 września 2006 r. i pozostawała jej właścicielem do dnia śmierci, tj. 30 października 2024 r.

W odniesieniu do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3:

• W zakresie udziału 1/2 w prawie własności Spadkodawca 1 nabyła nieruchomość 25 lipca 2000 r. i pozostawała jej właścicielem do dnia śmierci, tj. 30 października 2024 r.
• W zakresie udziału 1/2 w prawie własności Spadkodawca 0 nabył nieruchomość 25 lipca 2000 r. i pozostawał jej właścicielem do dnia śmierci, tj. 20 maja 2018 r.

W odniesieniu do Nieruchomości 4 — Spadkodawca 0 nabył nieruchomość 3 października 2012 r. i pozostawał jej właścicielem do dnia śmierci, tj. 20 maja 2018 r.

W odniesieniu do Nieruchomości 5 — Spadkodawca 0 nabył nieruchomość w 2006 r. i pozostawał jej właścicielem do dnia śmierci, tj. 20 maja 2018 r.

W konsekwencji, na Zainteresowanym będącym stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania nie będzie ciążyć obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nabytych w spadku Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Odpłatne zbycie udziałów w Nieruchomościach nabytych w drodze spadku

Według art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z kolei art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795) stanowi, że:

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Na mocy art. 925 powołanej ustawy:

W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia począwszy od 1 stycznia 2019 r. nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie ich daty nabycia przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Do celów stosowania art. 10 ust. 5 ww. ustawy w przedmiotowej sprawie momentem nabycia udziału w nieruchomości przez spadkodawcę, który te udziały w nieruchomości nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tych udziałów w nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, tj. w chwili śmierci jego spadkodawcy/spadkodawców.

Jednakże należy podkreślić, że okres pięciu lat, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (lub wybudowanie) tej nieruchomości wyłącznie przez spadkodawcę, a nie przez jego spadkodawców.

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5 nabytych w spadku

Zainteresowany będący stroną postepowania nabył udziały w ww. Nieruchomościach w spadku po Spadkodawcy 2 zmarłym 17 lutego 2026 r. Spadkodawca 2 nabył ww. udziały w Nieruchomościach również w spadku po Spadkodawcy 1 zmarłym 30 października 2024 r.

Z kolei Zainteresowani niebędący stroną postępowania nabyli udziały w Nieruchomościach w spadku po Spadkodawcy 3 zmarłym 2 marca 2026 r. Spadkodawca 3 nabył ww. udziały w Nieruchomościach także w spadku po Spadkodawcy 2 zmarłym 17 lutego 2026 r.

Podkreślić raz jeszcze należy, że momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, który te nieruchomości nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tych nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, tj. w chwili śmierci jego spadkodawcy.

W Państwa sytuacji nie ma zastosowania wskazany przez Państwa art. 97 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), w myśl którego:

Z regulacji zawartej w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Sposób w jaki spadkodawca liczyłby termin pięcioletni z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji gdyby zbywał swoją nieruchomość nie jest prawem majątkowym podlegającym sukcesji. Potwierdzeniem tego faktu jest wprowadzenie przez ustawodawcę art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten także nie wprowadza sukcesji podatkowej w odniesieniu do sposobu liczenia terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 omawianej ustawy. Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza odrębny preferencyjny sposób ustalenia tego terminu przez spadkobierców i wskazuje wyłącznie na nabycie lub wybudowanie nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, po którym następuje dziedziczenie.

Tym samym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że sprzedaż odziedziczonych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem należy wziąć również pod uwagę czas posiadania nieruchomości przez pierwszego spadkodawcę.

Podkreślam również, że dla oceny możliwości doliczenia do okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, okresu od nabycia przez spadkodawcę nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą. W sytuacji, gdy ustawodawca wskazuje w przedmiotowym przepisie na okres od nabycia przez spadkodawcę, nieuprawnionym jest odwoływanie się do okresu od nabycia przez poprzednich spadkodawców spadkodawcy.

Zatem 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynie odpowiednio z dniem 31 grudnia 2029 r. (dla Zainteresowanego będącego stroną postępowania) i z dniem 31 grudnia 2031 r. (dla Zainteresowanych niebędących stroną postępowania).

W związku z powyższym sprzedaż przez Państwa w 2026 r. Nieruchomości nabytych w spadku, przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia przez Państwa spadkodawców (Spadkodawcę 2 i Spadkodawcę 3) stanowi dla Państwa źródło przychodu, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

Zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości nabytych w spadku

W świetle art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 19 ust. 1 tej ustawy:

W odniesieniu do art. 19 ust. 3 ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi:

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Na gruncie art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei art. 30e ust. 7 cytowanej ustawy, stanowi:

Ponadto art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że:

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Podsumowanie

Sprzedaż przez Państwa w 2026 r. Nieruchomości będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tych Nieruchomości przez państwa spadkodawców, tj. Spadkodawcę 2 i Spadkodawcę 3.

W związku z powyższym, będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia powyższych Nieruchomości.

Zatem nie mogę zgodzić się z Państwa stanowiskiem, w którym twierdzicie Państwo, że będziecie Państwo zwolnieni z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądu wskazuję, że dotyczą one indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.