0113-KDIPT2-1.4011.629.2026.2.MZ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 sierpnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 września 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest lekarzem odbywającym szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie medycyny rodzinnej w ramach rezydentury. Obecnie jest zatrudniona w X na podstawie umowy o pracę na czas określony obejmujący okres rezydentury. W ramach zatrudnienia Wnioskodawczyni wykonuje obowiązki wynikające z programu specjalizacji, zgodnie z art. 16oa ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, w szczególności: realizuje program szkolenia, udziela świadczeń pod nadzorem kierownika specjalizacji lub innego lekarza specjalisty, pozostaje zobowiązana do stałej współpracy z kierownikiem specjalizacji, dyżuruje zgodnie z harmonogramem, wykonuje czynności przewidziane dla lekarza w trakcie szkolenia, tj. nie ma pełnej samodzielności zawodowej, nie może nadzorować innych lekarzy, a część czynności wymaga akceptacji lub nadzoru specjalisty. Umowa o pracę na czas rezydentury wygaśnie 21 września 2026 r.

Od 2021 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (28 stycznia 2021 r. – założenie działalności gospodarczej; 1 lutego 2021 r. – rozpoczęcie działalności gospodarczej) – …, w której przedmiotem działalności jest świadczenie usług lekarskich. Po zakończeniu rezydentury oraz po uzyskaniu tytułu specjalisty medycyny rodzinnej Wnioskodawczyni planuje świadczyć na rzecz obecnego pracodawcy usługi medyczne w ramach działalności gospodarczej. Po uzyskaniu tytułu specjalisty zakres pracy Wnioskodawczyni uległby istotnej zmianie: będzie wykonywać świadczenia w pełni samodzielnie, bez nadzoru kierownika specjalizacji, będzie uprawniona do nadzorowania innych lekarzy, w tym lekarzy w trakcie specjalizacji, nie będzie realizowała obowiązków wynikających z programu specjalizacji, zakres odpowiedzialności zawodowej i samodzielność diagnostyczno-terapeutyczna będą znacząco szersze, charakter pracy będzie odpowiadał czynnościom lekarza specjalisty medycyny rodzinnej, a nie lekarza rezydenta.

W szczególności czynności wykonywane w ramach umowy o pracę (jako lekarz rezydent) nie będą tożsame z czynnościami, które Wnioskodawczyni będzie wykonywać jako lekarz specjalista prowadzący działalność gospodarczą. W działalności gospodarczej obecne opodatkowanie to podatek liniowy. Obecnie Wnioskodawczyni uzyskuje przychody z prowadzonej działalności gospodarczej w ramach umowy kontraktowej w innych miejscach niż pracodawca, z którym wiąże Ją umowa o pracę. Są one opodatkowane podatkiem liniowym – złożyła w ustawowym terminie oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie podatku liniowego. Obecny symbol PKWiU 86.21, po uzyskaniu tytułu specjalisty będzie to symbol PKWiU 86.22.

Uzupełnienie

Nie da się określić pełnego zakresu czynności wykonywanych przez Wnioskodawczynię na rzecz X. Lekarz rezydent wykonuje pracę w ramach procesu szkoleniowego pod nadzorem kierownika specjalizacji (art. 16oa ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty), a więc pełen zakres Jej uprawnień jest ograniczony. W ramach zatrudnienia Wnioskodawczyni wykonuje obowiązki wynikające z programu specjalizacji, zgodnie z art. 16oa ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Przyjmuje Ona pacjentów w ramach POZ, ale udziela świadczeń pod nadzorem kierownika specjalizacji lub innego lekarza specjalisty (po zakończeniu szkolenia ww. obowiązki wykonuje się całkowicie samodzielnie), pozostaje zobowiązana do stałej współpracy z kierownikiem specjalizacji. Wnioskodawczyni realizuje program szkolenia specjalizacyjnego – odbywa również staże kierunkowe w oddziałach szpitalnych, bierze udział w kursach przewidzianych w programie specjalizacji. Regularnie konsultuje trudne przypadki medyczne, poddawana jest ocenie postępów oraz uzyskuje zaliczenia kolejnych etapów szkolenia.

Pełen zakres usług wykonywanych przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej dla X będzie następujący: wykonywanie świadczeń w pełni samodzielnie, bez nadzoru kierownika specjalizacji, nadzorowanie innych lekarzy w trakcie szkolenia specjalizacyjnego, pełen zakres odpowiedzialności zawodowej, samodzielność i całkowita autonomia diagnostyczno-terapeutyczna.

Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy w ramach działalności gospodarczej 25 września 2026 r. Dokumentacja podatkowa prowadzona dla działalności gospodarczej to podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu świadczenia usług lekarskich, jako lekarz specjalista medycyny rodzinnej, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy mogą być opodatkowane podatkiem liniowym, w sytuacji, gdy czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej nie będą tożsame z czynnościami wykonywanymi przez Nią uprzednio w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent?

Pani stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawczyni – będzie Ona uprawniona do opodatkowania podatkiem liniowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę na czas szkolenia specjalizacyjnego nie jest tożsamy z czynnościami które będą wykonywane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (po zakończeniu szkolenia specjalizacyjnego).

Różnice pomiędzy usługami, które będą świadczone w ramach działalności gospodarczej na rzecz pracodawcy, a czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę są następujące: lekarz rezydent wykonuje pracę w ramach procesu szkoleniowego pod nadzorem kierownika specjalizacji (art. 16oa ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty), a zakres jego uprawnień jest ograniczony. Zakres czynności po zakończeniu szkolenia i uzyskaniu tytułu specjalisty ulegnie istotnej zmianie - Wnioskodawczyni będzie wykonywała świadczenia samodzielnie - bez nadzoru; będzie podejmowała decyzje diagnostyczne i terapeutyczne autonomicznie, a także będzie mogła nadzorować innych lekarzy w trakcie szkolenia specjalizacyjnego. Wnioskodawczyni nie będzie realizowała obowiązków wynikających z programu specjalizacji. W związku z powyższym zakres czynności zaplanowany w działalności gospodarczej nie jest tożsamy z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę - opodatkowanie podatkiem liniowym będzie dopuszczalne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 12 ww. ustawy:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 9a ust. 3 analizowanej ustawy:

Na podstawie art. 30c ust. 1 ww. ustawy:

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi zatem uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Zatem, z literalnego brzmienia art. 9a ust. 3 ww. ustawy wynika, że możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona m.in. w stosunku do podatnika, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy.

Z wniosku wynika, że jest Pani lekarzem odbywającym szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie medycyny rodzinnej w ramach rezydentury. Obecnie jest Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę na czas określony obejmujący okres rezydentury. W ramach zatrudnienia wykonuje Pani obowiązki wynikające z programu specjalizacji, zgodnie z art. 16oa ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, w szczególności: realizuje Pani program szkolenia, udziela świadczeń pod nadzorem kierownika specjalizacji lub innego lekarza specjalisty, pozostaje zobowiązana do stałej współpracy z kierownikiem specjalizacji, dyżuruje zgodnie z harmonogramem, wykonuje czynności przewidziane dla lekarza w trakcie szkolenia, tj. nie ma pełnej samodzielności zawodowej, nie może nadzorować innych lekarzy, a część czynności wymaga akceptacji lub nadzoru specjalisty. Umowa o pracę na czas rezydentury wygaśnie 21 września 2026 r. Od 2021 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem działalności jest świadczenie usług lekarskich. Po zakończeniu rezydentury oraz po uzyskaniu tytułu specjalisty medycyny rodzinnej planuje Pani świadczyć na rzecz obecnego pracodawcy usługi medyczne w ramach działalności gospodarczej. Po uzyskaniu tytułu specjalisty zakres Pani pracy uległby istotnej zmianie: będzie Pani wykonywać świadczenia w pełni samodzielnie, bez nadzoru kierownika specjalizacji, będzie uprawniona do nadzorowania innych lekarzy, w tym lekarzy w trakcie specjalizacji, nie będzie realizowała obowiązków wynikających z programu specjalizacji, zakres odpowiedzialności zawodowej i samodzielność diagnostyczno-terapeutyczna będą znacząco szersze, charakter pracy będzie odpowiadał czynnościom lekarza specjalisty medycyny rodzinnej, a nie lekarza rezydenta. W szczególności czynności wykonywane w ramach umowy o pracę (jako lekarz rezydent) nie będą tożsame z czynnościami, które będzie Pani wykonywać jako lekarz specjalista prowadzący działalność gospodarczą. W działalności gospodarczej stosuje Pani opodatkowanie podatkiem liniowym. Obecnie uzyskuje Pani przychody z prowadzonej działalności gospodarczej w ramach umowy kontraktowej w innych miejscach niż pracodawca, z którym wiąże Panią umowa o pracę. Są one opodatkowane podatkiem liniowym - złożyła Pani w ustawowym terminie oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie podatku liniowego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro w istocie czynności, które wykonuje Pani jako lekarz rezydent w ramach umowy o pracę, będą różnić się od obowiązków, które będzie Pani wykonywać w roku podatkowym dla byłego pracodawcy w ramach świadczenia usług lekarskich jako lekarz specjalista medycyny rodzinnej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, to nie będą zachodzić okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powodujące utratę prawa do opodatkowania podatkiem liniowym przez podatnika, który wybrał taki sposób opodatkowania.

Reasumując - jest Pani uprawniona do stosowania opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym.

Tym samym, Pani stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b Ordynacji podatkowej, w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Panią w ramach umowy o pracę, są tożsame z czynnościami, które zamierza Pani wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego. Opodatkowanie wykonywanych usług tzw. podatkiem liniowym leży natomiast w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że nie spełnia przesłanek wynikających z art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.