0113-KDIPT1-2.4012.748.2026.2.AJB

Uznanie wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego działek wraz naniesieniami w zamian za odszkodowanie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.748.2026.2.AJB
Rodzaj dokumentu: Interpretacja indywidualna
Data wydania: 9 października 2026
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Status: Aktualna

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6, 4 wraz naniesieniami w zamian za odszkodowanie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

· uznania wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6, 4 wraz naniesieniami w zamian za odszkodowanie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

· obowiązku dokonania korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu ww. prawa użytkowania wieczystego, na podstawie art. 91 ustawy o VAT albo na podstawie art. 86 ust. 2a-2f ustawy o VAT w związku z art. 90c tej ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 września 2026 r. (wpływ 1 września 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

A. Stan faktyczny (okoliczności zaistniałe)

Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność deweloperska, polegająca na wznoszeniu budynków. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług — zarówno na moment nabycia prawa użytkowania wieczystego opisanego poniżej, w okresie trwania postępowań podziałowych, jak i na dzień wniesienia niniejszego wniosku.

W celu realizacji przedsięwzięć deweloperskich Spółka ponosi wydatki, w tym między innymi na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów w różnych lokalizacjach w Polsce. Na takich gruntach Spółka co do zasady wznosi budynki mieszkalne oraz usługowo-mieszkalne, w których lokale przeznaczone są na sprzedaż (działalność opodatkowana VAT).

Spółce przysługiwało prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonych w ..., w obrębie ....Prawo to Spółka nabyła na podstawie aktu notarialnego rozpoczętego 25 stycznia 2024 r., a odczytanego, przyjętego i podpisanego 26 stycznia 2024 r., Rep. A nr …, w ramach jednej umowy sprzedaży obejmującej nabycie zespołu nieruchomości stanowiącego dawny teren elektrociepłowni o łącznej powierzchni ... ha – dalej: „teren inwestycyjny”. W ramach przedmiotowej transakcji Spółka nabyła m.in. prawo użytkowania wieczystego gruntu. Prawo użytkowania wieczystego obejmowało dwanaście działek gruntu, w tym trzy działki ewidencyjne: nr 1 (obszar ... ha, użytek Ba), nr 3 (obszar ... ha, użytek Tk) oraz nr 2 (obszar ... ha, użytek Ba) — dalej: „działki macierzyste".

Nabycie „terenu inwestycyjnego” nastąpiło z generalnym zamiarem Wnioskodawcy wykorzystania go w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Transakcja została opodatkowana podstawową stawką 23% VAT, a Spółka skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Cena sprzedaży została ustalona łącznie dla całego przedmiotu transakcji.

W dacie nabycia fragment obszaru każdej z działek macierzystych był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą Nr … Rady Miejskiej w ... z dnia 11 października 2023 r. (dalej: „…). Zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta Miasta ... z dnia 20 grudnia 2023 r. (znak …), załączonym do aktu notarialnego nabycia: część działki nr 1 oraz część działki nr 2 były położone w jednostce urbanistycznej oznaczonej symbolem 2KDZ (teren drogi zbiorczej); część działki nr 3 była położona w jednostkach oznaczonych symbolami 1KDZ i 2KDZ (teren drogi zbiorczej) oraz 1KDR (teren drogi głównej ruchu przyspieszonego).

Na podstawie ustaleń wyżej przywołanego planu nr 191, w wyniku decyzji podziałowych Prezydenta Miasta ... (…) nr ... z dnia 23 grudnia 2024 r. (znak: …) oraz nr .... z dnia 21 stycznia 2025 r. (znak: …), z działek macierzystych wyodrębniono trzy działki drogowe będące przedmiotem niniejszego wniosku: działkę nr 4 o powierzchni ... m² (z działki nr 3), działkę nr 5 o powierzchni ... m² (z działki nr 2) oraz działkę nr 6 o powierzchni ... m² (z działki nr 1) — wszystkie przeznaczone pod drogi publiczne. Pozostała część powierzchni działek macierzystych, nieobjęta niniejszym wnioskiem, weszła w skład odrębnych działek nieprzeznaczonych w planie nr X pod drogi publiczne. Wstępne projekty podziału zostały zaopiniowane jako zgodne z ustaleniami obowiązujących planów miejscowych postanowieniami Prezydenta Miasta ... z dnia 14 listopada 2024 r.

Dokonana przez Spółkę transakcja nabycia „terenu inwestycyjnego”, obejmująca m.in. działki macierzyste, z których następnie wydzielone zostały działki przeznaczone pod drogi publiczne, stanowiła jedną transakcję z przeznaczeniem na realizację zamierzenia inwestycyjnego (deweloperskiego). Części nabytego gruntu, które następnie przekształcone zostały w działki drogowe nie były na moment przeprowadzenia wskazanej transakcji wydzielone i Spółka nie miała praktycznej możliwości odrębnego ich nabycia bądź wyłączenia z transakcji nabycia z dnia 25 stycznia 2024 r.

Grunty te, w tym trzy działki drogowe będące przedmiotem niniejszego wniosku, od momentu ich nabycia do dnia wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego nie były wykorzystywane przez Spółkę do działalności zwolnionej z VAT.

Przeznaczenie części wskazanego obszaru pod drogi publiczne wynikało z władztwa planistycznego gminy, wykonanego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującym przed nabyciem przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego. Z dniem, w którym decyzje zatwierdzające podziały stały się ostateczne, tj. z dniem 23 stycznia 2025 r., przysługujące Spółce prawo użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych nr 5, 6 oraz 4 wygasło z mocy prawa, na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej: „u.g.n.") [t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399 z późn. zm.] , jako ustawowy skutek podziału realizującego ustalenia tego planu. Właścicielem gruntu, na którym ustanowione było prawo użytkowania wieczystego, przez cały okres jego trwania — w tym również po wygaśnięciu tego prawa — pozostawał podmiot publiczny.

Spółka od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego do dnia jego wygaśnięcia nie poniosła żadnych nakładów związanych z budową drogi, infrastruktury technicznej czy innych naniesień budowlanych na wydzielonych działkach drogowych oznaczonych numerami 5, 6 oraz 4. Opis naniesień przedstawiony poniżej odnosi się do stanu na dzień wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego, tj. na dzień 23 stycznia 2025 r. (dzień tożsamy z momentem wydzielenia działek drogowych — uprawomocnieniem decyzji podziałowych).

I) Budynki

Na działkach nr 4 oraz 5 nie znajdowały się żadne budynki.

Na działce nr 6 znajdował się jeden budynek — budynek jednokondygnacyjny, murowany, o powierzchni zabudowy 17 m², roku ukończenia budowy 1980, o funkcji według KST „pozostałe budynki niemieszkalne (109)". Budynek ten znajdował się w całości na działce nr 6. W dacie wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego (tj. 23 stycznia 2025 r.) budynek ten fizycznie istniał na gruncie. Spółka nie ponosiła na ten budynek żadnych nakładów i nie dokonała wobec niego żadnej czynności rozporządzającej.

II) pozostałe naniesienia

Na działkach nr 5, nr 6 i nr 4 znajdowały się ponadto sieci uzbrojenia terenu — wodociągowe, kanalizacyjne, ciepłownicze, telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, a także elementy infrastruktury technicznej i komunikacyjnej, w tym nawierzchnie betonowe, rampy kolejowe, ogrodzenie i oświetlenie zewnętrzne. Wszystkie te naniesienia pochodzą sprzed nabycia przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego działek macierzystych i nie zostały przez Spółkę wzniesione. Spółka nie ponosiła na nie żadnych nakładów, ani nie dokonała wobec żadnego z nich jakiejkolwiek czynności rozporządzającej. W związku z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego Spółka nie wydała żadnego z tych elementów jakiemukolwiek podmiotowi ani nie przeniosła na jakikolwiek podmiot prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

Zgodnie z przyjętym przez Spółkę modelem prowadzenia działalności deweloperskiej przysługujące Spółce prawo użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych nr 5, 6 oraz 4 nie zostało zaliczone przez Spółkę do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych na podstawie przepisów o podatku dochodowym. Również naniesienia znajdujące się na tych działkach nie zostały zaliczone przez Spółkę do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji na podstawie przepisów o podatku dochodowym. Spółka nie dokonywała od wskazanych praw użytkowania wieczystego ani od naniesień odpisów amortyzacyjnych. Ani prawo użytkowania wieczystego, ani naniesienia nie zostały oddane przez Spółkę do użytkowania w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

B. Zdarzenie przyszłe (sposób rozliczenia odszkodowania)

W związku z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego Wnioskodawcy przysługuje wobec Miasta ... roszczenie o odszkodowanie. Wysokość odszkodowania oraz sposób jego spełnienia podlegają uzgodnieniu między stronami, w trybie art. 98 ust. 3 u.g.n., który w zakresie odszkodowania nakazuje odpowiednie stosowanie art. 131 u.g.n.

W dacie wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego, to jest w dniu 23 stycznia 2025 r. oraz na dzień składania wniosku wysokość odszkodowania nie została ustalona ani przyznana, a sama kwota nie została wypłacona. Na dzień złożenia niniejszego wniosku strony prowadzą rozmowy i negocjacje zmierzające do uzgodnienia wysokości oraz formy odszkodowania. Odszkodowanie może zostać spełnione w formie pieniężnej albo w formie rzeczowej. Wykonanie obowiązku odszkodowawczego Miasta wobec Spółki może nastąpić w szczególności poprzez przyznanie Wnioskodawcy nieruchomości zamiennej lub nieruchomości zamiennych, z ewentualnym rozliczeniem różnicy wartości w formie pieniężnej.

Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło niezależnie od późniejszego wyboru formy zaspokojenia roszczenia odszkodowawczego, a ewentualne przyznanie gruntu zamiennego (nieruchomości zamiennej) będzie stanowić techniczną formę bezgotówkowego rozliczenia z tego tytułu.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku jest wyłącznie kwalifikacja na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług wygaśnięcia przysługującego Spółce prawa użytkowania wieczystego gruntu dotyczącego wskazanych działek drogowych oraz kwestia ewentualnej korekty podatku naliczonego z tego tytułu. Przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku nie jest natomiast ewentualne nabycie przez Spółkę nieruchomości zamiennej, w tym kwalifikacja tej czynności po stronie Miasta ani związane z nią prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego. Forma realizacji odszkodowania (pieniężna albo rzeczowa) została opisana wyłącznie w celu przedstawienia pełnego obrazu okoliczności sprawy.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Ad. 1

Działka nr 4.

Stanowiła nierozerwalną część terenu inwestycyjnego nabytego w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, polegającego na wzniesieniu budynków mieszkalnych wraz z częścią usługową i sprzedaży znajdujących się w nich lokali, to jest czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W okresie tym Spółka prowadziła w odniesieniu do terenu inwestycyjnego działania przygotowawcze zmierzające do rozpoczęcia realizacji przedsięwzięcia; w odniesieniu do samej działki obejmowały one bieżące utrzymanie nieruchomości oraz przeprowadzenie w 2024 r. prac porządkowych – prace te nie obejmowały demontażu ani rozbiórki jakichkolwiek obiektów – a także udział w procedurze planistycznej. Spółka złożyła bowiem do Prezydenta Miasta ... wniosek do projektu planu ogólnego Miasta ..., obejmujący teren inwestycyjny, w tym działkę macierzystą nr 3, z której następnie wydzielono działkę nr 4. Wnioskiem tym Spółka wystąpiła o ustalenie dla tego terenu przeznaczenia odpowiadającego strefie wielofunkcyjnej z zabudową mieszkaniową wielorodzinną oraz usługami – a więc przeznaczenia odpowiadającego planowanemu przez Spółkę przedsięwzięciu deweloperskiemu. Złożenie tego wniosku stanowiło element działań przygotowawczych zmierzających do realizacji na terenie inwestycyjnym przedsięwzięcia, w ramach którego Spółka zamierzała wykonywać czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Działka nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług ani do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, ani do celów innych niż działalność gospodarcza; w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia ani innego udostępnienia jakiemukolwiek podmiotowi trzeciemu.

Działka nr 5.

Od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego (26 stycznia 2024 r.) do dnia jego wygaśnięcia z mocy prawa (23 stycznia 2025 r.) działka była przeznaczona i wykorzystywana wyłącznie do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – na zasadach opisanych powyżej dla działki nr 4. Przedmiotowa działka stanowiła nierozerwalną część terenu inwestycyjnego nabytego w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, polegającego na wzniesieniu budynków mieszkalnych wraz z częścią usługową i sprzedaży znajdujących się w nich lokali, to jest czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W okresie tym Spółka prowadziła w odniesieniu do terenu inwestycyjnego działania przygotowawcze zmierzające do rozpoczęcia realizacji przedsięwzięcia; w odniesieniu do samej działki działania przygotowawcze obejmowały bieżące utrzymanie nieruchomości, a także udział w procedurze planistycznej. Spółka złożyła bowiem do Prezydenta Miasta ... wniosek do projektu planu ogólnego Miasta ..., obejmujący w całości działkę macierzystą nr 2, z której następnie wydzielono działkę nr 5.

Wnioskiem tym Spółka wystąpiła o ustalenie dla tego terenu przeznaczenia odpowiadającego strefie wielofunkcyjnej z zabudową mieszkaniową wielorodzinną oraz usługami – a więc przeznaczenia odpowiadającego planowanemu przez Spółkę przedsięwzięciu deweloperskiemu. Złożenie tego wniosku stanowiło element działań przygotowawczych zmierzających do realizacji na terenie inwestycyjnym przedsięwzięcia, w ramach którego Spółka zamierzała wykonywać czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Działka nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług ani do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, ani do celów innych niż działalność gospodarcza; nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia ani innego udostępnienia podmiotowi trzeciemu.

Działka nr 6.

Od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego (26 stycznia 2024 r.) do dnia jego wygaśnięcia z mocy prawa (23 stycznia 2025 r.) działka była przeznaczona i wykorzystywana wyłącznie do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - na zasadach opisanych powyżej dla działki nr 4. Przedmiotowa działka stanowiła nierozerwalną część terenu inwestycyjnego nabytego w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, polegającego na wzniesieniu budynków mieszkalnych wraz z częścią usługową i sprzedaży znajdujących się w nich lokali, to jest czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W okresie tym Spółka prowadziła w odniesieniu do terenu inwestycyjnego działania przygotowawcze zmierzające do rozpoczęcia realizacji przedsięwzięcia; w odniesieniu do samej działki działania przygotowawcze obejmowały bieżące utrzymanie nieruchomości, a także udział w procedurze planistycznej. Spółka złożyła bowiem do Prezydenta Miasta ... wniosek do projektu planu ogólnego Miasta ..., obejmujący w całości działkę macierzystą nr 1, z której następnie wydzielono działkę nr 6.

Ad. 2

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 4 [odpowiednio: nr 5, nr 6] nie zostało zaliczone przez Spółkę do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie dokonywała od niego odpisów amortyzacyjnych. Wynika to z przyjętego przez Spółkę modelu prowadzenia działalności deweloperskiej, w którym grunty nabywane pod realizację przedsięwzięć deweloperskich stanowią co do zasady składnik majątku obrotowego przeznaczony do wykorzystania w ramach zwykłej działalności, a nie majątek trwały. Dla celów sprawozdawczości finansowej, sporządzanej przez Spółkę zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej, cała nabyta nieruchomość stanowiąca teren inwestycyjny została ujęta w jednej pozycji, w wartości ceny nabycia wynikającej z aktu notarialnego, jako zapasy (towary), bez wyodrębniania poszczególnych działek ewidencyjnych, budynku ani innych naniesień.

Ad. 3, 4, 5

Wartość początkowa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie została ustalona dla żadnej z działek nr 4, 5 i 6, ponieważ prawo użytkowania wieczystego tych działek nie zostało zaliczone do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych. Cena nabycia została w akcie notarialnym określona łącznie dla całego przedmiotu transakcji tj. dla terenu inwestycyjnego, a nabyta nieruchomość ujęta jest w księgach Spółki w jednej pozycji, bez przypisania ceny do poszczególnych działek ewidencyjnych, budynku ani innych naniesień. Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że cena nabycia całego terenu inwestycyjnego wielokrotnie przekracza kwotę 15 000 zł. Spółka nie dokonywała jednak i nie dokonuje przypisania tej ceny do poszczególnych działek ewidencyjnych.

Ad. 6 i 7

Budynek o powierzchni zabudowy 17 m², posadowiony w całości na działce nr 6, nie był przez Spółkę użytkowany bezpośrednio w ramach działalności operacyjnej. Spółka nie prowadziła w nim żadnej działalności, nie wykorzystywała go w bieżącej działalności i nie oddała go do używania jakiemukolwiek podmiotowi trzeciemu – w szczególności nie był on przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia. Spółka nie ponosiła na budynek żadnych nakładów, w tym nakładów na ulepszenie. Na dzień 23 stycznia 2025 r. budynek znajdował się w złym stanie technicznym. Budynek stanowił element terenu inwestycyjnego nabytego przez Spółkę w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego i jako taki był związany wyłącznie z działalnością gospodarczą Spółki opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Nie był wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług ani do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, ani do celów innych niż działalność gospodarcza.

Ad. 8

Wartość początkowa budynku nie została przez Spółkę ustalona. Budynek nie został zaliczony do środków trwałych, wobec czego wartość początkowa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie była dla niego określana. Akt notarialny dokumentujący nabycie nie przypisuje budynkowi odrębnej wartości, a w księgach Spółki budynek nie jest wyodrębniony - stanowi element jednej pozycji obejmującej całą nabytą nieruchomość - teren inwestycyjny.

Ad 9.

Budynek nie został zaliczony przez Spółkę do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych na podstawie przepisów o podatku dochodowym. Spółka nie dokonywała od niego odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 10

Na pytanie o treści „Czy od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.) ww. budynku do dnia wygaśnięcia z mocy prawa przysługującego prawa użytkowania wieczystego działek upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”

Odp. Tak. Budynek został wybudowany w 1980 r., na co wskazuje kartoteka budynków prowadzona dla działki macierzystej nr 1 (budynek o identyfikatorze 106103_9.0001.722_BUD, rok zakończenia budowy 1980). Spółka nabyła budynek w dniu 26 stycznia 2024 r. wraz z prawem użytkowania wieczystego działki nr 1, w ramach jednej transakcji. Zgodnie z książką obiektu budowlanego nr 49 (wydaną dnia 26 listopada 1997 r. przez Delegaturę Urzędu Miasta ... dla Dzielnicy … Referat Urbanistyki) wskazany budynek (obiekt budowlany) został oznaczony jako „…”.

Spółka nie ponosiła na budynek żadnych nakładów, w tym nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Od pierwszego zasiedlenia budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT do dnia 23 stycznia 2025 r. upłynął zatem okres dłuższy niż 2 lata.

Ad. 11

Na pytanie o treści „Proszę jednoznacznie wskazać odrębnie w stosunku do każdego z ww. naniesienia:

a) jakie konkretnie naniesienia znajdują się na ww. działkach? Proszę przyporządkować poszczególne naniesienia do numerów ewidencyjnych działek.

b) czy przysługujące Państwu odszkodowanie obejmuje również swoim zakresem ww. naniesienia?

c) czy ww. naniesienia były Państwa własnością (były objęte prawem użytkowania wieczystego)? Jeżeli, nie to proszę podać kto jest ich właścicielem.

d) jeżeli ww. naniesienia były Państwa własnością (były objęte prawem użytkowania wieczystego), to proszę wskazać:

c1) do jakich czynności wykorzystywali Państwo poszczególne naniesienia od momentu nabycia do momentu wygaśnięcia z mocy prawa przysługującego prawa użytkowania wieczystego działek, tj. do czynności:

- opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakich),

- zwolnionych od podatku od towarów i usług (proszę wskazać jakich),

- niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakich)?

c2) kiedy (proszę dzień, miesiąc, rok) ww. naniesienia zostały oddane do użytkowania?

c3) czy wartość początkowa poszczególnych naniesień przekraczała 15 000 zł?

c4) czy ww. naniesienia zostały zaliczone do Państwa środków trwałych?

c5) czy poszczególne naniesienia są trwale związane z gruntem?

c6) czy poszczególne ww. naniesienia stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane?

c7) czy jakiekolwiek ww. naniesienia stanowią urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane. Jeżeli tak, to proszę wskazać które oraz z którym obiektem budowlanym są związane zapewniając tym samym możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

c8) czy od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy podatku od towarów i usług poszczególnych budowli do dnia wygaśnięcia z mocy prawa przysługującego prawa użytkowania wieczystego działek upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Odp. 11 lit. a

Odpowiedź Wnioskodawcy - według stanu na dzień 23 stycznia 2025 r.:

We wniosku z 5 sierpnia 2026 r. naniesienia opisano zbiorczo, w odniesieniu do wszystkich trzech działek łącznie. W wykonaniu wezwania Wnioskodawca przyporządkowuje je poniżej do poszczególnych działek ewidencyjnych, wskazując jednocześnie, które z wymienionych zbiorczo elementów na danej działce nie występowały, a także uzupełniając opis o obiekt niewymieniony we wniosku (wiadukt drogowy nad działką nr 4). Wnioskodawca wskazuje, że nie wznosił żadnego z opisanych poniżej naniesień - wszystkie pochodzą sprzed nabycia przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego i stanowią pozostałość dawnego zagospodarowania terenu poprzemysłowego.

Okoliczność występowania na dzielonych działkach sieci uzbrojenia terenu została stwierdzona również w decyzjach podziałowych. Spółka nie dysponuje natomiast dokumentacją pozwalającą na jednoznaczne zidentyfikowanie właścicieli lub użytkowników sieci przesyłowych widocznych na mapach zasadniczych ani na kategoryczne potwierdzenie, że wszystkie odcinki sieci podziemnych nadal istnieją, z uwagi na prace rozbiórkowe prowadzone na terenie w latach poprzedzających nabycie.

Działka nr 4 (wydzielona z działki nr 3):

Naniesienie	Charakterystyka
Sieć wodociągowa	sieć ogólna (przesyłowa) oraz elementy sieci wewnętrznej
Sieć kanalizacyjna	sieć ogólna (przesyłowa) oraz elementy sieci wewnętrznej
Sieć ciepłownicza	sieć wewnętrzna, nieczynna
Sieć telekomunikacyjna sieć wewnętrzna, nieczynna	sieć wewnętrzna, nieczynna
Sieć elektroenergetyczna	sieć wewnętrzna, nieczynna
Ogrodzenie	Ogrodzenie terenu
Wiadukt drogowy ...	nad działką przebiega wiadukt drogowy w ciągu ..., którego filary posadowione są w granicach działki; wiadukt stanowi element drogi publicznej

Na działce nr 4 nie znajdowały się żadne budynki. Nie znajdowały się na niej również tory kolejowe ani ich fragmenty, nawierzchnie betonowe, rampy kolejowe ani oświetlenie zewnętrzne. Oznaczenie użytku gruntowego działki macierzystej nr 3 w ewidencji gruntów („Tk - tereny kolejowe”) ma charakter historyczny i odzwierciedla dawną funkcję terenu; na dzień 23 stycznia 2025 r. działka nr 4 nie była zabudowana torami kolejowymi.

Działka nr 5 (wydzielona z działki nr 2):

Naniesienie	Charakterystyka
Sieć wodociągowa	magistrala wodociągowa (sieć przesyłowa)
Sieć ciepłownicza	sieć przedsiębiorstwa ciepłowniczego (sieć przesyłowa)
Sieć kanalizacyjna	sieć wewnętrzna
Sieć elektroenergetyczna	sieć wewnętrzna, nieczynna
Ogrodzenie	Betonowe elementy ogrodzeniowe
Nawierzchnie betonowe	Plac postojowy i składowy
Rampy kolejowe	Rampy ziemne z prefabrykatami betonowymi
Oświetlenie zewnętrzne	latarnie

Na działce nr 5 nie znajdowały się żadne budynki. Nie znajdowały się na niej również tory kolejowe ani ich fragmenty, ani sieć telekomunikacyjna

Działka nr 6 (wydzielona z działki nr 1):

Naniesienie	Charakterystyka
Budynek	jednokondygnacyjny, murowany, powierzchnia zabudowy 17 m², rok zakończenia budowy 1980, rodzaj wg KŚT „pozostałe budynki niemieszkalne (109)”; posadowiony w całości na działce nr 6; opisany szerzej w odpowiedziach na pytania nr 6–10
Sieć wodociągowa	magistrala wodociągowa (sieć przesyłowa)
Sieć ciepłownicza	sieć przedsiębiorstwa ciepłowniczego (sieć przesyłowa)
Komora wodociągowa	element sieci wodociągowej (przesyłowej)
Sieć telekomunikacyjna	sieć wewnętrzna, nieczynna
Sieć elektroenergetyczna	sieć wewnętrzna, nieczynna
Nawierzchnie betonowe	Plac postojowy i składowy
Oświetlenie zewnętrzne	latarnie

Na działce nr 6 nie znajdowały się tory kolejowe ani ich fragmenty, ani sieć kanalizacyjna, ani ogrodzenie.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że naniesienia inne niż czynne sieci przesyłowe – to jest w szczególności nawierzchnie (jezdnie) betonowe, rampy kolejowe, pozostałości ogrodzenia, latarnie oraz nieczynne sieci wewnętrzne – znajdowały się na dzień 23 stycznia 2025 r. w złym stanie technicznym: były niekompletne, w znacznym stopniu zdemontowane i uszkodzone oraz nie pełniły swoich pierwotnych funkcji. Komora wodociągowa istniała na ten dzień.

Odp. 11 lit. b

Pismem z 21 lipca 2026 r., znak …, Prezydent Miasta ... poinformował Spółkę, że wartość prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6 i 4 wraz z naniesieniami budowlanymi została oszacowana przez rzeczoznawcę majątkowego. Wycena została podana Spółce łącznie dla prawa użytkowania wieczystego i naniesień, bez wyodrębnienia wartości przypadającej na poszczególne naniesienia. Operat nie został na dzień niniejszego wniosku Spółce przekazany i Spółka nie zna jego treści, w tym sposobu ujęcia w nim naniesień.

Tym samym pismem Miasto ..., powołując art. 98 ust. 3 oraz art. 101 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wstępnie wytypowało nieruchomość zamienną i zwróciło się do Spółki o zajęcie stanowiska. Spółka zajęła stanowisko odrębnym pismem.

Do dnia złożenia niniejszego uzupełnienia odszkodowanie nie zostało ostatecznie ustalone ani zrealizowane.

Odp. 11 lit. c

Nabywając prawo użytkowania wieczystego działek macierzystych, Spółka nabyła jednocześnie prawo własności budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności, posadowionych na tych działkach. W tym zakresie – w zakresie, w jakim Spółka była w stanie to ustalić – własność Spółki stanowiły w szczególności: budynek na działce nr 6, nawierzchnie (jezdnie) betonowe, rampy kolejowe, pozostałości ogrodzenia, latarnie oraz wewnętrzne sieci uzbrojenia terenu, w tym sieci nieczynne – stanowiące pozostałość dawnej infrastruktury zakładowej terenu poprzemysłowego.

Odrębną kategorię stanowią sieci przebiegające przez przedmiotowe działki tranzytem i zaopatrujące w media inne nieruchomości - to jest magistrala wodociągowa wraz z komorą wodociągową, sieć kanalizacyjna ogólna oraz sieć ciepłownicza. Według wiedzy Spółki elementy te nie stanowiły jej własności, lecz wchodziły w skład przedsiębiorstw przesyłowych – odpowiednio przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego oraz przedsiębiorstwa ciepłowniczego. Ocena ta opiera się na przebiegu tras tych sieci (tranzyt przez działki i zaopatrywanie innych nieruchomości). Spółka nie dysponuje natomiast dokumentacją pozwalającą na jednoznaczne i pełne zidentyfikowanie właścicieli tych sieci, a w księgach wieczystych prowadzonych dla nieruchomości, z których wydzielono przedmiotowe działki, nie ujawniono służebności przesyłu obciążających te działki.

Własności Spółki nie stanowił również wiadukt drogowy ..., przebiegający nad działką nr 4, wraz z filarami posadowionymi w granicach tej działki – obiekt ten stanowi element drogi publicznej pozostający we władaniu jej zarządcy i w żadnym momencie nie był objęty władztwem Spółki.

Odp. c1

Naniesienia nie były przez Spółkę fizycznie użytkowane. Stanowiły element terenu inwestycyjnego nabytego w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego i jako takie były związane wyłącznie z działalnością gospodarczą Spółki opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem ani do celów innych niż działalność gospodarcza. Nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia.

Odp. c2

Spółka nie oddawała naniesień do użytkowania. Wszystkie naniesienia pochodzą sprzed nabycia przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego działek macierzystych i powstały w okresie funkcjonowania na tym terenie zakładu przemysłowego (dawnej elektrociepłowni). Dokładne daty oddania ich do użytkowania przez podmioty władające nieruchomością przed Spółką nie są Spółce znane i Spółka nie ma możliwości ich ustalenia. Z dokumentacji ewidencyjnej dotyczącej kompleksu dawnej elektrociepłowni wynika, że obiekty budowlane na tym terenie powstawały w latach 1956–1987, a budynek posadowiony na działce nr 6 – w 1980 r.

Odp. c3

Wartość początkowa poszczególnych naniesień nie została przez Spółkę ustalona. Naniesienia nie zostały zaliczone do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych, a cena nabycia nie została przypisana do poszczególnych naniesień ani w akcie notarialnym, ani w księgach Spółki. Naniesienia te stanowiły część terenu inwestycyjnego, zakwalifikowanego do aktywów obrotowych.

Odp. c4.

Nie - naniesienia nie zostały zaliczone przez Spółkę do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych na podstawie przepisów o podatku dochodowym; Spółka nie dokonywała od nich odpisów amortyzacyjnych.

Odp. c5

Wewnętrzne sieci uzbrojenia terenu stanowiące własność Spółki (w tym sieci nieczynne) mają charakter podziemny i są posadowione w gruncie, a zatem były trwale związane z gruntem. Nawierzchnie (jezdnie) betonowe oraz rampy kolejowe były posadowione na gruncie w sposób trwały, a zatem również były z gruntem trwale związane. W odniesieniu do pozostałości ogrodzenia oraz latarni Spółka nie przeprowadzała inwentaryzacji budowlanej i – z uwagi na ich niekompletność, znaczny stopień zdemontowania i uszkodzenia – nie jest w stanie jednoznacznie potwierdzić trwałego związania każdego z tych elementów z gruntem na dzień 23 stycznia 2025 r.

Odp. c6 i c7

Na nabytym terenie inwestycyjnym znajdowały się naniesienia m.in. w postaci budynków poprzemysłowych, w tym budynki zabytkowe oraz infrastruktura techniczna konieczna do funkcjonowania Zespołu Elektrociepłowni. Spółka nie przeprowadzała formalnej inwentaryzacji budowlanej naniesień znajdujących się na działkach nr 5, 6 i 4.

Wnioskodawca przedstawia poniżej dokonaną własną kwalifikację poszczególnych naniesień znajdujących się na działkach drogowych będących własnością Wnioskodawcy:

Działka nr 4 (wydzielona z działki nr 3):

Naniesienie	Charakterystyka	Kwalifikacja Spółki wg Prawa budowlanego
Sieć wodociągowa	elementy sieci wewnętrznej	Budowla, obiekt liniowy
Sieć kanalizacyjna	elementy sieci wewnętrznej	Budowla, obiekt liniowy
Sieć ciepłownicza	sieć wewnętrzna, nieczynna	Budowla, obiekt liniowy
Sieć telekomunikacyjna	sieć wewnętrzna, nieczynna	Budowla, obiekt liniowy
Sieć elektroenergetyczna	sieć wewnętrzna, nieczynna	Budowla, obiekt liniowy
Ogrodzenie	ogrodzenie terenu	Urządzenie budowlane związane z kompleksem dawnej elektrociepłowni jako całością, w tym z budynkiem głównym Elektrociepłowni

Działka nr 5 (wydzielona z działki nr 2):

Naniesienie	Charakterystyka	Kwalifikacja Spółki wg Prawa budowlanego
Sieć kanalizacyjna	sieć wewnętrzna	Budowla, obiekt liniowy
Sieć elektroenergetyczna	sieć wewnętrzna, nieczynna	Budowla, obiekt liniowy
Ogrodzenie	betonowe elementy ogrodzeniowe	Urządzenie budowlane związane z kompleksem dawnej elektrociepłowni jako całością, w tym z budynkiem głównym Elektrociepłowni oraz budynkiem Strażnicy Przejazdu znajdującym się na działce nr 6
Nawierzchnie betonowe	plac postojowy i składowy	Urządzenie budowlane związane z kompleksem dawnej elektrociepłowni jako całością, w tym z budynkiem głównym Elektrociepłowni oraz budynkiem Strażnicy Przejazdu znajdującym się na działce nr 6
Rampy kolejowe	rampy ziemne z prefabrykatami betonowymi	budowla
oświetlenie zewnętrzne	latarnie	Urządzenie budowlane związane z kompleksem dawnej elektrociepłowni jako całością, w tym z budynkiem głównym Elektrociepłowni oraz budynkiem Strażnicy Przejazdu znajdującym się na działce nr 6

Działka nr 6 (wydzielona z działki nr 1):

Naniesienie	Charakterystyka	Kwalifikacja Spółki wg Prawa budowlanego
Budynek	jednokondygnacyjny, murowany, powierzchnia zabudowy 17 m², rok zakończenia budowy 1980, rodzaj wg KŚT „pozostałe budynki niemieszkalne (109)”; posadowiony w całości na działce nr 6; opisany szerzej w odpowiedziach na pytania nr 6–10	budynek
Sieć telekomunikacyjna	sieć wewnętrzna, nieczynna	Budowla, obiekt liniowy
Sieć elektroenergetyczna	sieć wewnętrzna, nieczynna	Budowla, obiekt liniowy
Nawierzchnie betonowe	plac postojowy i składowy	Urządzenie budowlane związane z kompleksem dawnej elektrociepłowni jako całością, w tym z budynkiem głównym Elektrociepłowni oraz budynkiem Strażnicy Przejazdu znajdującym się na działce nr 6
oświetlenie zewnętrzne	latarnie	Urządzenie budowlane związane z kompleksem dawnej elektrociepłowni jako całością, w tym z budynkiem głównym Elektrociepłowni oraz budynkiem Strażnicy Przejazdu znajdującym się na działce nr 6

Na dzień 23 stycznia 2025 r. elementy te były niekompletne, w znacznym stopniu zdemontowane i uszkodzone oraz nie pełniły swoich pierwotnych funkcji.

Odp. c8

Tak. Naniesienia te powstały przed nabyciem przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego działek macierzystych, w okresie funkcjonowania na tym terenie zakładu przemysłowego – .... Spółka nabyła je w dniu 26 stycznia 2024 r. w ramach jednej transakcji. Spółka nie ponosiła na te naniesienia żadnych nakładów, w tym nakładów na ulepszenie. Od pierwszego zasiedlenia poszczególnych naniesień w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT do dnia 23 stycznia 2025 r. upłynął zatem okres dłuższy niż 2 lata.

Pytania

1. Czy wygaśnięcie z mocy prawa przysługującego Spółce prawa użytkowania wieczystego działek gruntu nr 5, 6 oraz 4, wydzielonych pod drogi publiczne na podstawie art. 98 ust. 1 u.g.n. stanowi po stronie Spółki czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług — w szczególności dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy — a w konsekwencji czy przysługujące Spółce z tego tytułu odszkodowanie podlega po stronie Spółki opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezależnie od formy (pieniężnej albo rzeczowej), w jakiej odszkodowanie to zostanie spełnione?

2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, to jest uznania, że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego, następujące z mocy prawa, działek nr 5, 6 oraz 4, wydzielonych pod drogi publiczne na podstawie art. 98 ust. 1 u.g.n., w zamian za przysługujące Spółce odszkodowanie, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług — czy Spółka jest zobowiązana do dokonania korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu tego prawa użytkowania wieczystego, na podstawie art. 91 ustawy o VAT albo na podstawie art. 86 ust. 2a-2f ustawy o VAT w związku z art. 90c tej ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

do Pytania 1

W ocenie Wnioskodawcy wygaśnięcie z mocy prawa przysługującego Spółce prawa użytkowania wieczystego działek gruntu nr 5, 6 oraz 4, wydzielonych pod drogi publiczne na podstawie art. 98 ust. 1 u.g.n. nie stanowi po stronie Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług — w szczególności nie stanowi ani dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy. W konsekwencji przysługujące Spółce z tego tytułu odszkodowanie nie podlega po stronie Spółki opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz stanowi świadczenie pozostające poza zakresem przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem. Ocena ta pozostaje aktualna niezależnie od formy — pieniężnej albo rzeczowej — w jakiej odszkodowanie należne Spółce zostanie spełnione.

do Pytania 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego, ani na podstawie art. 91 ustawy o VAT, ani na podstawie art. 86 ust. 2a-2f tej ustawy w związku z art. 90c. Prawo użytkowania wieczystego zostało bowiem nabyte wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez cały okres jego trwania, aż do wygaśnięcia z mocy prawa. Wygaśnięcie to — jako zdarzenie niestanowiące sprzedaży, niewiążące się ze zmianą przeznaczenia prawa do wykonywania czynności zwolnionych od podatku ani z wykorzystaniem prawa do celów innych niż działalność gospodarcza — nie należy do okoliczności, z którymi przepisy ustawy o VAT wiążą obowiązek korekty podatku naliczonego.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy

do Pytania 1

1. Ramy prawne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (pkt 1); oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6); zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przepisy te stanowią implementację art. 14 ust. 1 i ust. 2 lit. a) oraz art. 24 i 25 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”).

Wnioskodawca wykaże poniżej, że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie stanowi dostawy towarów na żadnej z dwóch przewidzianych w ustawie podstaw — ani na podstawie przepisu szczególnego (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), ani na podstawie reguły ogólnej (art. 7 ust. 1 in principio ustawy o VAT) — a nadto nie stanowi świadczenia usług, przy czym ocena ta jest niezależna od formy, w jakiej spełnione zostanie należne Spółce odszkodowanie.

2. Argument systemowy — zakres normatywny katalogu czynności dotyczących użytkowania wieczystego (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT)

Ustawodawca, regulując opodatkowanie czynności dotyczących prawa użytkowania wieczystego, wymienił w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dwie odrębne postaci takich czynności i uznał je za dostawę towarów: oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste (pkt 6) oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego (pkt 7). Okoliczność, że ustawodawca uznał za konieczne odrębne wskazanie obu tych czynności, świadczy o tym, iż wyliczenie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ma charakter normatywny, a nie wyłącznie przykładowy. Gdyby bowiem dla objęcia tych czynności pojęciem dostawy towarów wystarczała klauzula generalna zawarta w części wstępnej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odrębne ich wymienienie w pkt 6 i 7 byłoby zbędne. Skoro ustawodawca w sposób wyraźny wskazał, które czynności dotyczące prawa użytkowania wieczystego podlegają opodatkowaniu jako dostawa towarów — ograniczając je do ustanowienia (pkt 6) oraz zbycia tego prawa (pkt 7) — to brak wymienienia wśród nich wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego, w szczególności wygaśnięcia następującego z mocy prawa, należy odczytywać jako celowe rozstrzygnięcie ustawodawcy o nieobejmowaniu tej czynności zakresem opodatkowania.

Przyjęcie odmiennego założenia prowadziłoby do wewnętrznej sprzeczności: albo wyliczenie zawarte w pkt 6 i 7 jest niezbędne — a wówczas pominięcie wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego ma znaczenie normatywne i wyłącza je z opodatkowania — albo wyliczenie to jest zbędne, co podważałoby spójność i racjonalność ustawodawcy. Zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy żadnego z przepisów nie można interpretować jako zbędnego. Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego stanowi zatem zdarzenie prawne o charakterze odmiennym od ustanowienia oraz zbycia tego prawa i jako niewymienione w ustawie nie może zostać objęte opodatkowaniem w drodze wykładni rozszerzającej.

3. Relacja przepisu szczególnego i reguły ogólnej; dwutorowy schemat oceny

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o VAT zawiera dwie odrębne konstrukcje dostawy towarów. Pierwszą jest reguła ogólna wyrażona w części wstępnej tego przepisu (in principio) — przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, stanowiąca implementację art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT. Drugą jest przepis szczególny zawarty w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT — przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, stanowiący implementację art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie przesądził, że art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy VAT stanowi lex specialis w stosunku do ogólnej definicji dostawy zawartej w art. 14 ust. 1, a przesłanki jego stosowania mają charakter niezależny względem przesłanek reguły ogólnej (wyrok z dnia 13 czerwca 2018 r., C-665/16, Gmina Wrocław, pkt 36; wyrok z dnia 25 lutego 2021 r., C-604/19, Gmina Wrocław, pkt 55; wyrok z dnia 11 lipca 2024 r., C-182/23, Makowit, pkt 28). Obie podstawy są zatem odrębne i podlegają niezależnej ocenie.

W konsekwencji wykazanie, że dane zdarzenie nie stanowi dostawy towarów, wymaga stwierdzenia, iż nie wypełnia ono hipotezy żadnej z tych dwóch podstaw. Taki właśnie dwutorowy schemat oceny — najpierw na gruncie przepisu szczególnego, a pomocniczo na gruncie reguły ogólnej — zastosował sam Trybunał w sprawie dotyczącej wprost użytkowania wieczystego (wyrok C-604/19, pkt 48).

Wnioskodawca przeprowadza poniżej analizę w tym samym układzie, wykazując kolejno niespełnienie przesłanek przepisu szczególnego (pkt 4) oraz reguły ogólnej (pkt 5).

4. Tor pierwszy — niespełnienie przesłanek przepisu szczególnego (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT)

Zakwalifikowanie czynności jako dostawy towarów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy VAT) wymaga łącznego spełnienia trzech kumulatywnych przesłanek: po pierwsze, musi nastąpić przeniesienie prawa własności; po drugie, przeniesienie to musi nastąpić z nakazu organu władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa; po trzecie, musi nastąpić wypłata odszkodowania (wyrok C-665/16, pkt 37; wyrok C-604/19, pkt 56; wyrok C-182/23, pkt 29).

Decydujące znaczenie ma charakter pierwszej z tych przesłanek. Trybunał wyjaśnił, że przeniesienie prawa własności w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy VAT nie może być rozumiane jako oznaczające konieczność przeniesienia w sensie ekonomicznym (wyrok C-665/16, pkt 38). Przepis ten odnosi się bowiem nie do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel — jak czyni to reguła ogólna z art. 14 ust. 1 — lecz w sposób wyraźny do przeniesienia własności rzeczy (wyrok C-665/16, pkt 40). Dla zastosowania przepisu szczególnego wystarczające, lecz zarazem konieczne, jest przeniesienie prawa własności w rozumieniu formalnego tytułu prawnego do nieruchomości (wyrok C-665/16, pkt 41).

Przesłanka ta, co oczywiste, nie jest w sprawie Spółki spełniona. Spółce przysługiwało wyłącznie prawo użytkowania wieczystego działek, nie zaś prawo ich własności; właścicielem gruntu przez cały okres trwania tego prawa — w tym również po jego wygaśnięciu — pozostawał podmiot publiczny. Spółka nie dysponowała zatem formalnym tytułem własności gruntu, który mógłby zostać przeniesiony, i obiektywnie nie mogła dokonać przeniesienia prawa własności gruntu. Co więcej, przysługujące Spółce prawo użytkowania wieczystego nie zostało przeniesione na nabywcę jako prawo trwające, lecz wygasło z mocy prawa (art. 98 ust. 1 u.g.n.). Wynika to z istoty użytkowania wieczystego jako prawa na gruncie stanowiącym własność innego podmiotu (Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego): prawo to nie może istnieć na rzecz podmiotu będącego właścicielem gruntu, wobec czego z chwilą, w której własność działek przypadła podmiotowi publicznemu, prawo użytkowania wieczystego Spółki nie mogło trwać i wygasło. Niezależnie od dogmatycznej kwalifikacji tego mechanizmu istotne dla niniejszej sprawy jest to, że w jego następstwie nie powstał po stronie jakiegokolwiek podmiotu tożsamy z dotychczasowym substrat prawa, którym podmiot ten mógłby rozporządzać — prawo użytkowania wieczystego ustało, a nie zostało przeniesione w stanie nadającym się do dalszego wykonywania.

Trafność powyższej oceny potwierdza pośrednio wyrok C-604/19, dotyczący wprost użytkowania wieczystego. W tamtej sprawie pierwsza przesłanka została uznana za spełnioną właśnie dlatego, że przekształcenie doprowadziło do przeniesienia prawa własności gminy (właściciela) na dotychczasowych użytkowników wieczystych (pkt 57) — a zatem czynności przeniesienia własności dokonał podmiot, któremu własność przysługiwała. W sprawie Spółki sytuacja jest odwrotna: Spółka nie była właścicielem i nie przenosiła własności, a jej prawo użytkowania wieczystego wygasło. Ponieważ przesłanki art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy VAT mają charakter kumulatywny, niespełnienie pierwszej z nich wyłącza zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w całości.

Powyższej oceny nie zmieniałoby również ewentualne przyjęcie — z czym Wnioskodawca się nie zgadza — że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego należałoby kwalifikować jako jego „powrotne przejście" na podmiot publiczny. Nawet bowiem przy takim założeniu nie doszłoby do spełnienia przesłanek art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, który wymaga przeniesienia prawa własności, a nie prawa użytkowania wieczystego. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego objęte jest odrębną jednostką redakcyjną — art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT (zbycie prawa) — która dotyczy czynności rozporządzającej dokonywanej dobrowolnie przez uprawnionego, a nie przymusowego ustania prawa z mocy prawa. Tym samym żadna z konstrukcji — wygaśnięcie prawa ani jego hipotetyczne przejście — nie prowadzi do opodatkowania na podstawie przepisu szczególnego.

5. Tor drugi — niespełnienie przesłanek reguły ogólnej (art. 7 ust. 1 in principio ustawy o VAT)

Niezależnie od powyższego, wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie stanowi również dostawy towarów w rozumieniu reguły ogólnej z art. 7 ust. 1 in principio ustawy o VAT (art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT), która definiuje dostawę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma charakter autonomiczny i ekonomiczny — nie odnosi się do przeniesienia własności w formie przewidzianej w prawie krajowym, lecz obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą jak właściciel (wyrok C-604/19, pkt 52; wyrok z dnia 8 lutego 1990 r., C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe). Istotą reguły ogólnej jest zatem przejście władztwa ekonomicznego nad rzeczą na inny podmiot — nabywcę.

Wymóg ten jest konsekwentnie akcentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w wyroku z dnia 18 kwietnia 2023 r. (sygn. I FSK 465/20) NSA wskazał, że z dostawą towarów mamy do czynienia, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca uzyska swobodę w dysponowaniu rzeczą jak właściciel; istotne jest przy tym faktyczne dysponowanie towarem, a nie tytuł prawny do niego.

W sytuacji Spółki przesłanka ta nie jest spełniona. Wskutek wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego z mocy prawa żaden podmiot nie uzyskał od Spółki władztwa ekonomicznego nad rzeczą, którym mógłby rozporządzać jak właściciel. Podmiot publiczny, na rzecz którego przypadła własność gruntu, nie nabył tego władztwa „od Spółki" w drodze przeniesienia — uzyskał pełne, nieobciążone władztwo nad własną nieruchomością wskutek ustania obciążającego ją prawa, a nie wskutek przejścia na niego prawa Spółki. Brak jest zatem nabywcy oraz substratu, który mógłby zostać uznany za przedmiot dostawy w rozumieniu reguły ogólnej.

6. Konkluzja osi dwutorowej i jej komplementarność

Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego Spółki nie wypełnia hipotezy żadnej z dwóch podstaw kwalifikacji jako dostawa towarów. Przepis szczególny (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) nie znajduje zastosowania wobec niespełnienia przesłanki przeniesienia prawa własności — Spółka nie była właścicielem i własności nie przeniosła. Reguła ogólna (art. 7 ust. 1 in principio ustawy o VAT) nie znajduje zastosowania wobec niespełnienia przesłanki przeniesienia władztwa ekonomicznego na nabywcę — prawo wygasło i nie przeszło na żaden podmiot.

Należy podkreślić, że nie chodzi tu o dwukrotne powołanie tego samego argumentu, lecz o wykazanie niespełnienia dwóch odrębnych, niezależnych przesłanek: ani formalny tytuł własności, ani ekonomiczne władztwo nad rzeczą nie zostały przez Spółkę na nikogo przeniesione. Obie konstrukcje — szczególna i ogólna — prowadzą zatem zgodnie do wniosku o braku dostawy towarów.

7. Brak dostawy towarów w odniesieniu do naniesień znajdujących się na wydzielonych działkach

Na wydzielonych działkach drogowych znajdowały się — opisane w części dotyczącej stanu faktycznego — sieci uzbrojenia terenu oraz elementy infrastruktury technicznej i komunikacyjnej, a na działce nr 6 — również budynek o powierzchni zabudowy 17 m². Wnioskodawca wykaże poniżej, że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie prowadzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do żadnego z tych naniesień.

Tytułem uwagi wstępnej należy zaznaczyć, że stanowisko Wnioskodawcy nie opiera się na kwalifikacji wydzielonych działek jako gruntów zabudowanych albo niezabudowanych, lecz na tezie dalej idącej — że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego w ogóle nie stanowi dostawy towarów. Przedstawiona poniżej ocena naniesień dotyczy wyłącznie tego, czy w następstwie wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego doszło do jakiejkolwiek ich dostawy przez Spółkę.

Sieci uzbrojenia terenu oraz elementy infrastruktury technicznej i komunikacyjnej znajdujące się na wydzielonych działkach pochodzą sprzed nabycia przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego i nie były przez nią wznoszone; Spółka nie dokonała wobec nich jakiejkolwiek czynności rozporządzającej. Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie prowadzi do ich dostawy. Należy bowiem uznać, iż w następstwie wygaśnięcia nie doszło do przeniesienia na jakikolwiek podmiot prawa do rozporządzania tymi elementami jak właściciel: prawo Spółki wygasło, a nie zostało przeniesione, a podmiot publiczny — pozostając właścicielem gruntu przez cały okres trwania prawa użytkowania wieczystego, nie uzyskał wskutek tego wygaśnięcia żadnego nowego władztwa nad tymi elementami.

Odrębnego omówienia wymaga budynek o powierzchni zabudowy 17 m² posadowiony na działce nr 6, który stanowił własność Spółki jako użytkownika wieczystego (art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego). Również jednak w odniesieniu do tego budynku wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie prowadzi do dostawy towarów, co wynika z następujących, wzajemnie się wzmacniających argumentów.

Po pierwsze, własność budynku posadowionego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest — stosownie do art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego — prawem związanym z użytkowaniem wieczystym i dzieli jego los prawny. Podobnie jak w przypadku samego prawa użytkowania wieczystego, Spółka nie dokonała wobec budynku żadnej czynności rozporządzającej — nie zbyła go ani nie przeniosła nad nim władztwa na inny podmiot. Ustanie prawa nastąpiło z mocy prawa, jako ustawowy skutek ostateczności decyzji podziałowej realizującej ustalenia planu miejscowego, na którego treść Spółka nie miała wpływu. Z punktu widzenia reguły ogólnej (art. 7 ust. 1 in principio ustawy o VAT) nie doszło zatem do przeniesienia przez Spółkę na inny podmiot prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel; podmiot publiczny, będący właścicielem gruntu, uzyskał pełne władztwo nad własną nieruchomością wskutek ustania obciążającego ją prawa, a nie wskutek przejścia na niego władztwa Spółki.

Po drugie, z ekonomicznego punktu widzenia podmiot publiczny nie uzyskał w następstwie wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego żadnego nowego władztwa nad budynkiem — pozostawał on posadowiony na gruncie, który przez cały okres trwania tego prawa stanowił własność tego podmiotu. Nie doszło zatem do przeniesienia władztwa ekonomicznego o cechach dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, należy uznać, iż wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie prowadzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do żadnego z naniesień znajdujących się na wydzielonych działkach — ani sieci uzbrojenia terenu, ani elementów infrastruktury technicznej i komunikacyjnej, ani budynku posadowionego na działce nr 6.

8. Argument językowy i konstytucyjny — brak prawa własności po stronie Spółki oraz zakaz wykładni rozszerzającej

Art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT odnosi się wprost do „przeniesienia (…) własności towarów w zamian za odszkodowanie". Spółce nie przysługiwało prawo własności działek, lecz prawo użytkowania wieczystego, wobec czego Spółka nie mogła dokonać „przeniesienia własności" w rozumieniu tego przepisu. Objęcie analizowanego zdarzenia zakresem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wymagałoby przyjęcia wykładni rozszerzającej, polegającej na zrównaniu wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego z przeniesieniem własności towarów.

Wykładnia rozszerzająca przepisów wyznaczających zakres przedmiotowy opodatkowania, dokonywana na niekorzyść podatnika, pozostaje w sprzeczności z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217 oraz art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. SK 7/15; wyrok TK z dnia 6 marca 2002 r., sygn. P 7/00). Konsekwencją tych zasad jest reguła rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika (in dubio pro tributario), skodyfikowana w art. 2a Ordynacji podatkowej.

9. Argument dotyczący odpłatności — charakter odszkodowania

Opodatkowaniu podlega wyłącznie czynność o charakterze odpłatnym, co wymaga istnienia bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem, w ramach stosunku prawnego, w którym następuje wymiana świadczeń wzajemnych (wyrok z dnia 3 marca 1994 r., C-16/93, Tolsma; wyrok z dnia 8 marca 1988 r., C-102/86, Apple and Pear Development Council).

Bezpośredni związek istnieje tylko wtedy, gdy między stronami istnieje stosunek prawny, w ramach którego cena otrzymana przez dostawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości świadczenia, a wynagrodzenie wyraża wartość subiektywną, rzeczywiście otrzymaną (wyrok z dnia 11 maja 2017 r., C-36/16, Posnania Investment; wyrok z dnia 19 grudnia 2012 r., C-549/11, Orfey Balgaria; wyrok z dnia 7 listopada 2013 r., C-249/12, Tulică i Plavoşin).

Przesłanka ta nie jest w sprawie Spółki spełniona. Odszkodowanie należne Spółce z tytułu wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego nie stanowi wynagrodzenia za dobrowolnie spełnione świadczenie, lecz ma charakter ustawowej kompensaty uszczerbku majątkowego doznanego przez Spółkę wskutek zdarzenia następującego z mocy prawa. Spółka nie spełnia na rzecz jakiegokolwiek podmiotu świadczenia, które mogłoby zostać uznane za ekwiwalent odszkodowania. Niezależnie od powyższego, jak wskazano w pkt 4, art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wiąże odszkodowanie wyłącznie z przeniesieniem własności towarów — które w sprawie Spółki nie następuje — wobec czego sama okoliczność wypłaty odszkodowania nie może samodzielnie kreować przedmiotu opodatkowania.

10. Brak świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT

Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Choć przepis ten definiuje świadczenie usług szeroko, jako każde świadczenie niestanowiące dostawy towarów, to pojęcie „świadczenia" zakłada istnienie określonego zachowania świadczeniodawcy — działania, zaniechania albo tolerowania — spełnianego na rzecz konkretnego beneficjenta, przy czym opodatkowaniu podlega wyłącznie świadczenie odpłatne, pozostające w bezpośrednim związku z wynagrodzeniem w ramach stosunku o świadczeniach wzajemnych (wyrok C-16/93, Tolsma; wyrok C-102/86, Apple and Pear Development Council; art. 24 i 25 Dyrektywy VAT).

Żadna z tych przesłanek nie jest spełniona. Po pierwsze, po stronie Spółki nie występuje jakiekolwiek świadczenie — utrata prawa następuje z mocy prawa, jako ustawowy skutek ostateczności decyzji zatwierdzającej podział, i nie jest przejawem działania, zaniechania ani tolerowania Spółki spełnianego na rzecz jakiegokolwiek podmiotu. Złożenie przez Spółkę wniosku o zatwierdzenie podziału stanowi czynność procesową skierowaną do organu administracji publicznej, a nie świadczenie spełniane na rzecz właściciela gruntu; skutek w postaci wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego następuje z mocy ustawy. Po drugie, brak jest beneficjenta świadczenia — wobec wygaśnięcia prawa prawo to nie przechodzi na żaden podmiot, lecz przestaje istnieć. Po trzecie, z przyczyn wskazanych w pkt 9 nie jest spełniona przesłanka odpłatności. Przyjęcie, że analizowane zdarzenie stanowi świadczenie usług, oznaczałoby uznanie za usługę sytuacji, w której brak jest zarówno świadczenia, jak i jego beneficjenta.

11. Forma realizacji odszkodowania nie wpływa na kwalifikację wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego

Przedstawiona ocena pozostaje aktualna niezależnie od formy, w jakiej należne Spółce odszkodowanie zostanie spełnione — to jest zarówno w przypadku jego wypłaty w pieniądzu, jak i w przypadku przyznania Spółce nieruchomości zamiennej z ewentualnym rozliczeniem różnicy wartości w formie pieniężnej. Przemawiają za tym następujące argumenty.

Po pierwsze, wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło z mocy prawa, z dniem, w którym decyzje zatwierdzające podziały stały się ostateczne (art. 98 ust. 1 u.g.n.). Zdarzenie to jest zakończone i nieodwracalne, a jego skutek prawny nastąpił niezależnie od późniejszych ustaleń stron co do sposobu zaspokojenia roszczenia odszkodowawczego; w chwili wygaśnięcia prawa forma odszkodowania nie była jeszcze uzgodniona. Skoro kwalifikacja zdarzenia na gruncie podatku od towarów i usług dokonywana jest według stanu istniejącego w chwili jego zaistnienia, to o tym, czy wygaśnięcie prawa stanowi czynność opodatkowaną, nie może przesądzać sposób, w jaki w przyszłości zostanie zaspokojone wynikające z tego zdarzenia roszczenie.

Po drugie, wybór formy odszkodowania dotyczy wyłącznie sposobu wykonania ciążącego na podmiocie publicznym obowiązku odszkodowawczego, a nie charakteru zdarzenia, które obowiązek ten wywołało.

Przyznanie nieruchomości zamiennej stanowi jedynie postać realizacji roszczenia odszkodowawczego, nie zmienia natomiast tego, że po stronie Spółki doszło do wygaśnięcia prawa, a nie do dokonania czynności opodatkowanej.

Po trzecie, analizowane zdarzenie nie stanowi zamiany w rozumieniu prawa cywilnego ani czynności o takim charakterze. Umowa zamiany zakłada istnienie dwóch wzajemnych, dobrowolnie zaciągniętych zobowiązań do przeniesienia własności rzeczy. W stanie faktycznym sprawy żaden z tych elementów nie występuje po stronie Spółki: utrata prawa użytkowania wieczystego nastąpiła z mocy prawa, a nadto nie polegała na przeniesieniu prawa, lecz na jego wygaśnięciu. Przyznanie nieruchomości zamiennej nie jest świadczeniem wzajemnym Spółki spełnianym w zamian za przeniesienie przez nią prawa, lecz realizacją publicznoprawnego obowiązku odszkodowawczego ciążącego na podmiocie publicznym.

Po czwarte, ewentualne rozliczenie różnicy wartości w formie pieniężnej ma charakter wyłącznie wyrównania różnicy pomiędzy wysokością odszkodowania a wartością nieruchomości zamiennej i nie stanowi wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie Spółki.

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest kwalifikacja na gruncie podatku od towarów i usług ewentualnego nabycia przez Spółkę nieruchomości zamiennej, w tym czynności dokonywanej w tym zakresie przez podmiot publiczny. Ewentualne uznanie tej czynności za opodatkowaną po stronie podmiotu publicznego pozostawałoby bez wpływu na ocenę kwalifikacji wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego po stronie Spółki, są to bowiem odrębne zdarzenia o odrębnych podstawach prawnych.

12. Brzmienie przepisów jako podstawa rozstrzygnięcia; orzecznictwo TSUE jako wytyczna interpretacyjna

Podstawą oceny prawnej jest brzmienie art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 14 Dyrektywy VAT, a orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stanowi wytyczną co do sposobu wykładni tych przepisów. Z brzmienia przepisów wynika rozróżnienie dwóch odrębnych konstrukcji dostawy — reguły ogólnej (przeniesienie władztwa ekonomicznego) oraz przepisu szczególnego (przeniesienie własności z nakazu organu lub z mocy prawa za odszkodowaniem) — które poddano analizie w pkt 4 i 5.

Wyroki Trybunału w sprawach C-665/16 (Gmina Wrocław), C-604/19 (Gmina Wrocław —przekształcenie użytkowania wieczystego) oraz C-182/23 (Makowit), które organ podatkowy mógłby potencjalnie powołać na poparcie ewentualnego stanowiska o opodatkowaniu, w istocie potwierdzają wykładnię dokonaną przez Spółkę. We wszystkich tych sprawach przedmiotem oceny było przeniesienie prawa własności — istniał podmiot przenoszący własność oraz podmiot ją nabywający.

W szczególności w sprawie C-604/19, dotyczącej wprost użytkowania wieczystego, opodatkowanie wynikało z tego, że to właściciel (gmina) przenosił prawo własności na dotychczasowego użytkownika wieczystego, spełniając pierwszą z trzech kumulatywnych przesłanek (pkt 57). W sprawie Spółki sytuacja jest odwrotna — Spółka nie była właścicielem i nie przenosiła własności, a jej prawo wygasło.

Powołane wyroki potwierdzają zatem ramę analityczną przedstawioną przez Spółkę (charakter lex specialis, trzy kumulatywne przesłanki, wymóg przeniesienia własności), z której — w odniesieniu do stanu faktycznego Spółki — wynika niespełnienie pierwszej przesłanki, a w konsekwencji brak dostawy towarów.

13. Odniesienie do możliwych argumentów przeciwnych o charakterze ogólnym

Wnioskodawca dostrzega, że w orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym czynności dotyczące prawa użytkowania wieczystego podlegają opodatkowaniu jako dostawa towarów z uwagi na ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. I FPS 1/06). Stanowisko to odnosi się jednak do czynności polegających na ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego oraz na jego zbyciu — to jest do czynności o charakterze rozporządzającym, dokonywanych przez podmiot uprawniony i skutkujących przejściem władztwa nad gruntem na inny podmiot. Argumentacja ta nie przystaje do sytuacji niejako przymusowego wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego z mocy prawa, w której nie występuje ani element rozporządzenia ze strony użytkownika wieczystego, ani przejście prawa na nabywcę.

Należy przy tym podkreślić, że odwołanie się do ekonomicznego rozumienia dostawy dotyczy wyłącznie reguły ogólnej (art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT). Tymczasem czynności dokonywane z mocy prawa za odszkodowaniem podlegają w pierwszej kolejności ocenie na gruncie przepisu szczególnego (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), który wymaga przeniesienia prawa własności rozumianego jako formalny tytuł prawny — a przesłanka ta w sprawie Spółki nie jest spełniona (pkt 4). Niezależnie od tego, jak wykazano w pkt 5, również reguła ogólna oparta na przeniesieniu władztwa ekonomicznego przemawia za stanowiskiem Spółki: skoro decydujące jest przejście władztwa na nabywcę, to w sytuacji, w której prawo wygasa i nie przechodzi na żaden podmiot, brak jest nabywcy oraz substratu, który mógłby zostać uznany za przedmiot dostawy.

14. Konkluzja

Mając na uwadze powyższe, wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego, następujące z mocy prawa, działek nr 5, 6 oraz 4, wydzielonych pod drogi publiczne na podstawie art. 98 ust. 1 u.g.n., w zamian za odszkodowanie, nie stanowi po stronie Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług — w szczególności nie stanowi dostawy towarów ani na podstawie przepisu szczególnego (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wobec braku przeniesienia prawa własności), ani na podstawie reguły ogólnej (art. 7 ust. 1 in principio ustawy o VAT, wobec braku przeniesienia władztwa ekonomicznego na nabywcę), ani nie stanowi świadczenia usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

W konsekwencji przysługujące Spółce z tytułu wygaśnięcia tego prawa odszkodowanie nie podlega po stronie Spółki opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ocena ta jest niezależna od formy, w jakiej odszkodowanie zostanie spełnione.

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiona wykładnia przepisów — oparta na ich brzmieniu, wykładni systemowej oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej — prowadzi do jednoznacznego wniosku i nie pozostawia w tym zakresie wątpliwości. Gdyby jednak milczenie ustawodawcy co do wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego — wobec wyraźnego wymienienia w art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT wyłącznie ustanowienia oraz zbycia tego prawa — uznać za źródło wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, których nie da się usunąć w drodze wykładni językowej i systemowej, to ewentualne rozstrzygnięcie tych wątpliwości na niekorzyść podatnika, poprzez objęcie opodatkowaniem zdarzenia w ustawie niewymienionego, pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z art. 2a Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

do Pytania 2

1. Ramy istotne dla oceny

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego w styczniu 2024 r. w ramach jednej transakcji gospodarczej obejmującej cały „teren inwestycyjny”, z zamiarem wykorzystania go do prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej (deweloperskiej). Transakcja została opodatkowana podstawową stawką podatku, a Spółka skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przez cały okres trwania tego prawa, aż do jego wygaśnięcia z mocy prawa, grunty nim objęte były przeznaczone wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych; nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku ani do celów innych niż działalność gospodarcza.

Prawo użytkowania wieczystego działek drogowych nr 5, 6 oraz 4, jak również znajdujące się na nich naniesienia, nie zostały zaliczone przez Spółkę do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych na podstawie przepisów o podatku dochodowym i nie zostały oddane do użytkowania w rozumieniu tych przepisów. Spółka wykonuje ponadto wyłącznie czynności opodatkowane i nie stosuje proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2–10a ustawy o VAT; z tego względu korekta roczna przewidziana w art. 91 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT, oparta na proporcji ustalonej dla zakończonego roku podatkowego, nie znajduje w sprawie zastosowania.

2. Mechanizmy korekty przewidziane w ustawie o VAT

Ustawa o VAT wiąże obowiązek korekty podatku naliczonego z zamkniętym katalogiem zdarzeń: korekta roczna dokonywana z uwzględnieniem proporcji (art. 91 ust. 1–3); korekta w związku ze sprzedażą towaru w okresie korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 (art. 91 ust. 4–6); korekta w związku ze zmianą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 91 ust. 7 w związku z ust. 7a–7d); korekta związana ze sposobem określenia proporcji przy działalności o charakterze mieszanym (art. 86 ust. 2a–2f w związku z art. 90c ustawy o VAT). Zdaniem Wnioskodawcy wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego z mocy prawa nie mieści się w żadnym z nich.

3. Filar pierwszy — niezastosowanie art. 91 ust. 4–6, ust. 7a oraz ust. 8 ustawy o VAT

Artykuł 91 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o VAT obejmuje wieloletnim okresem korekty grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów tylko wówczas, gdy „zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy”. Przesłanka ta nie jest w sprawie spełniona, a prawo użytkowania wieczystego nie zostało też oddane do użytkowania, od którego przepis nakazuje liczyć bieg okresu korekty. Dziesięcioletni okres korekty w ogóle więc nie rozpoczął biegu, co pozbawia przedmiotu przepisy odwołujące się do tego okresu i do towarów wskazanych w ust. 2.

Niezależnie od powyższego mechanizm z art. 91 ust. 4–6 nie ma zastosowania również dlatego, że nie doszło do „sprzedaży” w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT — jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1, wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług. Z tej samej przyczyny podstawy korekty nie tworzy art. 91 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Każda ze wskazanych podstaw jest samodzielnie wystarczająca.

4. Filar drugi — niezastosowanie art. 91 ust. 7 oraz ust. 7b–7d ustawy o VAT

Artykuł 91 ust. 7 ustawy o VAT nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów ust. 1–6 w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i dokonał takiego obniżenia, „a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi”. Zmiana prawa do odliczenia jest zatem przesłanką materialną wspólną dla całego bloku ust. 7–7d; jednostki ust. 7a–7d nie kreują odrębnych przesłanek korekty, lecz określają wyłącznie sposób i moment jej dokonania dla poszczególnych kategorii towarów, wobec czego przyporządkowanie prawa użytkowania wieczystego do kategorii z ust. 7b albo z ust. 7d ma znaczenie wtórne. Zmiana prawa do odliczenia zakłada bowiem, że towar nadal istnieje i zostaje powiązany z m.in. czynnościami nieuprawniającymi do odliczenia; ustanie bytu prawnego składnika majątku z mocy prawa nie jest zmianą tego prawa.

Znajduje to bezpośrednie oparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności w wyroku z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Belgische Staat przeciwko Ghent Coal Terminal NV, podatnik nabył grunt, poniósł na niego nakłady inwestycyjne i odliczył podatek naliczony, a następnie, z inicjatywy miasta, dokonał zamiany tego gruntu, której nie mógł uniknąć z ekonomicznego punktu widzenia — Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia pozostaje zachowane, jeżeli z powodu okoliczności pozostających poza kontrolą podatnika nigdy nie wykorzystał on towarów będących podstawą odliczenia do wykonywania czynności opodatkowanych.

Okoliczności sprawy Spółki uzasadniają zastosowanie powyższych zasad tym bardziej. W sytuacji Spółki wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło z mocy ustawy, jako skutek prawny przewidziany w art. 98 ust. 1 u.g.n. Wystąpienie z wnioskami o podział było niezbędne także dla realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego na pozostałej części terenu inwestycyjnego. Zakres podziału był w całości zdeterminowany ustaleniami planu nr 191, obowiązującego przed nabyciem przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego. Spółka nie miała praktycznej możliwości wyłączenia z podziału obszarów przeznaczonych w tym planie pod drogi publiczne ani ukształtowania granic nowo wydzielanych działek w sposób odmienny od ustaleń planu. Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego działek drogowych nastąpiło jako ustawowy i niepodlegający wyłączeniu skutek zatwierdzenia podziału.

Wnioskodawca wziął pod uwagę możliwy hipotetycznie argument przeciwny, zgodnie z którym ustanie prawa użytkowania wieczystego w zdarzeniu niepodlegającym opodatkowaniu należałoby traktować jako jego „wykorzystanie” do czynności pozostającej poza VAT. Argument taki nie znajduje oparcia w przepisach: art. 91 ustawy o VAT nie zna samodzielnej kategorii „zużycia” ani „konsumpcji” składnika majątku jako przesłanki korekty, a o „wykorzystaniu” towaru można mówić wówczas, gdy podatnik wykonuje daną czynność — wygaśnięcie prawa nie jest natomiast czynnością wykonywaną przez Spółkę. Niezależnie od tego nie jest spełniona przesłanka niewykorzystania towarów zgodnie z pierwotnym zamiarem, o której mowa w art. 91 ust. 7d ustawy o VAT: działki drogowe nie stanowiły odrębnego przedmiotu nabycia, lecz nierozerwalny element jednej transakcji gospodarczej obejmującej cały „teren inwestycyjny”, a Spółka nie miała praktycznej możliwości odrębnego ich nabycia bądź wyłączenia z transakcji. Rozciąganie obowiązku korekty na zdarzenia nieprzewidziane wprost w art. 91 ustawy o VAT stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą przepisu.

5. Filar trzeci — niezastosowanie art. 86 ust. 2a–2f w związku z art. 90c ustawy o VAT

Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego nie rodzi również obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynniku). Mechanizm z art. 86 ust. 2a-2f ustawy o VAT, a w konsekwencji także korekta z art. 90c tej ustawy, znajduje zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy podatnik nabywa towary lub usługi wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, i nie jest możliwe przypisanie ich w całości do działalności gospodarczej. Podstawową przesłanką stosowania tego mechanizmu jest zatem wykonywanie przez podatnika czynności należących do sfery innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Spółka prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą (deweloperską) i nie wykonuje czynności należących do sfery pozagospodarczej. Prawo użytkowania wieczystego było przez cały okres jego trwania wykorzystywane wyłącznie do celów tej działalności gospodarczej, a Spółka nie wykorzystywała go do celów innych niż działalność gospodarcza ani do celów prywatnych. Stanowisko to potwierdza wprost broszura informacyjna Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, zgodnie z którą: „Jeśli podatnik nie wykonuje czynności pozostających poza działalnością gospodarczą lub czynności zwolnionych z VAT oraz nie wykorzystuje nieruchomości, włączonej w majątek przedsiębiorstwa, na cele prywatne, zasady odliczania proporcjonalnego opisane w niniejszej broszurze nie znajdą do niego zastosowania”. Skoro Spółka nie wykonuje żadnej z tych kategorii czynności, zasady odliczania proporcjonalnego, w tym mechanizm prewspółczynnika, nie znajdują do niej zastosowania.

Należy przy tym odróżnić czynności niepodlegające opodatkowaniu, lecz pozostające w związku z działalnością gospodarczą, od czynności wykonywanych poza działalnością gospodarczą; jedynie te ostatnie uruchamiają obowiązek stosowania sposobu określenia proporcji. Na rozróżnienie to wskazał Minister Finansów we wskazanej powyżej broszurze informacyjnej, zaliczając do zdarzeń „towarzyszących” działalności gospodarczej między innymi otrzymanie odszkodowań. Otrzymanie przez Spółkę odszkodowania za utratę prawa użytkowania wieczystego, następujące z mocy prawa, jest właśnie zdarzeniem tego rodzaju; okoliczność, że nie podlega ono opodatkowaniu, nie oznacza, iż prawo to zostało wykorzystane do celów innych niż działalność gospodarcza.

6. Zasada neutralności jako dyrektywa wykładni

Poprawność powyższego uzasadnienia potwierdza zasada neutralności podatku od wartości dodanej.

System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach całej jego działalności gospodarczej. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie wskazywał, że odmienna wykładnia prowadziłaby do powstania nieuzasadnionych różnic między przedsiębiorstwami o tym samym profilu, uzależniając ostateczną akceptację odliczenia od tego, czy inwestycja doprowadziła do transakcji opodatkowanych (np. wyrok C-110/94, pkt 22; wyrok C-672/16, pkt 43 i 44). Także w sprawie Spółki ta nadrzędna zasada powinna być respektowana.

Obciążenie Spółki obowiązkiem korekty podatku naliczonego oznaczałoby efektywnie przeniesienie na nią ekonomicznego ciężaru podatku w odniesieniu do nabycia dokonanego w celu wykonywania czynności opodatkowanych, mimo braku podstawy ustawowej dla takiej korekty. Byłoby to nie do pogodzenia z art. 168 dyrektywy VAT oraz z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

7. Konkluzja

Wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego, następujące z mocy prawa, nie należy do zdarzeń, z którymi przepisy ustawy o VAT wiążą obowiązek korekty podatku naliczonego. Prawo to nie zostało zaliczone do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych Spółki, co samodzielnie wyłącza mechanizmy z art. 91 ust. 4–6, ust. 7a i ust. 8 ustawy o VAT; niezależnie od tego wygaśnięcie nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 tej ustawy. Nie wystąpiła również zmiana prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, warunkująca zastosowanie art. 91 ust. 7 w związku z ust. 7b–7d, ani wykorzystanie prawa do celów innych niż działalność gospodarcza, co wyłącza art. 86 ust. 2a–2f w związku z art. 90c ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, nabyte przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego i odpowiadające jego przeznaczeniu wyłącznie do czynności opodatkowanych przez cały okres trwania, pozostaje zatem zachowane. W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego ani na podstawie art. 91 ustawy o VAT, ani na podstawie art. 86 ust. 2a–2f tej ustawy w związku z art. 90c.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2026 r. w zakresie obu pytań pozostaje aktualne i nie ulega zmianie w związku z uzupełnieniem opisu sprawy. Uzupełnione okoliczności – w szczególności brak zaliczenia prawa użytkowania wieczystego, budynku i naniesień do środków trwałych oraz brak ustalenia dla nich wartości początkowej – potwierdzają argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 2. Stanowisko koresponduje z uzupełnionym opisem sprawy i zakresem pytań.

Wnioskodawca wyjaśnia, że wątpliwość interpretacyjna objęta wnioskiem dotyczy wyłącznie tego, czy wygaśnięcie z mocy prawa prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6 i 4 stanowi czynność objętą zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług – to jest dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 tej ustawy albo świadczenie usług w rozumieniu jej art. 8 ust. 1 – oraz czy w konsekwencji odszkodowanie należne Spółce stanowi wynagrodzenie za czynność objętą tym zakresem. Użyty w pytaniu nr 1 zwrot „podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” odnosi się do objęcia czynności zakresem przedmiotowym ustawy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co potwierdza również sposób sformułowania warunku w pytaniu nr 2.

Przedmiotem wniosku nie jest natomiast ustalenie, czy – w razie uznania, że czynność mieści się w zakresie przedmiotowym ustawy – dostawa korzystałaby ze zwolnienia od podatku, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT, ani ustalenie właściwej stawki podatku.

Odpowiedzi na pytania organu dotyczące pierwszego zasiedlenia (pytania nr 10 i c8), daty oddania naniesień do użytkowania (pytanie c2), trwałego związania naniesień z gruntem (pytanie c5) oraz ich kwalifikacji na gruncie ustawy – Prawo budowlane (pytania c6 i c7) Wnioskodawca udziela z ostrożności procesowej, w celu uniknięcia pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, nie rozszerzając przez to zakresu pytań objętych wnioskiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6, 4 wraz naniesieniami w zamian za odszkodowanie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

1) eksport towarów;

2) import towarów na terytorium kraju;

3) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek oraz budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Jeśli zatem wywłaszczenie lub przymusowa sprzedaż następuje za wynagrodzeniem, to wówczas stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii objętej zakresem zadanego pytania nr 1 należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 311 ze zm.):

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
w zakresie dróg publicznych:

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na mocy art. 12 ust. 4f ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W myśl art. 12 ust. 5 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Na podstawie art. 18 ust. 1 cyt. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Zgodnie z art. 23 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399 ze zm.):

Działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Jak wskazuje art. 98 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Właściwy organ składa wniosek o ujawnienie w księdze wieczystej praw gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa do działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne lub pod poszerzenie istniejących dróg publicznych. Podstawą wpisu tych praw do księgi wieczystej jest ostateczna decyzja zatwierdzająca podział.

Zgodnie z art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Stosownie do art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Z mocy art. 112 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zaznaczyć należy, że z tytułu czynności wywłaszczenia nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego osoba wywłaszczona otrzymuje odszkodowanie. Zatem w tej sytuacji ww. odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności ww. towarów, a tym samym dostawa ta stanowi czynność odpłatną.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, którego głównym przedmiotem działalności jest działalność deweloperska, polegająca na wznoszeniu budynków. Przysługiwało Państwu prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonych w ..., w tym m.in. działek nr 1, 3 oraz 2 wraz z naniesieniami w postaci budynku na działce nr 6, nawierzchni (jezdni) betonowych, ramp kolejowych, pozostałości ogrodzenia, latarni oraz wewnętrznych sieci uzbrojenia terenu, w tym sieci nieczynnych – stanowiących pozostałość dawnej infrastruktury zakładowej terenu poprzemysłowego. Nabycie prawa użytkowania wieczystego ww. działek wraz z ww. naniesieniami nastąpiło z generalnym zamiarem wykorzystania go w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. W wyniku decyzji podziałowych Prezydenta Miasta ... z działek macierzystych wyodrębniono trzy działki drogowe nr 4, 5 oraz 6, które wraz z ww. naniesieniami były przeznaczone i wykorzystywane wyłącznie do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przeznaczenie części wskazanego obszaru pod drogi publiczne wynikało z władztwa planistycznego gminy, wykonanego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującym przed nabyciem przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego. Z dniem, w którym decyzje zatwierdzające podziały stały się ostateczne, tj. z dniem 23 stycznia 2025 r., przysługujące Państwu prawo użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych nr 5, 6 oraz 4 wygasło z mocy prawa, na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jako ustawowy skutek podziału realizującego ustalenia tego planu.

Zaznaczenia wymaga, ze w wyniku wydanych decyzji podziałowych prawo użytkowania wieczystego przysługujące Państwu wobec działek nr 5, 6 oraz 4 wraz z ww. naniesieniami wygasło i tym samym uznać należy, że doszło do wywłaszczenia za odszkodowaniem, tj. wywłaszczenia poprzez wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego za odszkodowaniem.

W analizowanym przypadku w związku z wygaśnięciem z mocy prawa przysługującego Państwu prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6 oraz 4 wraz z ww. naniesieniami dojdzie do przekazania ww. działek i ww. naniesień za odszkodowaniem niezależnie od formy (pieniężnej albo rzeczowej) odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa. Tym samym ww. przekazanie za odszkodowaniem, jest/będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Państwa wątpliwości budzi fakt, że właścicielem gruntu, na którym ustanowione było prawo użytkowania wieczystego, przez cały okres jego trwania — w tym również po wygaśnięciu tego prawa — pozostawał podmiot publiczny. Państwa zdaniem wskutek wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego z mocy prawa żaden podmiot nie uzyskał od Państwa władztwa ekonomicznego nad rzeczą, którym mógłby rozporządzać jak właściciel.

W tym miejscu powołać należy wyrok sądu NSA z 13 maja 2020 r. sygn. I FSK 2072/19:

Podkreślić należy, że władztwo ekonomiczne ma znaczenie z punktu widzenia podatku od towarów i usług, ale ma znaczenie pochodne wobec tytułu prawnego dla ustalenia istnienia dostawy towaru.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dla dostawy towarów, tj. odpłatnego zbycia nieruchomości, wystarczy zawarcie ważnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Skutkiem przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (cywilistycznym) jest uzyskanie zawsze prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u.

Zaznaczenia wymaga, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Należy zatem stwierdzić, że użytkownik wieczysty otrzymuje prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Z informacji, które Państwo wskazali we wniosku, wynika, że na skutek prawny jakim jest nabycie na podstawie aktu notarialnego 25 stycznia 2024 r. zostali Państwo właścicielem prawa użytkowania wieczystego gruntu obejmującego m.in. działki, z podziału których powstały wywłaszczone działki wraz z naniesieniami w postaci budynku na działce nr 6, nawierzchni (jezdni) betonowych, ramp kolejowych, pozostałości ogrodzenia, latarni oraz wewnętrznych sieci uzbrojenia terenu, w tym sieci nieczynnych – stanowiących pozostałość dawnej infrastruktury zakładowej terenu poprzemysłowego. Tym samym od 25 stycznia 2024 r. posiadali Państwo prawo do rozporządzania ww. działkami wraz z naniesieniami jak właściciel.

Wobec powyższego przeniesienie prawa własności działek wraz z ww. naniesieniami w wyniku wywłaszczenia poprzez wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego traktowane jest na gruncie ustawy jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z punktu widzenia prawa cywilnego i publicznego pozostawali Państwo właścicielem prawa użytkowania wieczystego działek wraz z ww. naniesieniami i z tytułu ww. wywłaszczenia zostanie Państwu jako właścicielowi wypłacone odszkodowanie. Przeniesienie tego prawa na rzecz Skarbu Państwa lub innej jednostki realizującej cel publiczny wypełnia definicję odpłatnej dostawy towarów.

W prawie podatkowym pojęcie "dostawy towaru" opiera się na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (władztwo ekonomiczne).

W konsekwencji przekazanie na rzecz Skarbu Państwa lub innej jednostki realizującej cel publiczny przez Państwa prawa użytkowania wieczystego działek nr 5, 6 wraz z ww. naniesieniami w wyniku wywłaszczenia poprzez wygaśnięcie ww. prawa użytkowania wieczystego działek wraz z ww. naniesieniami za odszkodowaniem niezależnie od formy (pieniężnej albo rzeczowej), które pełni/będzie pełniło funkcję wynagrodzenia, stanowi/będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko do pytania nr 1 uznałem za nieprawidłowe.

Jednocześnie w związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, nie udzielam odpowiedzi w zakresie pytania nr 2 odnoszącego się do obowiązku dokonania korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu ww. prawa użytkowania wieczystego, na podstawie art. 91 ustawy o VAT albo na podstawie art. 86 ust. 2a-2f ustawy o VAT w związku z art. 90c tej ustawy o VAT, ponieważ pytanie nr 2 zostało postawione pod warunkiem uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko dla Państwa, nie dotyczy zaś skutków prawnopodatkowych wynikających z przedstawionego opisu sprawy dla innych podmiotów.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja a sytuacja podatnika

Stanowisko organu przedstawione w interpretacji dotyczy stanu faktycznego opisanego we wniosku. Ocena, czy odnosi się ono do sytuacji innego podatnika, wymaga analizy jego dokumentów — w ramach obsługi księgowej zajmuje się tym biuro.

Kontakt z biurem