0112-KDIL1-2.4012.372.2026.2.MŁ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·      uznania czynności, w ramach których wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać majątek powstały w ramach projektu, za czynności niepodlegające opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

·      braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo pismami z 1 września 2026 r. (wpływ 1 października 2026 r.) i 1 października 2026 r. (wpływ 1 października 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Miasto (…) (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialne za realizację zadań własnych określonych w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 662 ze zm.) dalej: ustawa o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 4, 14 i 15 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Miasta należą m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody; lokalnego transportu zbiorowego; porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego oraz gospodarki wodnej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Miasto realizuje projekt inwestycyjny pn. (…) (dalej: Inwestycja lub Projekt). Inwestycja jest finansowana przy współudziale środków pochodzących ze źródeł zewnętrznych – w celu realizacji przedmiotowego Projektu Miasto uzyskało dofinansowanie w ramach programu Fundusze Europejskie (…).

Przedmiotem Projektu jest zakup i montaż instalacji fotowoltaicznych wraz z magazynami energii elektrycznej oraz pompami ciepła dla następujących obiektów użyteczności publicznej:

·      budynku ochotniczej straży pożarnej (…),

·      budynku Urzędu Miasta (…),

·      dworca autobusowego (…),

(dalej jako: Budynki).

Ponoszone w ramach Projektu wydatki inwestycyjne były/są dokumentowane wystawianymi na Miasto przez dostawców/usługodawców fakturami VAT, na których Miasto było/jest oznaczane jako nabywca przedmiotowych towarów i usług, z podaniem NIP Miasta.

Miasto pragnie przy tym wskazać, że posiada obiektywną możliwość wyodrębnienia wydatków ponoszonych w ramach Projektu na każdy z Budynków, na potrzeby którego realizowany jest Projekt.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznych w ramach Projektu, Miasto jest/będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 68 ze zm.), a montowane w ramach Inwestycji instalacje fotowoltaiczne stanowią / będą stanowić mikroinstalacje w rozumieniu ww. ustawy.

Miasto pragnie wskazać, że energia elektryczna wytwarzana w instalacjach fotowoltaicznych zrealizowanych w ramach Projektu będzie w pierwszej kolejności zużywana w celu zaspokojenia zapotrzebowania energetycznego Budynków. Ewentualne nadwyżki wyprodukowanej energii elektrycznej będą zasadniczo magazynowane w ww. magazynach energii, a następnie wykorzystywane z tych magazynów energii na potrzeby własne. Nie planuje się oddawania energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej. Zakładana ilość energii elektrycznej i cieplnej wytworzonej z przedmiotowych instalacji nie jest zawyżona w stosunku do rocznego zużycia energii w Budynkach, na potrzeby których te instalacje pracują.

Miasto pragnie wskazać, że efekty rzeczowe Projektu są/będą wykorzystywane w sposób analogiczny jak same Budynki, na potrzeby których Projekt jest realizowany. Budynki (a w konsekwencji i efekty rzeczowe Projektu) są/będą w marginalnym stopniu wykorzystywane w sposób odpłatny – na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w szczególności:

·      budynek OSP (…) sporadycznie stanowi przedmiot najmu;

·      powierzchnia dworca autobusowego (…) jest w nieznacznej części najmowana.

Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wskazali Państwo, że zgodnie z założeniami Projektu energia elektryczna wytwarzana przez instalacje fotowoltaiczne realizowane w ramach Projektu będzie przeznaczona na potrzeby własne Budynków objętych Wnioskiem. Energia ta będzie w pierwszej kolejności zużywana na bieżąco w celu zaspokojenia zapotrzebowania energetycznego poszczególnych Budynków, natomiast ewentualne chwilowe nadwyżki energii ponad bieżące zapotrzebowanie będą kierowane do magazynów energii zainstalowanych przy poszczególnych Budynkach. Instalacje fotowoltaiczne zostały dobrane do zapotrzebowania energetycznego Budynków i nie zostały przewymiarowane w stosunku do ich rocznego zużycia energii elektrycznej. Zastosowanie magazynów energii ma na celu zwiększenie poziomu wykorzystania na miejscu energii elektrycznej wytworzonej przez instalacje fotowoltaiczne. Energia elektryczna wytworzona przez instalacje fotowoltaiczne objęte Wnioskiem nie będzie wprowadzana do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej.

Wskazali Państwo, że obecnie realizacja Projektu nie została zakończona. Po wykonaniu instalacji fotowoltaicznych dopełnią Państwo wymaganych formalności związanych z ich przyłączeniem do sieci elektroenergetycznej oraz dokonają wymaganych zgłoszeń wobec właściwego operatora systemu dystrybucyjnego.

Instalacje fotowoltaiczne będą instalacjami typu on-grid, a zatem będą technicznie przyłączone do sieci elektroenergetycznej. Jednocześnie wskazali Państwo, że przyłączenie instalacji do sieci oraz dopełnienie wymaganych w tym zakresie formalności nie oznacza, że energia elektryczna wytworzona przez instalacje będzie wprowadzana do sieci.

Zgodnie z przyjętym sposobem wykorzystania instalacji energia będzie zużywana na potrzeby własne poszczególnych Budynków, natomiast ewentualne chwilowe nadwyżki produkcji ponad bieżące zapotrzebowanie będą kierowane do magazynów energii.

W związku z przyjętym sposobem funkcjonowania instalacji fotowoltaicznych, zgodnie z którym wytworzona energia będzie zużywana na potrzeby własne Budynków lub magazynowana i nie będzie wprowadzana do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, nie przewidują Państwo rozliczania i otrzymywania wynagrodzenia z tytułu energii elektrycznej wytworzonej przez instalacje fotowoltaiczne i wprowadzonej do sieci.

Wskazali Państwo, że w przypadku instalacji fotowoltaicznych objętych zakresem Wniosku nie korzystają i nie będą korzystać Państwo z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W odniesieniu do przedmiotowych instalacji nie będzie występowało rozliczenie ilościowe energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec energii pobranej z sieci. Tym samym Państwo nie będą otrzymywali wynagrodzenia z tego tytułu.

Wskazali Państwo, że w przypadku instalacji fotowoltaicznych objętych zakresem Wniosku nie będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W konsekwencji nie wystąpi energia elektryczna wprowadzona do sieci, której wartość podlegałaby rozliczeniu w systemie, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE.

Sprecyzowali Państwo, że instalacje fotowoltaiczne objęte zakresem Wniosku nie będą mieścić się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Sytuacja wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci nie będzie występowała w odniesieniu do instalacji fotowoltaicznych objętych Wnioskiem.

Nie wystąpi również sytuacja, w której niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka energii uprzednio wprowadzona do sieci „przepadnie”. Ewentualne chwilowe nadwyżki produkcji będą magazynowane i przeznaczane do późniejszego wykorzystania na potrzeby własne Budynków, a nie wprowadzane do sieci.

Wskazali Państwo, że instalacje fotowoltaiczne, które powstały/powstaną w ramach Projektu stanowią/będą stanowiły instalacje „on-grid”.

Doprecyzowali Państwo, iż instalacje fotowoltaiczne realizowane w ramach Projektu na budynkach są/będą wykorzystywane w sposób analogiczny jak same budynki – tj. zasadniczo do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Natomiast na budynku:

·      Urzędu Miasta w marginalnym zakresie, efekty rzeczowe Projektu będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz czynnościami zwolnionymi z VAT.

·      OSP sporadycznie część powierzchni stanowi przedmiot najmu, na podstawie zawieranych w tym zakresie umów cywilnoprawnych (tj. do czynności podlegających opodatkowaniu VAT). Jednakże, Państwo rozważają zaprzestanie odpłatnego najmu powierzchni budynku OSP.

·      dworca autobusowego niewielka część powierzchni budynku dworca autobusowego stanowi przedmiot najmu, na podstawie umów cywilnoprawnych (tj. do czynności podlegających opodatkowaniu VAT).

Zaznaczyli Państwo ponadto, że na budynku Urzędu Miasta, OSP oraz dworca autobusowego nie mają Państwo możliwości przyporządkowania przedmiotowych wydatków poniesionych w ramach Projektu w stosunku do różnych rodzajów czynności (tj. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

Pytania

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, czynności, w ramach których Miasto wykorzystuje/będzie wykorzystywać majątek realizowany w ramach Projektu, stanowią/będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT?

2.  Czy Miastu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, czynności, w ramach których Miasto wykorzystuje/będzie wykorzystywać majątek realizowany w ramach Projektu, nie stanowią/nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

Ad.2

Miastu nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad 1 i 2

Zważywszy na fakt, że majątek będący przedmiotem Inwestycji jest/będzie wykorzystywany przez Miasto przede wszystkim do realizacji zadań własnych związanych ze sprawami ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody; lokalnego transportu zbiorowego; porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego oraz gospodarki wodnej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1, 4, 14 i 15 ustawy o samorządzie gminnym), a jedynie w marginalnym (znikomym) zakresie do czynności odpłatnych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w ocenie Miasta nie zachodzi związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, który uzasadniałby prawo do odliczenia podatku naliczonego. Sporadyczny najem powierzchni budynku ochotniczej straży pożarnej oraz najem nieznacznych powierzchni dworca autobusowego mają charakter incydentalny i uboczny w stosunku do zasadniczego przeznaczenia Budynków, którym jest realizacja celów publicznych.

Tym samym nie dochodzi/nie będzie tu dochodzić do odpłatnej dostawy towarów czy odpłatnego świadczenia usług w zakresie uzasadniającym prawo do odliczenia, a Budynki wraz z efektami rzeczowymi Inwestycji wykorzystywane są/będą przede wszystkim w związku z realizacją zadań własnych Miasta (czynności o charakterze publicznym, niepodlegające opodatkowaniu VAT). Dodatkowo, założeniem realizacji Inwestycji nie jest dokonywanie sprzedaży energii elektrycznej, lecz wykorzystywanie jej na potrzeby własne Budynków (oraz magazynowanie potencjalnej nadwyżki wyprodukowanej energii – również na potrzeby własne Budynków).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane przez podatnika VAT do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Miasta brak jest bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami ponoszonymi na realizację Projektu, a wykonywaniem do sporadycznych i nieznacznych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Miasta, realizacja Projektu nie jest/nie będzie związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony i tym samym Miasto nie jest/nie będzie uprawnione do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację przedmiotowego Projektu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy:

·      w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym czynności, w ramach których Miasto wykorzystuje/będzie wykorzystywać majątek realizowany w ramach Projektu, nie stanowią/nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT.

·      Miastu nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o OZE”:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

Na podstawie art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo projekt inwestycyjny pn. (…). Przedmiotem Projektu jest zakup i montaż instalacji fotowoltaicznych wraz z magazynem energii elektrycznej oraz pompami ciepła dla następujących obiektów użyteczności publicznej:

·      budynku ochotniczej straży pożarnej (…),

·      budynku Urzędu Miasta (…),

·      dworca autobusowego (…).

Ponoszone wydatki inwestycyjne były/są dokumentowane wystawianymi na Państwa fakturami VAT wystawianymi przez dostawców/usługodawców.

Wskazali Państwo, że instalacje fotowoltaiczne, które powstały/powstaną w ramach projektu stanowią/będą stanowiły instalacje on-grid. Zatem będą technicznie przyłączone do sieci elektroenergetycznej. Państwo są/będą prosumentem energii odnawialnej. Instalacje stanowią/będą stanowiły mikroinstalacje. Nie korzystają/nie będą korzystali Państwo z rozliczeń ilości energii elektrycznej wprowadzonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranych z tej sieci, o których mowa w art. 4 ust. 1 oraz w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Nie wystąpi energia elektryczna wprowadzona do sieci, której wartość podlegałaby rozliczenia w systemie, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE. Instalacje fotowoltaiczne objęte zakresem wniosku nie będą mieścić się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o OZE. Wskazali Państwo, że nie przewidują otrzymywania wynagrodzenia z tytułu rozliczenia energii. Będą Państwo dysponować magazynem energii. Energia ta będzie w pierwszej kolejności zużywana na bieżąco w celu zaspokojenia zapotrzebowania energetycznego poszczególnych budynków, natomiast chwilowe nadwyżki energii ponad bieżące zapotrzebowanie będą kierowane do magazynów energii zainstalowanych przy poszczególnych budynkach. Po wykonaniu instalacji fotowoltaicznych dopełnią Państwo wymaganych formalności związanych z ich przyłączeniem do sieci elektroenergetycznej oraz dokonają Państwo wymaganych zgłoszeń wobec właściwego operatora systemu dystrybucyjnego.

Instalacje fotowoltaiczne wraz z magazynem energii są/będą wykorzystywane przez Państwa w sposób analogiczny jak same budynki, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Natomiast w budynku:

·      Urzędu Miasta w marginalnym zakresie, efekty projektu będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz czynnościami zwolnionymi z VAT,

·      OSP sporadycznie będą miały związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, ze względu na najem części powierzchni budynku, na podstawie umów cywilnoprawnych,

·      Dworca autobusowego będą miały związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, ponieważ niewielka część powierzchni stanowi przedmiot najmu, na podstawie umów cywilnoprawnych.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania czynności, w ramach których wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać majątek powstały w ramach projektu, za czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Wskazać należy, że aby dokonywać sprzedaży energii elektrycznej konieczne jest m.in. podłączenie instalacji fotowoltaicznej do sieci oraz podpisanie umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Spełnienie tych warunków oznacza, że instalacja została przygotowana do dokonywania dostaw towaru jakim jest energia elektryczna. Są to więc okoliczności świadczące o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej, w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Należy również zauważyć, że wskazali Państwo, iż nie korzystają/nie będą korzystali Państwo z rozliczeń ilości energii elektrycznej wprowadzonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranych z tej sieci, o których mowa w art. 4 ust. 1 oraz w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Nie wystąpi energia elektryczna wprowadzona do sieci, której wartość podlegałaby rozliczenia w systemie, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE. Instalacje fotowoltaiczne objęte zakresem wniosku nie będą mieścić się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o OZE. Wskazali Państwo, że nie przewidują otrzymywania wynagrodzenia z tytułu rozliczenia energii. Będą Państwo dysponować magazynem energii. Energia ta będzie w pierwszej kolejności zużywana na bieżąco w celu zaspokojenia zapotrzebowania energetycznego poszczególnych budynków, natomiast chwilowe nadwyżki energii ponad bieżące zapotrzebowanie będą kierowane do magazynów energii zainstalowanych przy poszczególnych budynkach.

Nalży zatem stwierdzić, że w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii wyprodukowanej w instalacjach fotowoltaicznych do sieci energetycznej, będą Państwo dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

W analizowanej sprawie majątek realizowany w ramach projektu – jak wynika z treści wniosku – wykorzystywany jest/będzie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z podatku oraz występującymi po Państwa stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT.

Podsumowując, stwierdzam, że czynności w ramach których Państwo wykorzystują/będą wykorzystywać majątek realizowany w ramach projektu (…) stanowi/będzie stanowił czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h tej ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W odniesieniu do art. 86 ust. 2h ustawy należy wskazać, że:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 6 ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 9a ustawy:

Obrót, o którym mowa w art. 90 ustawy powinien być rozumiany jako kwota zapłaty z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT. Wskazać przy tym należy, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Powyższe oznacza, że proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem w analizowanej sprawie majątek realizowany w ramach projektu na poszczególnych budynkach – jak wynika z treści wniosku – wykorzystywany jest/będzie do wykonywania odpowiednio czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z podatku oraz występującymi po Państwa stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem VAT, czynności zwolnionych od podatku VAT) i działalności innej niż działalność gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W sytuacji, gdy przyporządkowanie zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, a w sytuacji wystąpienia czynności zwolnionych od podatku, dodatkowo z zastosowaniem przepisów art. 90 ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z instalacjami fotowoltaicznymi dla poszczególnych budynków objętych realizacją projektu (…) przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia, w sytuacji wykorzystania wydatków do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, i dodatkowo z zastosowaniem przepisów art. 90 ustawy w sytuacji wystąpienia czynności zwolnionych od podatku VAT.

Podsumowując, stwierdzam, że przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych realizacją projektu dotyczących instalacji fotowoltaicznych w odniesieniu do budynku OSP i dworca autobusowego, przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych z instalacjami fotowoltaicznymi dla budynku Urzędu Miasta przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia przy zastosowaniu prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia, jak i przepisów art. 90 ust. 1 i następne ustawy.

Przy czym prawo do odliczenia podatku VAT w ww. zakresie będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·      zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w szczególności informacji, że wydatki związane z realizacją projektu są/będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.