0111-KDIB3-1.4012.610.2026.3.AB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

-        nieuznania zbywanej Nieruchomości nr 1 oraz pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest prawidłowe,

-        opodatkowania sprzedaży Nieruchomości nr 1 oraz pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości jest nieprawidłowe,

-        prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem przez Kupującego Nieruchomości nr 1 oraz pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług.

Wniosek został uzupełniony pismem z 22 września 2026 r. (data wpływu 23 września 2026 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...) Spółka Komandytowa

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zaistniałego stanu faktycznego

Każdy z Zainteresowanych jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności każdego z Zainteresowanych jest prowadzenie działalności deweloperskiej.

Zainteresowani jako kupujący i sprzedający są stronami umowy sprzedaży zawartej w dniu (...).2026 r. obejmującej nieruchomość gruntową dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) stanowiącą działkę gruntu o nr 1 położoną w (...) (dalej: Nieruchomość) oraz pakiet praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości (dalej: Transakcja).

Przedmiot umowy obejmował tym samym także:

·         Dokumentację projektową dotyczącą inwestycji (budowa (...) budynków) – projekt budowlany (obejmujący projekt zagospodarowania terenu, projekt architektoniczno-budowlany oraz projekty techniczne) - czyli przeniesienie autorskich praw majątkowych do projektu budowlanego (na który składa się z projekt zagospodarowania terenu, projekt architektoniczno-budowlany oraz projekty techniczne) na wskazanych w umowie polach eksploatacji wraz z zezwoleniem na dokonywanie opracowań dokumentacji, korzystania z niej, a także rozporządzania tą dokumentacją oraz przeniesieniem na Kupującego prawo zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich,

·         Prawa i obowiązki z umowy o prace projektowe – Sprzedający przeniósł prawa i obowiązki wynikające z umowy o prace projektowe zawartej z projektantem opisanej wyżej dokumentacji,

·         Decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu projektu zagospodarowania terenu oraz projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmującego: (...) budynków mieszkalnych wielorodzinnych, jeden budynek mieszkalny wielorodzinny z częścią usługową oraz zewnętrzną instalacją kanalizacji deszczowej z dwudziestoma czterema zbiornikami retencyjnymi (trzy zespoły po osiem zbiorników) – przeniesienie decyzji następuje w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez organ, który wydał tę decyzję,

·         Decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji przedsięwzięcia, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji określającej warunki środowiskowe wymagane dla realizacji przedsięwzięcia na nieruchomości,

·         Pozwolenie wodnoprawne oraz zgłoszenie dotyczące odprowadzania wód z wykopu budowy, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji i wydanej przez (...) o udzieleniu pozwolenia wodnoprawnego, Nr (...) oraz zaświadczenia z o skutecznym zgłoszeniu odprowadzenia wód z wykopu budowy,

·         Prawa i obowiązki z umowy drogowej (zawartej pomiędzy gminą, sprzedającym oraz innym inwestorem inwestycji nie drogowej) – Sprzedający przeniósł prawa i obejmującej uzgodnienia dotyczące realizacji infrastruktury drogowej związanej z nieruchomością, z zastrzeżeniem, że przeniesienie nastąpi po wyrażeniu zgody przez wierzyciela – gminę. Inwestor, który zamierza zrealizować inwestycję niedrogową (np. budowę budynku na własnej działce) może być zobowiązany do zbudowania drogi do tej inwestycji, na mocy umowy zawartej z inwestorem i z lokalną gminą. W opisanym stanie faktycznym inwestorami z umowy z gminą był Sprzedający oraz właściciel (inwestor) nieruchomości sąsiadującej,

·         Prawa i obowiązki z umowy o wspólnej realizacji inwestycji drogowej, dotyczącej wspólnego wykonania i rozliczenia inwestycji drogowej oraz niezbędnej infrastruktury – czyli umowa na mocy której Sprzedający oraz właściciel (inwestor) nieruchomości sąsiadującej uzgodnili między sobą podział obowiązków i kosztów związanych z obowiązkiem budowy infrastruktury drogowej wynikającej z umowy z gminą oraz podziału kosztów wybudowania niezbędnej infrastruktury doprowadzającej media do Nieruchomości oraz nieruchomości sąsiadującej.

Jedyne prace budowlane wykonane przez Sprzedającego ograniczyły się do geodezyjnego wytyczenia granic budynku nr 1 (pod przyszły wykop) oraz wytyczeniu przebiegu odcinka kanalizacji deszczowej.

Tym samym Nieruchomość na moment Transakcji nie była zabudowana.

Przez teren nieruchomości przebiega podziemny przewód wodociągowy wraz z (...) hydrantami i studnią – przy czym te elementy stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (...) Sp. z o.o. (stanowiąc element sieci przedsiębiorstwa przesyłowego). Zgodnie przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - wodociąg stanowi obiekt liniowy wchodzący w zakres pojęcia „budowli”. Wodociąg stanowi budowlę w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Tym samym opisany wodociąg (wraz z hydrantami i studnią) nie stanowił własności Sprzedającego i nie stanowił przedmiotu Transakcji.

Ponadto przez teren Nieruchomości przebiega podziemny ciepłociąg, który stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego (...) Sp. z o.o. (stanowiąc element sieci przedsiębiorstwa przesyłowego). Zgodnie przepisami z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - ciepłociąg stanowi obiekt liniowy wchodzący w zakres pojęcia „budowli”. Ciepłociąg stanowi budowlę w rozumieniu Prawa Budowlanego. Tym samym opisany ciepłociąg nie stanowił własności Sprzedającego i nie stanowił przedmiotu Transakcji.

Podkreślenia wymaga, iż Sprzedający oraz Kupujący nie są przedsiębiorcami przesyłowymi w rozumieniu art. 305(1) kodeksu cywilnego.

Wzdłuż granicy Nieruchomości z ulicą (...) na moment Transakcji znajdowało się prowizoryczne ogrodzenie. Ogrodzenie nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, lecz w myśl ww. przepisów stanowi urządzenie budowlane. Ogrodzenie to zostanie docelowo zdemontowane.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (...), uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej (...) Nr (...) z dnia (...) 2019 roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...) w rejonie ul. (...) (Dz. Urz. Woj. (...) z dnia (...) 2019 roku, poz. (...), zmienionym uchwałą Rady Miejskiej (...) Nr (...) z dnia (...) 2023 r., znajdując się w terenach oznaczonych symbolami:

·         3.MW,U,UC o przeznaczeniu: „teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami, teren zabudowy usługowej, tereny rozmieszczenia obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m²,

·         6.KDD o przeznaczeniu: „teren publicznej drogi klasy dojazdowej, fragment ul. (...)”

·         8.KDZ o przeznaczeniu: „teren publicznej drogi klasy zbiorczej dojazdowej, fragment ul. (...)”.

Sprzedający nie podejmował żadnych działań związanych z przedstawieniem oferty sprzedaży lokali w projektowanych budynkach – w szczególności Sprzedający nie przygotował materiałów marketingowych, reklamowych oraz nie rozpoczął żadnych działań reklamowych.

Sprzedający nie podjął też wymaganych działań poprzedzających przedstawienie oferty do wiadomości publicznej – w szczególności sprzedający nie zawarł umów o prowadzenie bankowych rachunków powierniczych ani nie przygotowywał prospektów informacyjnych czy też wzorów umowy deweloperskiej.

Sprzedający nie pozyskiwał również finansowania na realizację budowy – w szczególności nie zawierał umów kredytowych.

Sprzedający nie zawarł także umowy o roboty budowlane, której przedmiotem byłaby realizacja któregokolwiek z budynków objętych pozwoleniem na budowę.

Żaden z poniższych elementów nie podlegał zbyciu w ramach Transakcji:

-        zobowiązania związane z Nieruchomością, obejmujące: (I) finansowanie, w tym kredyty (brak takich umów; (II) wykonanie robót budowlanych (brak takich umów); (III) zobowiązania podatkowe;

-        należności pieniężne;

-        know-how związane z przedsiębiorstwem Sprzedającego lub jego częścią;

-        dokumenty podatkowe i księgowe związane z przedsiębiorstwem Sprzedającego;

-        prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;

-        środki pieniężne na wyżej wymienionych rachunkach bankowych Sprzedającego;

-        prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług prawnych;

-        prawa i zobowiązania z umowy o obsługę księgową Sprzedającego;

-        należności Sprzedającego od osób trzecich, w tym należności podatkowe Sprzedającego, takie jak zwrot podatku VAT;

-        indywidualne oznaczenia Sprzedającego (tzn. jego firmy);

-        personel Sprzedającego.

Tym samym Sprzedający nadal posiada pełen zestaw składników majątkowych umożliwiających dalsze prowadzenie dotychczasowej działalności.

Kupujący zamierza przeznaczyć nieruchomość na cele działalności opodatkowanej – realizacji własnego przedsięwzięcia deweloperskiego obejmującego budowę budynków i następnie sprzedaż własności lokali powstałych w tych budynkach. Przy czym w tym zakresie wykorzysta własne zasoby i zawrze niezbędne umowy (m.in. z wykonawcami robót budowlanych czy też z ewentualnymi podmiotami finansującymi).

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Ad.1.

Opisana nieruchomość stanowiącą działkę 1 została nabyta od osób fizycznych na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 21 września 2021 roku Rep A (...). Sprzedający (osoby fizyczne) nie byli nie były podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży opisywanej działki.

Ad.2.

Jak wskazano powyżej – przy zakupie działki 1 podatek od towarów i usług nie wystąpił, a Zainteresowany rozliczył podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu ww. działki.

Sytuacja gdy podatek od towarów i usług nie wystąpił jest odmienną sytuacją od braku prawa do odliczenia takiego podatku – co potwierdza ugruntowane orzecznictwo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej czego przykładem jest m.in. niedawna interpretacja indywidualna z dnia 27 sierpnia 2026 r. znak sprawy 0114-KDIP4-3.4012.337.2026.3.JZ, a ww. stanowisko prezentowane jest od kilkunastu lat (czego przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2012 r. znak IPPP3/443-544/12-5/RD).

Ad.3.

Zakup działki 1 nie był dokumentowany fakturą, ponieważ nie stanowił czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Ad.4.

Przedmiot Transakcji obejmuję działkę 1 oraz pakiet praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości – szczegółowo wskazanych we wniosku.

Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności nie stanowił wyodrębnionej jednostki przedsiębiorstwa.

Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający prowadzi księgi handlowe, zatem zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ewidencjonuje koszty oraz przychody przypadające na Przedmiot Transakcji – jednak nie wynika to z wyodrębnienia finansowego Przedmiotu Transakcji (w szczególności jako wyodrębnionej jednostki przedsiębiorstwa).

Przedmiot Transakcji w ocenie Zainteresowanych nie może samodzielnie funkcjonować na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Przedmiot Transakcji nie obejmuje w szczególności zasobów organizacyjnych, finansowych, technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności deweloperskiej.

Ad.5

Sprzedający nie wykorzystywał działki 1 na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji) stanowi sprzedaż podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako sprzedaż niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u?

2. Czy sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji) stanowi kompleksową dostawę terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. opodatkowaną VAT?

3. Czy w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Kupujący będzie uprawniony do:

- obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, oraz

- zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko ad.1

W ocenie Zainteresowanych sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji) stanowi sprzedaż podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako sprzedaż niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Uzasadnienie stanowiska ad.1

W celu rozstrzygnięcia, czy sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji) podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 u.p.t.u. oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 u.p.t.u., nie znajdzie w tym wypadku zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 u.p.t.u., towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 u.p.t.u., przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia pojęć użytych w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Zainteresowanych, gdyż rozstrzyga o tym czy Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, należy dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. i tym samym, dokonać oceny, czy opisana w stanie faktycznym sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji) w ramach Transakcji powinna być traktowana jako kompleksowa dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja „przedsiębiorstwa” nie została zawarta w ustawie o VAT. Dlatego należy stosować definicję „przedsiębiorstwa” wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdzone zostało zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również na gruncie utrwalonej praktyki organów podatkowych.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)    oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);

2)    własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)    prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)    wierzytelności;

5)    prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

6)    koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)    majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)    tajemnice przedsiębiorstwa;

9)    księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym oraz finansowym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale przede wszystkim ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz akcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

Zastosowanie w powołanej definicji wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog tam określony jest katalogiem otwartym i stanowi jedynie przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem w danym przedsiębiorstwie nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Zainteresowanych, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostałyby przekazane Kupującemu w ramach Transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e u.p.t.u., ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status ZCP posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą zobowiązania, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1)    jest wyodrębniony organizacyjnie;

2)    jest wyodrębniony finansowo;

3)    jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie); oraz

4)    mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, przykładowo:

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.435.2023.3.PJ,

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.673.2023.1.KP,

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.632.2023.3.ESZ).

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zgodnie z utrwaloną praktyką orzeczniczą, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (np. regulaminie czy statucie).

Formalne wyodrębnienie właściwe jest jednak dla celów dowodowych, co potwierdzają przykładowo:

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.639.2023.3.AR,

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2023 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB,

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.28.2023.2.MAT.

Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do ZCP). Przy czym nie oznacza to, że ZCP powinna ograniczać się wyłączenie do zespołu składników posiadających cechy samodzielności finansowej, co potwierdzają przykładowo:

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lutego 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.729.2023.2.MŻ,

·         interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.700.2023.3.AWY.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zaś w zdolności do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach takiej całości składników majątkowych, która zdolna jest do prowadzenia działalności gospodarczej, realizując te zadania jak samodzielne przedsiębiorstwo.

W tym zakresie wskazać można na następujące kryteria oceny, czy dana transakcja zbycia składników majątku stanowi zbycie ZCP

1)    brak konieczności podejmowania po nabyciu dodatkowych czynności faktycznych przez nabywcę, niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności; oraz

2)    stanowienie przez sprzedawane składniki majątku pewnego zespołu, rozumiane jako pozostawanie we wzajemnych relacjach pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej w formie odrębnego i samodzielnego przedsiębiorstwa.

Opisane wyżej kryteria wynikają z orzecznictwa co potwierdzają przykładowo:

·         wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18,

·         wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16,

·         wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 534/21,

·         wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 877/21.

Niezależnie, na te same kryteria wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie interpretacjach – czego przykładem są wyżej powołane interpretacje.

W tym zakresie w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się zarazem na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem danej transakcji.

W praktyce, podnosi się zarazem, że na moment dokonania ewentualnej transakcji, ww. wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi już istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Oznacza to, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo następczo tj., dopiero po przeniesieniu ich własności na nabywcę. Takie podejście prezentowane jest również w orzecznictwie co potwierdzają przykładowo:

·         wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22,

·         wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16.

11 grudnia 2018 r., Minister Finansów wydał objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych, zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Choć objaśnienia nie odnoszą się wprost do sytuacji przedstawionej we wniosku – dostarczają cennych wskazówek w zakresie kwalifikacji transakcji nieruchomościowej jako transakcji ZCP.

Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

·         prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

·         umowy o zarządzanie nieruchomością;

·         umowy zarządzania aktywami;

·         należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez sprzedającego, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz sprzedającego. Jak wskazano w Objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej sprzedającego.

W ocenie Zainteresowanych, w świetle przywołanych powyżej przesłanek oraz wskazówek interpretacyjnych, nie sposób uznać składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji jako ZCP lub przedsiębiorstwa.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji na dzień jej dokonania nie była wyodrębniona formalnie jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nieruchomość nie była na dzień Transakcji wydzielona finansowo.

W ocenie zainteresowanych nie sposób również uznać, że przedmiot Transakcji był wyodrębniona w znaczeniu funkcjonalnym, tj. będzie odznaczał się wystarczającą samodzielnością pozwalającą na prowadzenie (kontynuowanie) działalności w oparciu o przyjęte składniki majątkowe.

W ocenie zainteresowanych opisanej kwalifikacji nie zmienia okoliczność przeniesienia wskazanych w opisie stanu faktycznego praw do dokumentacji projektowej, praw i obowiązków ze wskazanych umów oraz wskazanych pozwoleń i decyzji. Są to w istocie niezbędne z punktu widzenia procedury administracyjnej elementy konieczne do rozpoczęcia prac budowlanych – jednak samoistnie nie wystarczą nawet do skutecznego rozpoczęcia prac budowlanych (skoro nie zawarto nawet żadnej umowy z wykonawcą jakichkolwiek prac) nie mówiąc już o kompleksowej realizacji zarobkowego przedsięwzięcia deweloperskiego, wymagającego szeregu dalszych prac organizacyjnych, prawnych, marketingowych i sprzedażowych.

Zwrócić należy uwagę, że zespół składników będący przedmiotem Transakcji nie będzie posiadał niezbędnych składników pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Sprzedającego bez konieczności:

1)    angażowania przez Kupującego innych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji, lub

2)    podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zespół składników będący przedmiotem Transakcji będzie w praktyce sprzedażą niezabudowanej Nieruchomości, w ramach której to sprzedaży nie dojdzie do dostawy budynków, budowli ani ich części, z przeniesieniem niezbędnej dokumentacji, pozwoleń, decyzji i umów.

Kupujący celem realizacji inwestycji deweloperskiej na nieruchomości będzie musiał podjąć szereg działań w tym w szczególności:

·         zawarcie umów z wykonawcami robót budowlanych, dostawcami materiałów budowlanych

·         przygotowanie prospektów informacyjnych ze wszystkimi wymaganymi opracowaniami, przygotowanie wzorów umów deweloperskich

·         ustalenie polityki cenowej i sprzedażowej

·         ustalenie strategii marketingowej, kanałów marketingu i sprzedaży, przygotowanie materiałów,

·         rozpoczęcie sprzedaży i zawieranie umów (w szczególności deweloperskich) z nabywcami lokali

Stanowisko ad.2

W ocenie Zainteresowanych Transakcja stanowi kompleksową dostawę terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. opodatkowaną VAT.

Uzasadnienie stanowiska ad.2

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, wraz z Nieruchomością przedmiotem Transakcji były także: Dokumentacja projektową wraz z niezbędnym zakresem praw autorskich. Dokumentacja taka samoistnie nie ma żadnej wartości z uwagi na ścisłe powiązanie z Nieruchomością – stąd bez prawa własności Nieruchomości samoistnie taka dokumentacja nie wyraża wartości ekonomicznej. Należy także mieć na uwadze, że taka dokumentacja służy lepszemu wykorzystaniu Nieruchomości – ponieważ Kupujący nie musi już samodzielnie przechodzić długotrwałej procedury administracyjnej.

Prawa i obowiązki z umowy o prace projektowe – podobnie jak w przypadku dokumentacji projektowej – samoistnie nie ma żadnej wartości, lecz konieczna jest np. do modyfikacji projektu czy też przygotowania na rzecz Kupującego projektów wykonawczych budynków. Samoistnie jednak opisane prawa i obowiązki (bez prawa własności nieruchomości, którą zamierza się zabudować) nie mają ekonomicznej ani faktycznej wartości.

Decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji przedsięwzięcia, pozwolenie wodnoprawne oraz zgłoszenie dotyczące odprowadzania wód z wykopu budowy – jako akty administracyjne ściśle powiązane z nieruchomością samoistnie nie przedstawiają ekonomicznie żadnej wartości, a ponadto nie funkcjonują w obrocie samoistnie.

Prawa i obowiązki z umowy drogowej – są również ściśle powiązane z nieruchomością i projektowaną inwestycją, nie są przedmiotem swobodnego, samoistnego obrotu - zatem stanowią konieczny element towarzyszący sprzedaży Nieruchomości.

Prawa i obowiązki z umowy o wspólnej realizacji inwestycji drogowej są również ściśle powiązane z nieruchomością, projektowaną inwestycją oraz ww. umową drogową – zatem stanowią konieczny element towarzyszący sprzedaży Nieruchomości.

Tym samym należy wskazać, iż wszystkie ww. elementy są ściśle powiązane z Nieruchomością, stanowiąc jednocześnie w ramach Transakcji elementy akcesoryjne wobec dominującego elementu jakim jest Nieruchomość.

Jak wynika z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (między innymi wyroki w sprawach o sygn. akt C 41/04, C-349/96, C-231/94 oraz C-224/11) jeżeli pod względem ekonomicznym dwie czynności są ze sobą ściśle związane, tworzą całość to dla celów stosowania podatku VAT powinny być traktowane jednolicie i opodatkowane jedną stawką podatku. Czynności te powinny być tak ściśle powiązane, że obiektywnie w aspekcie gospodarczym tworzyć jedną całość.

Jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja celem określenia, czy są to dwa świadczenia odrębne czy też jednolite świadczenie. Z reguły każda czynność powinna zostać uznana za odrębną i niezależną. Jednak Trybunał podkreślił, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż takie funkcjonowanie zakłóca funkcjonowanie systemu VAT. Należy więc ustalić, czy podatnik dostarcza konsumentowi (nabywcy) kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie o kompleksowym charakterze. Ocena ta powinna być przy tym dokonywana z perspektywy nabywcy.

Zdaniem Trybunału, jednolitym świadczeniem dla celów podatku VAT mamy do czynienia m.in. w przypadku, gdy pewne elementy składające się na to świadczenie można uznać za konstytutywne (świadczenie główne, decydujące o charakterze transakcji), podczas gdy pozostałe powinny być postrzegane jako świadczenie o charakterze pomocniczym względem świadczenia głównego. Te ostatnie nie stanowią, z punktu widzenia nabywcy, celu samego w sobie, lecz jedynie służą lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego. Potwierdzeniem takiego stanowiska (odnośnie sprzedaży nieruchomości wraz z dokumentacją projektową) jest przykładowo:

·         wiążąca informacja stawkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2024 r. 0111-KDSB1-1.440.416.2023.3.JJ.

Jednocześnie należy wskazać, że mimo że na Nieruchomości na moment Transakcji znajdowało się Ogrodzenie, nie stanowiło ono budowli, a samo ogrodzenie (w opisanej sytuacji tylko częściowe) niezabudowanego terenu nie zmienia tego, że Nieruchomość ma charakter niezabudowany. W efekcie nie znajdą w tym wypadku zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.tu., gdyż nie wystąpiła dostawa budowli, która byłaby związana z gruntem, który obejmuje Nieruchomość.

Z uwagi na fakt, że na Nieruchomości na moment Transakcji nie znajdowały się żadne inne obiekty, które były przedmiotem Transakcji, Nieruchomość w myśl ustawy o VAT należy uznać za grunt niezabudowany. Na powyższy wniosek nie ma wpływu fakt, że przez Nieruchomość na moment Transakcji przebiegał wodociąg oraz ciepłociąg, które nie stanowiły własności Sprzedającego i nie były przedmiotem Transakcji. Tym samym w ocenie Zainteresowanych Nieruchomość na moment transakcji stanowiła nieruchomość niezabudowaną, przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z MPZP. Potwierdzeniem takiego stanowiska (w analogicznych sprawach) jest przykładowo

·         interpretacja indywidualna stawkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2026 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.86.2026.3.AB,

·         interpretacja indywidualna stawkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 września 2024 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.363.2024.4.IK.

Stanowisko ad.3

W ocenie Zainteresowanych Kupującemu wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, przysługuje prawo do:

·         obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz

·         zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym

Uzasadnienie stanowiska ad.3

Aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 1, ust. 10, 10b pkt 1 oraz ust. u.p.t.u., niezbędne jest ustalenie, czy:

·         Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, oraz

·         Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Kupujący na dzień Transakcji pozostawał (i wciąż pozostaje) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Transakcja została dokonana w związku i w celu prowadzenia przez Kupującego działalności opodatkowanej VAT – uzyskania przychodów ze sprzedaży opodatkowanej lokali w budynkach, które Kupujący zamierza wybudować na Nieruchomości.

Jak wykazano powyżej, w ocenie Zainteresowanych, przedmiotowa Transakcja stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Dodatkowo, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji była opodatkowana VAT, jako nie mieszcząca się w katalogu zwolnień, o którym mowa w art. 43 ust. 1 u.p.t.u.

Przyjmując, że stanowisko Zainteresowanych co do opodatkowania Transakcji VAT jest prawidłowe, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały zastosowania do Transakcji.

W świetle powyższego, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji jako czynności opodatkowanej VAT, Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 u.p.t.u, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych Nieruchomości, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzymał od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie po stronie Kupującego prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, kwota podatku należnego będzie niższa niż kwota podatku naliczonego, wówczas po stronie Kupującego istnieć będzie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Kupującego w przypadku wystąpienia takiej nadwyżki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie:

-        nieuznania zbywanej Nieruchomości nr 1 oraz pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest prawidłowe,

-        opodatkowania sprzedaży Nieruchomość nr 1 oraz pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości jest nieprawidłowe,

-        prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem przez Kupującego Nieruchomość nr 1 oraz pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 795).

Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)    istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)    zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)    składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)    zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-        zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-        faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)    prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b)    umowy o zarządzanie nieruchomością;

c)    umowy zarządzania aktywami;

d)    należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości z(...) do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani jako kupujący i sprzedający są stronami umowy sprzedaży zawartej w dniu (...) 2026 r. obejmującej nieruchomość gruntową stanowiącą działkę gruntu o nr 1 oraz pakiet praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości. Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności nie stanowił wyodrębnionej jednostki przedsiębiorstwa. Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający prowadzi księgi handlowe, zatem zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ewidencjonuje koszty oraz przychody przypadające na Przedmiot Transakcji – jednak nie wynika to z wyodrębnienia finansowego Przedmiotu Transakcji (w szczególności jako wyodrębnionej jednostki przedsiębiorstwa). Przedmiot Transakcji nie obejmuje w szczególności zasobów organizacyjnych, finansowych, technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności deweloperskiej oraz nie może samodzielnie funkcjonować na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Żaden z poniższych elementów nie podlegał zbyciu w ramach Transakcji:

·         zobowiązania związane z Nieruchomością, obejmujące: (I) finansowanie, w tym kredyty (brak takich umów; (II) wykonanie robót budowlanych (brak takich umów); (III) zobowiązania podatkowe;

·         należności pieniężne;

·         know-how związane z przedsiębiorstwem Sprzedającego lub jego częścią;

·         dokumenty podatkowe i księgowe związane z przedsiębiorstwem Sprzedającego;

·         prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;

·         środki pieniężne na wyżej wymienionych rachunkach bankowych Sprzedającego;

·         prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług prawnych;

·         prawa i zobowiązania z umowy o obsługę księgową Sprzedającego;

·         należności Sprzedającego od osób trzecich, w tym należności podatkowe Sprzedającego, takie jak zwrot podatku VAT;

·         indywidualne oznaczenia Sprzedającego (tzn. jego firmy)

·         personel Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegać będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość wraz z pozostałymi rzeczami oraz prawami, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana dostawa nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot transakcji nie został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności nie stanowił wyodrębnionej jednostki przedsiębiorstwa, nie został wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie obejmuje w szczególności zasobów organizacyjnych, finansowych, technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności deweloperskiej oraz nie może samodzielnie funkcjonować na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz kupującego nie będzie umożliwiał kupującemu kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez sprzedającego, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie, sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji), nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym przedmiotowa transakcja pozostaje w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji planowana sprzedaż Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości (wraz z pakietem praw, obowiązków decyzji i dokumentacji).

Zauważyć należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 538 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych, ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na  podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”,. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane stanowi, że:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przepisu tego wynika, że obiekty, takie jak ogrodzenia stanowią „urządzenia techniczne” wyłącznie, gdy związane są z innym obiektem budowlanym znajdującym się na nieruchomości (budynkiem), w taki sposób, że zapewniają możliwość zgodnego z przeznaczeniem użytkowania tego budynku.

Słuszność tych wniosków, w szczególności odnośnie ogrodzenia, potwierdza liczne orzecznictwo sądów administracyjnych: „Ogrodzenie działki już zabudowanej jest urządzeniem budowlanym, zaś niezabudowanej - obiektem budowlanym.” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 187/11.

Wobec powyższego, skoro ogrodzenie jak wskazali Państwo stanowią urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, to w okolicznościach przedmiotowej sprawy do ich sprzedaży, nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT, gdyż nie wystąpi dostawa budynków ani budowli, do której można by „przypisać” grunt.

W myśl natomiast art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Jak wynika z opisu sprawy Zainteresowani jako kupujący i sprzedający są stronami umowy sprzedaży zawartej w dniu (...) 2026 r. obejmującej nieruchomość gruntową stanowiącą działkę gruntu o nr 1 oraz pakiet praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości. Nieruchomość na moment Transakcji nie była zabudowana. Przez teren nieruchomości przebiega podziemny przewód wodociągowy wraz z (...) hydrantami i studnią – przy czym te elementy stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego. Zgodnie przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - wodociąg stanowi obiekt liniowy wchodzący w zakres pojęcia „budowli”. Wodociąg stanowi budowlę w rozumieniu Prawa Budowlanego. Opisany wodociąg (wraz z hydrantami i studnią) nie stanowił własności Sprzedającego i nie stanowił przedmiotu Transakcji. Ponadto przez teren Nieruchomości przebiega podziemny ciepłociąg, który stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego. Zgodnie przepisami z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - ciepłociąg stanowi obiekt liniowy wchodzący w zakres pojęcia „budowli”. Ciepłociąg stanowi budowlę w rozumieniu Prawa Budowlanego. Opisany ciepłociąg nie stanowił własności Sprzedającego i nie stanowił przedmiotu Transakcji. Wzdłuż granicy Nieruchomości na moment Transakcji znajdowało się prowizoryczne ogrodzenie. Ogrodzenie nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, lecz w myśl ww. przepisów stanowi urządzenie budowlane. Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta znajdując się w terenach oznaczonych symbolami: 3.MW,U,UC o przeznaczeniu: „teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami, teren zabudowy usługowej, tereny rozmieszczenia obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m², 6.KDD o przeznaczeniu: „teren publicznej drogi klasy dojazdowej, fragment ul. (...)”, 8.KDZ o przeznaczeniu: „teren publicznej drogi klasy zbiorczej dojazdowej, fragment ul. (...)”. Sprzedający nie wykorzystywał działki 1 na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Przedmiot umowy obejmował także:

·         Dokumentację projektową dotyczącą inwestycji (budowa (...) budynków) – projekt budowlany (obejmujący projekt zagospodarowania terenu, projekt architektoniczno-budowlany oraz projekty techniczne) - czyli przeniesienie autorskich praw majątkowych do projektu budowlanego (na który składa się z projekt zagospodarowania terenu, projekt architektoniczno-budowlany oraz projekty techniczne) na wskazanych w umowie polach eksploatacji wraz z zezwoleniem na dokonywanie opracowań dokumentacji, korzystania z niej, a także rozporządzania tą dokumentacją oraz przeniesieniem na Kupującego prawo zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich

·         Prawa i obowiązki z umowy o prace projektowe – Sprzedający przeniósł prawa i obowiązki wynikające z umowy o prace projektowe zawartej z projektantem opisanej wyżej dokumentacji

·         Decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu projektu zagospodarowania terenu oraz projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmującego: (...) budynków mieszkalnych wielorodzinnych, jeden budynek mieszkalny wielorodzinny z częścią usługową oraz zewnętrzną instalacją kanalizacji deszczowej z dwudziestoma czterema zbiornikami retencyjnymi (trzy zespoły po osiem zbiorników) – przeniesienie decyzji następuje w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez organ, który wydał tę decyzję.

·         Decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji przedsięwzięcia, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji określającej warunki środowiskowe wymagane dla realizacji przedsięwzięcia na nieruchomości.

·         Pozwolenie wodnoprawne oraz zgłoszenie dotyczące odprowadzania wód z wykopu budowy, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji i wydanej przez (...) o udzieleniu pozwolenia wodnoprawnego, Nr (...) oraz zaświadczenia z o skutecznym zgłoszeniu odprowadzenia wód z wykopu budowy,

·         Prawa i obowiązki z umowy drogowej (zawartej pomiędzy gminą, sprzedającym oraz innym inwestorem inwestycji nie drogowej) – Sprzedający przeniósł prawa i obejmującej uzgodnienia dotyczące realizacji infrastruktury drogowej związanej z nieruchomością, z zastrzeżeniem, że przeniesienie nastąpi po wyrażeniu zgody przez wierzyciela – gminę. Inwestor, który zamierza zrealizować inwestycję niedrogową (np. budowę budynku na własnej działce) może być zobowiązany do zbudowania drogi do tej inwestycji, na mocy umowy zawartej z inwestorem i z lokalną gminą. W opisanym stanie faktycznym inwestorami z umowy z gminą był Sprzedający oraz właściciel (inwestor) nieruchomości sąsiadującej.

·         Prawa i obowiązki z umowy o wspólnej realizacji inwestycji drogowej, dotyczącej wspólnego wykonania i rozliczenia inwestycji drogowej oraz niezbędnej infrastruktury – czyli umowa na mocy której Sprzedający oraz właściciel (inwestor) nieruchomości sąsiadującej uzgodnili między sobą podział obowiązków i kosztów związanych z obowiązkiem budowy infrastruktury drogowej wynikającej z umowy z gminą oraz podziału kosztów wybudowania niezbędnej infrastruktury doprowadzającej media do Nieruchomości oraz nieruchomości sąsiadującej.

Zatem mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że ww. budowle w postaci podziemnego przewodu wodociągowego wraz z (...) hydrantami i studnią oraz podziemnego ciepłociągu znajdujące się na działce nr 1 nie stanowią własności Sprzedającego lecz własność przedsiębiorstwa przesyłowego, tym samym przy dostawie działki nr 1 na rzecz Kupującego nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. naniesieniem, jak właściciel - nie będzie przedmiotem sprzedaży.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro Sprzedający nie jest właścicielem znajdujących się na ww. działce ww. naniesień, to należy przyjąć, że przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, który jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa działki nr 1 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.               

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skoro dostawa obejmowała wyłącznie grunt to dla tej dostawy nie będzie mieć zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-     towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-     przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego działka nr 1 nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że nie został spełniony warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy działki nr 1.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa działki nr 1 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a i pkt 2 ustawy, a zatem jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Ponadto odnosząc się do zbycia pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości które obejmują:

·         Dokumentację projektową dotyczącą inwestycji (budowa (...) budynków) – projekt budowlany (obejmujący projekt zagospodarowania terenu, projekt architektoniczno-budowlany oraz projekty techniczne) - czyli przeniesienie autorskich praw majątkowych do projektu budowlanego (na który składa się z projekt zagospodarowania terenu, projekt architektoniczno- budowlany oraz projekty techniczne) na wskazanych w umowie polach eksploatacji wraz z zezwoleniem na dokonywanie opracowań dokumentacji, korzystania z niej, a także rozporządzania tą dokumentacją oraz przeniesieniem na Kupującego prawo zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich,

·         Prawa i obowiązki z umowy o prace projektowe – Sprzedający przeniósł prawa i obowiązki wynikające z umowy o prace projektowe zawartej z projektantem opisanej wyżej dokumentacji,

·         Decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu projektu zagospodarowania terenu oraz projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmującego: (...) budynków mieszkalnych wielorodzinnych, jeden budynek mieszkalny wielorodzinny z częścią usługową oraz zewnętrzną instalacją kanalizacji deszczowej z dwudziestoma czterema zbiornikami retencyjnymi (trzy zespoły po osiem zbiorników) – przeniesienie decyzji następuje w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez organ, który wydał tę decyzję.

·         Decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji przedsięwzięcia, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji określającej warunki środowiskowe wymagane dla realizacji przedsięwzięcia na nieruchomości.

·         Pozwolenie wodnoprawne oraz zgłoszenie dotyczące odprowadzania wód z wykopu budowy, czyli wyrażenie nieodwołalnej zgody na przeniesienie na Kupującego ostatecznej decyzji i wydanej przez (...) o udzieleniu pozwolenia wodnoprawnego, Nr (...) oraz zaświadczenia z o skutecznym zgłoszeniu odprowadzenia wód z wykopu budowy,

·         Prawa i obowiązki z umowy drogowej (zawartej pomiędzy gminą, sprzedającym oraz innym inwestorem inwestycji nie drogowej) – Sprzedający przeniósł prawa i obejmującej uzgodnienia dotyczące realizacji infrastruktury drogowej związanej z nieruchomością, z zastrzeżeniem, że przeniesienie nastąpi po wyrażeniu zgody przez wierzyciela – gminę. Inwestor, który zamierza zrealizować inwestycję niedrogową (np. budowę budynku na własnej działce) może być zobowiązany do zbudowania drogi do tej inwestycji, na mocy umowy zawartej z inwestorem i z lokalną gminą. W opisanym stanie faktycznym inwestorami z umowy z gminą był Sprzedający oraz właściciel (inwestor) nieruchomości sąsiadującej,

·         Prawa i obowiązki z umowy o wspólnej realizacji inwestycji drogowej, dotyczącej wspólnego wykonania i rozliczenia inwestycji drogowej oraz niezbędnej infrastruktury – czyli umowa na mocy której Sprzedający oraz właściciel (inwestor) nieruchomości sąsiadującej uzgodnili między sobą podział obowiązków i kosztów związanych z obowiązkiem budowy infrastruktury drogowej wynikającej z umowy z gminą oraz podziału kosztów wybudowania niezbędnej infrastruktury doprowadzającej media do Nieruchomości oraz nieruchomości sąsiadującej,

w celu zastosowania właściwych regulacji prawnych w rozpatrywanej sprawie należy rozstrzygnąć, jak dla celów podatku VAT zakwalifikować opisane świadczenie, w skład którego wchodzi dostawa towarów i świadczenie usług.

Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. Aby móc określić, że dana czynność jest czynnością kompleksową (jednolitą/złożoną), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 str. 1 ze zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z 6 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 2105/13).

W kontekście przytoczonych regulacji stwierdzić należy, że z wykonaniem czynności złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie to jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie czynność taka, jeśli może zostać uznana za czynność o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

W konsekwencji, w przypadku czynności o charakterze kompleksowym, o sposobie opodatkowania decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną czynnością kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że w analizowanej sprawie przedmiotem Transakcji są również ww. pakiet praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości. Zarówno sprzedaż ww. pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych na Nieruchomości, jak i sprzedaż Nieruchomości (działki nr 1), są rodzajem świadczeń, które Kupujący może kupić oddzielnie. W konsekwencji, w analizowanej sprawie, bez względu na to czy sprzedaż Nieruchomości i ww. pakiet praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych nastąpi w ramach jednej umowy czy w odrębnych umowach, należy zakwalifikować je jako dwa odrębne, niezależne świadczenia.

Zatem sprzedaż ww. pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega będzie opodatkowaniu stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzenia wykonawczego do ustawy nie przewidują dla czynności przeniesienia ww. pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych zwolnienia od podatku. Tym samym, sprzedaż ww. ww. pakietu praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, a podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla przedmiotu usługi.

Podsumowując sprzedaż Nieruchomości wraz z pakietem praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla przedmiotu dostawy/usługi.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 z uwagi na odmienne uzasadnienie należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały wart. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że kupujący i sprzedający są czynnymi podatnikami podatku VAT. Kupujący zamierza przeznaczyć nieruchomość na cele działalności opodatkowanej – realizacji własnego przedsięwzięcia deweloperskiego obejmującego budowę budynków i następnie sprzedaż własności lokali powstałych w tych budynkach.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, dostawa działki zabudowanej nr 1 będzie w całości opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

W konsekwencji Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości wraz z pakietem praw, obowiązków, decyzji i dokumentacji związanych z przygotowaniem prac budowlanych, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Kupujący również ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub prawo ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Natomiast ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(...) Spółka Komandytowa (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.