0111-KDIB3-2.4012.525.2026.1.AR

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „JST”, „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm., dalej: „Ustawa o samorządzie gminnym”) JST jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej JST znajdują się jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, zajmujące się zasadniczo oświatą oraz pomocą społeczną. Ponadto, w strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje również Zakład Gospodarki Komunalnej w (…) (dalej: „Zakład”), działający w formie samorządowego zakładu budżetowego. Jednocześnie, Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji bądź tworzenia jednostek budżetowych lub samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań jako jednostki samorządu terytorialnego.

W ramach różnorodnych zadań realizowanych przez Gminę, w tym objętych tzw. podlegającym tzw. centralizacją rozliczeń podatku VAT, można wyróżnić następujące czynności:

1.    opodatkowane podatkiem VAT – do czynności takich mogą należeć, przykładowo, sprzedaż działek budowlanych czy odpłatne usługi dostarczania wody oraz odbioru ścieków, wynajem lokali lub powierzchni na cele użytkowe, odpłatne udostępnianie obiektów sportowych czy też powierzchni reklamowych, sprzedaż majątku;

2.    zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT – do czynności takich mogą należeć, przykładowo, wynajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe;

3.    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – do czynności takich mogą należeć, przykładowo, wydawanie dowodów osobistych, budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej drogi publiczne, chodniki, oświetlenie, pobiera opłaty publicznoprawne i administracyjne, które stanowią dochód Gminy.

W toku prowadzonej działalności Gmina ponosi wydatki związane z działalnością sklasyfikowaną w ww. grupach, które to wydatki są dokumentowane fakturami VAT. Część z tych wydatków można bezpośrednio powiązać z danym rodzajem działalności (np. wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT), natomiast pozostała część tych wydatków dotyczy jednocześnie kilku rodzajów działalności (przypisanie ich do jednego rodzaju działalności nie jest obiektywnie możliwe). Szczegółowo rzecz ujmując, wydatki ponoszone (obecnie lub w przyszłości) przez Gminę można podzielić w następujący sposób:

1.    wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (np. zakup usług geodezyjnych związanych wyłącznie z przygotowaniem działki budowlanej przeznaczonej do sprzedaży);

2.    wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT (np. zakup usług remontowych dla potrzeb wyłącznie wynajmu mieszkań na cele mieszkaniowe);

3.    wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (np. zakup usługi budowlanej dotyczącej wyłącznie naprawy drogi publicznej);

4.    wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalnością zwolnioną z opodatkowania VAT (np. zakup ogłoszenia zawierającego wykaz działek budowlanych przeznaczonych do sprzedaży oraz wykaz lokali mieszkalnych przeznaczonych do wynajmu);

5.    wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. zakup mediów związany jednocześnie z wynajmowaną powierzchnią użytkową oraz z budynkiem urzędu stanu cywilnego, zakup sprzętu biurowego dla pracownika zajmującego się poborem opłat za użytkowanie wieczyste opodatkowane VAT oraz poborem podatków i opłat lokalnych, zakup mebli biurowych lub materiałów biurowych dla pracowników sekretariatu szkoły, która udostępnia powierzchnie odpłatnie, zakup środków czystości na powierzchnie wspólne w obiektach wynajmowanych na cele użytkowe jak i udostępnianych nieodpłatnie);

6.    wydatki związane jednocześnie z działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. zakup usług remontowych należącego do Gminy budynku, w którym część powierzchni stanowią mieszkania wynajmowane przez Gminę na cele mieszkaniowe, a pozostała część powierzchni jest udostępniana nieodpłatnie na potrzeby lokalnych stowarzyszeń);

7.    wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT oraz z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (np. zakup energii elektrycznej służącej oświetleniu budynku Urzędu Gminy, zakup artykułów spożywczych związanych z funkcjonowaniem sekretariatu urzędu Gminy).

Od ww. wydatków Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z  przepisami ustawy o VAT wykazanego na fakturach dokumentujących ich nabycie w następującej wysokości (liczby właściwe dla wskazanych powyżej wydatków):

1.    pełne (100%) prawo do odliczenia podatku VAT;

2.    brak prawa do odliczenia podatku VAT;

3.    brak prawa do odliczenia podatku VAT;

4.    prawo do odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT;

5.    prawo do odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT;

6.    brak prawa do odliczenia podatku VAT;

7.    prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT wraz z zastosowaniem tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.

W przypadku wydatków ujętych w pozycjach 1, 2, 3 i 6 Gmina ustala prawo do odliczenia oraz jego zakres, przypisując te wydatki bezpośrednio do odpowiedniej kategorii czynności i identyfikując z nimi związek z działalnością gospodarczą Gminy, a w odniesieniu do wydatków w ramach kategorii 4, stosując współczynnik, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Przedmiotem wniosku są natomiast wydatki z pozycji 5 i 7, które Gmina postrzega jako niezwiązane wprost z jednym, ściśle określonym rodzajem działalności, ale nadal są to wydatki, które przynajmniej częściowo, w sposób pośredni, pozostają w związku z działalnością gospodarczą. Wydatek wynikający z konkretnej faktury w ramach tej kategorii nie może zostać w całości ani w części przypisany metodą bezpośredniej alokacji wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Stopień powiązania z tą działalnością może być różny – większy lub mniejszy, wyraźny lub słabiej uchwytny – jednak zawsze związek istnieje. Nie jest to związek nieuchwytny.

Związek ten może dotyczyć zarówno jednej danej czynności, kilku konkretnych czynności opodatkowanych realizowanych w ramach działalności Gminy, jak też czynności wykonywanych przez więcej niż jedną jednostkę (np. ogólnych wydatków Gminy, których nie da się jednoznacznie przyporządkować do jednej jednostki). Może dotyczyć czynności wykonywanych aktualnie, jak i zamierzonych do wykonania w przyszłości (np. budowa budynku na wynajem). Możliwe są zatem różne konfiguracje. W stosunku do każdego takiego wydatku Gmina jest w stanie wskazać, w jaki sposób pozostaje on w związku z danymi czynnościami opodatkowanymi.

Kluczowe jest jednak to, że wydatki, które stanowią przedmiot wniosku związane są równocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT i działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (niestanowiącą działalności gospodarczej). Kategoria ta obejmuje zarówno wydatki bieżące, jak i inwestycyjne, w tym ponoszone w związku z czynnościami, które będą realizowane dopiero w przyszłości.

W odniesieniu do takich wydatków istnieją różne metody ustalania zakresu prawa do odliczenia, a art. 86 ust. 2a ustawy o VAT umożliwia Gminie ustalenie dla tego rodzaju wydatków, zakresu ich wykorzystania do celów działalności gospodarczej i prawa do częściowego odliczenia podatku VAT. Zakres prawa do odliczenia można ustalać w szczególności przy wykorzystaniu prewspółczynnika, obliczanego według przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej „Rozporządzenie MF”).

W pierwszej kolejności Gmina dąży do skorzystania z jak największego prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do wydatków z pozycji 5 i 7, czy to stosując zakres odliczenia obliczony w oparciu o przepisy Rozporządzenia MF, czy też zamierzając stosować inne prawem określone metody zgodnie z przepisami art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT.

Niemniej, zdarzają się sytuacje, w których takie przyporządkowanie nie jest możliwe, ponieważ dokładna proporcja w momencie odliczenia nie jest znana lub Gmina nie jest w stanie określić jednoznacznie, której jednostki prewspółczynnik należy zastosować. Gmina jest natomiast w stanie stwierdzić, że w pewnym, choćby niewielkim zakresie, dany wydatek pozostaje związany z działalnością opodatkowaną VAT. Gmina chciałaby skorzystać również z niezwłocznego odliczenia VAT w zakresie w jakim jest w stanie niewątpliwie ustalić związek z działalnością opodatkowaną, a nie korzystać z prawa do odliczenia dopiero w drodze korekty, dopiero gdy ustali „finalny” prewspółczynnik. Korekta „zwiększająca” odliczenie może nastąpić na ewentualnym późniejszym etapie, zgodnie z decyzją Gminy.

W związku z tym Gmina rozważa, by dla wydatków, dla których finalna proporcja odliczenia nie jest znana, ale które niewątpliwie są związane częściowo z podlegającą opodatkowaniu VAT działalnością gospodarczą skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT poprzez zastosowanie prewspółczynnika VAT ustalonego na poziomie 1%.

Gmina jest świadoma, że dla pewnych wydatków, oprócz prewspółczynnika należy również zastosować współczynnik VAT, określony przepisami art. 90 ustawy o VAT. Niemniej, przedmiotem wniosku jest wyłącznie prewspółczynnik VAT, ustalający zakres odliczenia ze względu na związek z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą, i działalnością niegospodarczą (w sytuacji, gdy Gmina będzie korzystać z prewspółczynnika a wydatki będą związane również z działalnością gospodarczą zwolnioną z VAT, to w odniesieniu do takich wydatków będzie również stosować współczynnik VAT z art. 90 ustawy o VAT).

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Gmina jest uprawniona do dokonania częściowego odliczenia VAT naliczonego wedle minimalnego prewspółczynnika na poziomie 1%, w sytuacji, gdy Gmina nie zna sposobu jak zastosować prewspółczynnik z Rozporządzenia MF lub prewspółczynnik określony w oparciu o przepisy ust. 2a–2h ustawy o VAT, a towary lub usługi nabywane przez nią są wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę (za pośrednictwem jej jednostek) podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina jest uprawniona do dokonania częściowego odliczenia VAT naliczonego wedle minimalnego prewspółczynnika na poziomie 1%, w sytuacji, gdy Gmina nie zna sposobu jak zastosować prewspółczynnik z Rozporządzenia MF lub prewspółczynnik określony w oparciu o przepisy ust. 2a – 2h ustawy o VAT, a towary lub usługi nabywane przez nią są wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę (za pośrednictwem jej jednostek) podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez te jednostki, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Dokonywane przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych czynności powinny być traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

-        zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

-        pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Stosownie do cytowanych powyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Równocześnie, w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności podlegającej VAT.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków objętych wnioskiem należy zdaniem Gminy zastosować przede wszystkim art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz przepisy Rozporządzenia MF.

Przepisy ustawy o VAT w art. 86 ust. 2b i 2c pozostawiają po stronie podatnika sposób ustalenia prewspółczynnika, pod warunkiem, że przyjęty sposób jej określenia w możliwie najwyższym stopniu odpowiada specyfice prowadzonej działalności oraz dokonywanych nabyć. Z kolei przepisy Rozporządzenia MF wskazują sztywne metody kalkulacji prewspółczynnika, zależne od rodzaju jednostki organizacyjnej (urząd gminy, jednostka budżetowa, zakład budżetowy). Natomiast wspólnym elementem dopuszczalnych rozwiązań jest to, że w liczniku proporcji powinien zostać ujęty obrót z działalności gospodarczej.

Z analizy konstrukcji sposobu kalkulacji prewspółczynników wynika, że skoro w ogólnej działalności Gminy występuje choćby minimalny obrót z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu VAT, to prewspółczynnik jako relacja dodatniego licznika do dodatniego mianownika – musi być zawsze większy od zera.

W konsekwencji, po zastosowaniu reguły zaokrąglania w górę, która wynika z art. 86 ust. 2g oraz treści § 3 Rozporządzenia MF nie może on przyjąć wartości 0% i powinien wynosić co najmniej 1%.

Zatem jeśli podatnik jest w stanie ustalić, że dany wydatek jest związany zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT oraz działalnością inną niż działalność gospodarcza i będzie chciał skorzystać z prawa do odliczenia VAT przy zastosowaniu określonych przepisami proporcji, to wysokość takiego prewspółczynnika będzie wyższa od zera, a więc po zaokrągleniu będzie wynosić min. 1%.

Ponadto prawo do zastosowania przez Gminę 1% prewspółczynnika można wywnioskować z podstawowych reguł wykładni prawa, stosowanych również w prawie podatkowym, czyli z zasady „im można więcej, tym można mniej” (łac. a maiori ad minus). Oznacza ona, że jeżeli jakiś podmiot ma prawo do działania w szerszym zakresie (więcej), to tym bardziej ma prawo do działania w zakresie węższym (mniej).

Jeśli wskazane przepisy dotyczące sposobu kalkulowania wysokości prewspółczynnika, dają prawo do odliczenia podatku naliczonego, to tym bardziej należy przyznać Gminie uprawnienie do zastosowania najniższego punktu procentowego prewspółczynnika, co sprowadza się do wniosku, że Gmina ma prawo dokonać wyboru, czy odliczy podatek naliczony w oparciu o 1% prewspółczynnika z pominięciem jego kalkulacji na podstawie Rozporządzenia MF, mimo iż formalnie ma taką możliwość.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w zakresie jakim towary i usługi, z których nabyciem naliczono ten podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z którego to prawa może skorzystać lub nie, co w konsekwencji powinno również dotyczyć możliwości obniżenia tego odliczenia przy spełnieniu pozostałych warunków tego przepisu. Wiąże się to ze swobodą w dysponowaniu prawem podatnika do odliczenia podatku naliczonego tylko w jej określonej części. Jak słusznie wyjaśnił Dyrektor Izby Administracyjnej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2018 r. sygn. ILPP1/443-1371/09-3/AT: „(…) uznać trzeba, że tak jak podatnikowi pozostawiona jest swoboda co do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w ogóle, tak samo podatnik może prawo do odliczenia podatku naliczonego zrealizować częściowo. Nie jest to powiem wykluczone, że z pewnych względów podatnik będzie chciał w danym okresie rozliczeniowym odliczyć jedynie część podatku naliczonego z tego okresu.”. Jak wynika z przytoczonej interpretacji indywidualnej skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego pozostaje całkowicie w gestii podatnika jako jego uprawnienie, z którego skorzystanie jest jego wolnym wyborem.

Innymi słowy mówiąc: z kalkulacji określonych przepisami Rozporządzenia MF prewspółczynnik może wynikać na poziomie wyższym niż 1%. Podobnie może wynikać z kalkulacji prewspółczynników określonych przepisami art. 86 ust. 2b i 2c ustawy o VAT. Niemniej, jeśli taki prewspółczynnik jest wyższy, to podatnik może podjąć decyzję o zastosowaniu niższego odliczenia. Kryterium w tym przypadku będzie jedno: jakikolwiek związek z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą Gminy.

W związku z powyższym, przyjęcie 1% prewspółczynnika dla wskazanej kategorii wydatków mieszanych spełnia wymagania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT zachowując obiektywną relację między wykorzystaniem tych wydatków do działalności gospodarczej, a pozostałą działalnością – bowiem udział działalności gospodarczej jest realny, choć może być bardzo niski oraz nie prowadzi do zawyżenia odliczenia, lecz raczej pełni funkcję „bezpiecznego minimum”, opartego na konstrukcji i zasadach zaokrąglania wynikających z przepisów jego liczenia.

Zatem prawo do odliczenia na poziomie 1% wynika zarówno z wykładni przepisów, jak i z założenia, że podatnik może zrealizować prawo do odliczenia w niższej wysokości niż maksymalna, o ile przysługuje mu prawo do odliczenia w wyższym wymiarze. W analizowanej sytuacji nie jest jednak możliwe zastosowanie odliczenia niższego niż 1% (z zastrzeżeniem zasad wynikających z art. 90 ustawy o VAT, które Gmina będzie stosować „z mocy prawa” również do wydatków rozliczanych według stawki 1%, tam, gdzie jest to wymagane).

Podsumowując, jeżeli Gmina w toku prowadzonej działalności zidentyfikuje wydatek, który obiektywnie jest choćby częściowo związany z działalnością opodatkowaną VAT i będzie w stanie uzasadnić, że poniesienie tego wydatku jest niezbędne – przynajmniej w części i pośrednio – do prowadzenia działalności gospodarczej, to powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT. Zakres tego prawa nie powinien być niższy niż 1%.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższą argumentację, Gmina stoi na stanowisku, że jest uprawniona do stosowania 1% prewspółczynnika od wydatków mieszanych służących jednocześnie działalności opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W świetle tego przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2h ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze. 

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

I tak zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 10a ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Jednocześnie w przypadku zakupów związanych w ramach działalności gospodarczej równocześnie z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami zwolnionymi od podatku, podatnik winien ustalić współczynnik, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy również wskazać, że w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Sposób określenia proporcji ustala się dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie.

W sytuacji, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Skoro bowiem nie będą Państwo w stanie ustalić w jakim stopniu nabyte towary i usługi wykorzystywane będą przez poszczególne jednostki organizacyjne, uznać należy, że wykorzystywane będą one przez Państwa – jako podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do wszystkich Państwa rozliczeń i Państwa jednostek organizacyjnych, dokonywanych po centralizacji rozliczeń.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach różnorodnych zadań realizowanych przez Gminę, w tym objętych tzw. podlegającym tzw. centralizacją rozliczeń podatku VAT, można wyróżnić następujące czynności:

1.    opodatkowane podatkiem VAT – do czynności takich mogą należeć, przykładowo, sprzedaż działek budowlanych czy odpłatne usługi dostarczania wody oraz odbioru ścieków, wynajem lokali lub powierzchni na cele użytkowe, odpłatne udostępnianie obiektów sportowych czy też powierzchni reklamowych, sprzedaż majątku;

2.    zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT – do czynności takich mogą należeć, przykładowo, wynajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe;

3.    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT – do czynności takich mogą należeć, przykładowo, wydawanie dowodów osobistych, budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej drogi publiczne, chodniki, oświetlenie, pobiera opłaty publicznoprawne i administracyjne, które stanowią dochód Gminy.

W toku prowadzonej działalności Gmina ponosi wydatki związane z działalnością sklasyfikowaną w ww. grupach, które to wydatki są dokumentowane fakturami VAT. Część z tych wydatków można bezpośrednio powiązać z danym rodzajem działalności (np. wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT), natomiast pozostała część tych wydatków dotyczy jednocześnie kilku rodzajów działalności (przypisanie ich do jednego rodzaju działalności nie jest obiektywnie możliwe). Szczegółowo rzecz ujmując, wydatki ponoszone (obecnie lub w przyszłości) przez Gminę można podzielić w następujący sposób:

1.    wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (np. zakup usług geodezyjnych związanych wyłącznie z przygotowaniem działki budowlanej przeznaczonej do sprzedaży);

2.    wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT (np. zakup usług remontowych dla potrzeb wyłącznie wynajmu mieszkań na cele mieszkaniowe);

3.    wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (np. zakup usługi budowlanej dotyczącej wyłącznie naprawy drogi publicznej);

4.    wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalnością zwolnioną z opodatkowania VAT (np. zakup ogłoszenia zawierającego wykaz działek budowlanych przeznaczonych do sprzedaży oraz wykaz lokali mieszkalnych przeznaczonych do wynajmu);

5.    wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. zakup mediów związany jednocześnie z wynajmowaną powierzchnią użytkową oraz z budynkiem urzędu stanu cywilnego, zakup sprzętu biurowego dla pracownika zajmującego się poborem opłat za użytkowanie wieczyste opodatkowane VAT oraz poborem podatków i opłat lokalnych, zakup mebli biurowych lub materiałów biurowych dla pracowników sekretariatu szkoły, która udostępnia powierzchnie odpłatnie , zakup środków czystości na powierzchnie wspólne w obiektach wynajmowanych na cele użytkowe jak i udostępnianych nieodpłatnie);

6.    wydatki związane jednocześnie z działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. zakup usług remontowych należącego do Gminy budynku, w którym część powierzchni stanowią mieszkania wynajmowane przez Gminę na cele mieszkaniowe, a pozostała część powierzchni jest udostępniana nieodpłatnie na potrzeby lokalnych stowarzyszeń);

7.    wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, działalnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT oraz z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (np. zakup energii elektrycznej służącej oświetleniu budynku Urzędu Gminy, zakup artykułów spożywczych związanych z funkcjonowaniem sekretariatu urzędu Gminy,).

Od ww. wydatków Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z  przepisami ustawy o VAT wykazanego na fakturach dokumentujących ich nabycie w następującej wysokości (liczby właściwe dla wskazanych powyżej wydatków):

1.    pełne (100%) prawo do odliczenia podatku VAT;

2.    brak prawa do odliczenia podatku VAT;

3.    brak prawa do odliczenia podatku VAT;

4.    prawo do odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT;

5.    prawo do odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT;

6.    brak prawa do odliczenia podatku VAT;

7.    prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT wraz z zastosowaniem tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.

W przypadku wydatków ujętych w pozycjach 1, 2, 3 i 6 Gmina ustala prawo do odliczenia oraz jego zakres, przypisując te wydatki bezpośrednio do odpowiedniej kategorii czynności i identyfikując z nimi związek z działalnością gospodarczą Gminy, a w odniesieniu do wydatków w ramach kategorii 4, stosując współczynnik, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Przedmiotem wniosku są natomiast wydatki z pozycji 5 i 7, które Gmina postrzega jako niezwiązane wprost z jednym, ściśle określonym rodzajem działalności, ale nadal są to wydatki, które przynajmniej częściowo, w sposób pośredni, pozostają w związku z działalnością gospodarczą. Wydatek wynikający z konkretnej faktury w ramach tej kategorii nie może zostać w całości ani w części przypisany metodą bezpośredniej alokacji wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Stopień powiązania z tą działalnością może być różny – większy lub mniejszy, wyraźny lub słabiej uchwytny – jednak zawsze związek istnieje. Nie jest to związek nieuchwytny.

Związek ten może dotyczyć zarówno jednej danej czynności, kilku konkretnych czynności opodatkowanych realizowanych w ramach działalności Gminy, jak też czynności wykonywanych przez więcej niż jedną jednostkę (np. ogólnych wydatków Gminy, których nie da się jednoznacznie przyporządkować do jednej jednostki). Może dotyczyć czynności wykonywanych aktualnie, jak i zamierzonych do wykonania w przyszłości (np. budowa budynku na wynajem). Możliwe są zatem różne konfiguracje. W stosunku do każdego takiego wydatku Gmina jest w stanie wskazać, w jaki sposób pozostaje on w związku z danymi czynnościami opodatkowanymi.

Kluczowe jest jednak to, że wydatki, które stanowią przedmiot wniosku związane są równocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT i działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (niestanowiącą działalności gospodarczej). Kategoria ta obejmuje zarówno wydatki bieżące, jak i inwestycyjne, w tym ponoszone w związku z czynnościami, które będą realizowane dopiero w przyszłości.

W odniesieniu do takich wydatków istnieją różne metody ustalania zakresu prawa do odliczenia, a art. 86 ust. 2a ustawy o VAT umożliwia Gminie ustalenie dla tego rodzaju wydatków, zakresu ich wykorzystania do celów działalności gospodarczej i prawa do częściowego odliczenia podatku VAT. Zakres prawa do odliczenia można ustalać w szczególności przy wykorzystaniu prewspółczynnika, obliczanego według przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej „Rozporządzenie MF”).

W pierwszej kolejności Gmina dąży do skorzystania z jak największego prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do wydatków z pozycji 5 i 7, czy to stosując zakres odliczenia obliczony w oparciu o przepisy Rozporządzenia MF, czy też zamierzając stosować inne prawem określone metody zgodnie z przepisami art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT.

Niemniej, zdarzają się sytuacje, w których takie przyporządkowanie nie jest możliwe, ponieważ dokładna proporcja w momencie odliczenia nie jest znana lub Gmina nie jest w stanie określić jednoznacznie, której jednostki prewspółczynnik należy zastosować. Gmina jest natomiast w stanie stwierdzić, że w pewnym, choćby niewielkim zakresie, dany wydatek pozostaje związany z działalnością opodatkowaną VAT. Gmina chciałaby skorzystać również z niezwłocznego odliczenia VAT w zakresie w jakim jest w stanie niewątpliwie ustalić związek z działalnością opodatkowaną, a nie korzystać z prawa do odliczenia dopiero w drodze korekty, dopiero gdy ustali „finalny” prewspółczynnik. Korekta „zwiększająca” odliczenie może nastąpić na ewentualnym późniejszym etapie, zgodnie z decyzją Gminy.

W związku z tym Gmina rozważa, by dla wydatków, dla których finalna proporcja odliczenia nie jest znana, ale które niewątpliwie są związane częściowo z podlegającą opodatkowaniu VAT działalnością gospodarczą skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT poprzez zastosowanie prewspółczynnika VAT ustalonego na poziomie 1%.

Gmina jest świadoma, że dla pewnych wydatków, oprócz prewspółczynnika należy również zastosować współczynnik VAT, określony przepisami art. 90 ustawy o VAT. Niemniej, przedmiotem wniosku jest wyłącznie prewspółczynnik VAT, ustalający zakres odliczenia ze względu na związek z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą, i działalnością niegospodarczą (w sytuacji, gdy Gmina będzie korzystać z prewspółczynnika a wydatki będą związane również z działalnością gospodarczą zwolnioną z VAT, to w odniesieniu do takich wydatków będzie również stosować współczynnik VAT z art. 90 ustawy o VAT).

Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą kwestii ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym Gmina jest uprawniona do dokonania częściowego odliczenia VAT naliczonego wedle minimalnego prewspółczynnika na poziomie 1%, w sytuacji, gdy Gmina nie zna sposobu jak zastosować prewspółczynnik z Rozporządzenia MF lub prewspółczynnik określony w oparciu o przepisy ust. 2a–2h ustawy o VAT, a towary lub usługi nabywane przez nią są wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę (za pośrednictwem jej jednostek) podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zasadą jest, że podatnik powinien na bieżąco odliczać podatek naliczony przy zastosowaniu wstępnej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz proporcji określonej w art. 90 ust. 2 i 3, obowiązującej w roku dokonania zakupów udokumentowanych fakturą.

Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia:

Dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego (z wyjątkiem wskazanym w § 8 rozporządzenia mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy). Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany.

Są/będą Państwo zatem zobowiązani przy odliczaniu podatku naliczonego od zakupu towarów i usług wykorzystywanych do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, których nie umieją Państwo przyporządkować, do stosowania prewspółczynnika wstępnego o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Jak wskazano wyżej, w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Sposób określenia proporcji ustala się dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie.

W sytuacji, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Skoro bowiem nie będą Państwo w stanie ustalić w jakim stopniu nabyte towary i usługi wykorzystywane będą przez poszczególne jednostki organizacyjne, uznać należy, że wykorzystywane będą one przez Państwa – jako podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do wszystkich Państwa rozliczeń i Państwa jednostek organizacyjnych, dokonywanych po centralizacji rozliczeń.

Wskazany przez Państwa „minimalny prewspółczynnik” na poziomie 1% nie jest ustalony na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego czy też danych za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, zgodnie z przepisami ustawy o VAT i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a jedynie przyjętym przez Państwa minimalnym prewspółczynnikiem, którego zastosowanie nie znajduje oparcia w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego oblicza się na podstawie sposobu określenia proporcji. Słowo „obliczona” oznacza, że podatnik musi dysponować realną kalkulacją prewspółczynnika (matematycznym działaniem opartym np. na danych finansowych z roku poprzedniego albo za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy). Podkreślenia wymaga, że ustawa w przypadku odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów (wydatków) służących „działalności mieszanej”, nie przewiduje instytucji ryczałtu ani szacunkowego wyboru wskaźnika procentowego według uznania podatnika. Nie można powołać się na ww. przepis, opierając się na „założeniu”. Samo założenie – jak wskazują to Państwo we wniosku – poziomu 1% „z góry” (szacunkowo), czyli przyjęcie „minimalnego prewspółczynnika na poziomie 1%”, dla odliczenia podatku od wydatków mieszanych służących jednocześnie działalności opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu, z pominięciem kalkulacji prewspółczynnika, stoi w sprzeczności z przepisami ustawy.

Nie można się zgodzić z Państwa argumentacją, że Gmina ma prawo dokonać wyboru, czy odliczy podatek naliczony w oparciu o 1% prewspółczynnik z pominięciem jego kalkulacji na podstawie Rozporządzenia MF, mimo iż formalnie ma taką możliwość.

Zatem nie są/nie będą Państwo uprawnieni do dokonania częściowego odliczenia VAT naliczonego wedle minimalnego prewspółczynnika na poziomie 1%, w sytuacji gdy Gmina nie zna sposobu jak zastosować prewspółczynnik z Rozporządzenia MF lub prewspółczynnik określony w oparciu o przepisy ust. 2a–2h ustawy o VAT, a towary lub usługi nabywane przez nią są wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę (za pośrednictwem jej jednostek) podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Na powyższe rozstrzygnięcie nie może wpłynąć okoliczność na którą się Państwo powołują, że dokładna proporcja w momencie odliczenia nie jest znana lub Gmina nie jest w stanie określić jednoznacznie, której jednostki prewspółczynnik należy zastosować.

Jak wskazano powyżej dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego (z wyjątkiem wskazanym w § 8 rozporządzenia mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy). Dokładny prewspółczynnik (na podstawie rzeczywistych danych dla danego roku) będzie znany dopiero po zakończeniu roku podatkowego.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2018 r. sygn. ILPP1/443-1371/09-3/AT, której fragment zacytowali Państwo w stanowisku własnym, to wskazać należy, że dotyczyła ona możliwości rezygnacji z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży ciepła o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu węgla i miału węglowego. Ustalając wysokość opłaty za centralne ogrzewanie, Gmina przyjmuje podatek naliczony w cenie węgla i miału węglowego jako koszt, który został poniesiony na ogrzewanie i obciąża nim odbiorców ciepła w mieszkalnym budynku komunalnym. Dotyczy ona więc innej kwestii niż opisana w Państwa wniosku. Jednocześnie podkreślić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.