Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny opatrzony datą 23 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, przekazany przy piśmie Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w (...) z 2 lipca 2026 r., znak: (…), który dotyczy, m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przedsięwzięcia wspólnego.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

(A)

2)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(B)

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) 2022 r. (A) spółka z o.o. („A”, „Wnioskodawca”) oraz (B) spółka z o.o. („B”, „Zainteresowany”) zawarły umowę nazwaną „Financing Agreement” („Porozumienie”), na podstawie której, (B) zobowiązała się do opracowania gry (…) („Gra”), stylizowaną na horror lat 90-tych, możliwą do uruchomienia na (...) platformach (…).

(B) przyjęła na siebie wszystkie obowiązki związane z wyprodukowaniem Gry oraz wprowadzeniem jej na rynek i sprzedażą, a także kwestie prawne, marketingowe i pozostałe.

Planowaną datę wprowadzenia Gry na rynek określono pierwotnie na (…) 2024 r., nie później jednak niż (…) 2025 r. (terminy te zostały przesunięte mocą aneksu nr 1 z (…) 2025 r. na odpowiednio (…) 2025 r. i (…) 2026 r., a mocą aneksu nr 2 na (…) 2026 r. i (…) 2026 r.).

Porozumienie nie tworzy między Wnioskodawcą i Zainteresowanym stosunku spółki regulowanego przepisami kodeksu cywilnego ani kodeksu spółek handlowych.

W ramach przedsięwzięcia każda ze stron realizuje leżące po jej stronie obowiązki na swój koszt. Rola (A) ogranicza się do (i) finansowania przedsięwzięcia poprzez wypłatę poszczególnych transz przeznaczonych na pokrycie kosztów opracowania Gry i wprowadzenia jej na rynek, (ii) udzielenia (B) licencji na posługiwanie się nazwą i logo (A) (zakres opisany niżej) oraz (iii) udzielania porad w zakresie biznesowym, projektowania oraz marketingu. Pozostałe obowiązki – w szczególności produkcję, wprowadzenie na rynek, sprzedaż, obsługę prawną i marketingową Gry – realizuje (B) na własny koszt. Odpowiedzialność wobec osób trzecich w związku z wprowadzeniem Gry na rynek i jej sprzedażą ponosi wyłącznie (B).

Warunki finansowe Porozumienia określono następująco: (A) zobowiązała się zapłacić (B) kwotę określną jako „recoupable amount” (dosłownie: „kwota odzyskiwalna”) w wysokości (…) USD (także Development Funding; „Fundusz Rozwoju”) podwyższoną mocą aneksu nr 1 do kwoty (…) USD, a mocą aneksu nr 2 do kwoty (…) USD), początkowo płatną na żądanie (B) w transzach, w terminie do (…) 2025 r., a mocą aneksu nr 2 – płatną w ten sposób, że środki pieniężne zostaną wypłacone (B) w kwotach i w terminach żądanych przez (B), w terminie 3 dni od otrzymania wniosku przez (A). Finansowanie będzie dostępne do wykorzystania przez (B) najpóźniej do (…) 2026 r. lub 30 dni od pełnego wprowadzenia komercyjnego Gry na rynek.

(A) zastrzegła dla siebie uprawnienie do kontroli sposobu, w jaki (B) wydatkuje otrzymane pieniądze, a niewykorzystane przez (B) kwoty Funduszu Rozwoju, uprzednio przekazane przez (A), podlegać miały zwrotowi w terminie 30 dni od pierwszego komercyjnego wprowadzenia gry na rynek.

Porozumienie finansowe nie traktuje kwot przekazywanych na Fundusz Rozwoju jako pożyczek udzielanych (B) przez (A). Oznacza to, że w przypadku niepowodzenia przedsięwzięcia, (A) nie ma roszczenia o zwrot przekazanych (B) kwot, pod warunkiem, że zostały wydatkowane zgodnie z Porozumieniem. (A) przyjmuje w ten sposób na siebie ekonomiczne ryzyko niepowodzenia tego przedsięwzięcia.

Podział przychodu (Dochodu netto) nie jest pochodną bieżącej analizy zakresu zadań zrealizowanych przez każdą ze stron, lecz wynika ze sztywnych progów określonych w Porozumieniu i opisanych niżej (25%/75%, 50%/50%, 75%/25%, a po trzech latach 100% na rzecz (B)).

Dla weryfikacji prawidłowości rozliczeń (A) zastrzegła sobie uprawnienie do kontroli sposobu wydatkowania środków oraz prawo przeprowadzenia audytu sprawdzającego, czy (B) stosuje uzgodniony podział przychodu. Rozliczenia są dokumentowane miesięcznymi notami księgowymi wystawianymi przez (B).

Porozumienie określa zasady podziału sumy określonej jako Net Revenue („Dochód netto”; pojęcie zdefiniowane w Terms and Conditions jako Gross Revenue („Dochód brutto”) minus dopuszczalne potrącenia), tj. jako wszystkie faktycznie uzyskane przychody z komercyjnej eksploatacji Gry (jednakże z wyjątkiem otrzymanych nagród w konkursach, w których prezentowano Grę) pomniejszone o opłaty dystrybucyjne narzucane przez platformy, zwroty i obniżki należne użytkownikom (nabywcom egzemplarzy Gry) oraz o opłaty bankowe.

Do chwili, gdy Dochód netto z gry nie przekroczy kwoty (…) USD, (B) zatrzymuje dla siebie 25% tej kwoty, a 75% przypada (A). Po przekroczeniu kwoty dochodu z gry w wysokości (…) USD, ale przed zajściem zdarzenia opisanego jako „Development Funding is fully recouped” (Fundusz Rozwoju został w pełni odzyskany) obie strony dzielą się Dochodem netto po połowie. Po zajściu zdarzenia opisanego jako „Development Funding is fully recouped” (Fundusz Rozwoju został w pełni odzyskany), (B) przypada 75% dochodu, a (A) – 25% dochodu. Po trzech latach od pełnego komercyjnego wprowadzenia Gry na rynek całość dochodu przypada (B).

Podział Dochodu netto nie odpowiada proporcjonalnie kosztom poniesionym przez (A) i (B) i nie stanowi mechanizmu zwrotu kosztów w stosunku 1:1. Ustalając parametry ekonomiczne Porozumienia strony dążyły do tego, aby – w miarę możliwości – (A) odzyskała poniesione nakłady wraz z zyskiem, jednak nie zostało to zastrzeżone w sposób wiążący. Strony akceptowały i akceptują sytuację, w której (A) (odpowiednio (B)) osiągnie przychód proporcjonalnie wyższy lub niższy od poniesionych kosztów. Żadna ze stron nie ma zatem gwarancji odzyskania nakładów, a obie ponoszą ryzyko gospodarcze powodzenia przedsięwzięcia. Uprawnienie (A) do otrzymywania Dochodu netto wygasa po 3 latach od pełnego komercyjnego wprowadzenia Gry na rynek; po tym czasie dochody z przedsięwzięcia należą wyłącznie do (B).

Porozumienie precyzuje, że Fundusz Rozwoju uważa się za „odzyskany” (recouped) w chwili, gdy Dochód netto otrzymany przez (A) zrówna się z kwotą Funduszu Rozwoju.

Udział (A) w Dochodzie netto powinien być rozliczany miesięcznymi płatnościami przez (B), na podstawie not księgowych w odpowiednich proporcjach (25%, 50% lub 75%), w terminie 14 dni od zakończenia danego miesiąca.

Porozumienie zawarto na 10 lat (pomimo tego, że uprawnienie (A) do otrzymywania Dochodu netto wygasa po 3 latach od pełnego komercyjnego wprowadzenia Gry na rynek), określając jego zakres terytorialny na cały świat. Prawa własności intelektualnej do gry przynależą do (B).

Strony udzieliły sobie wzajemnych licencji na posługiwanie się w związku z wykonaniem Porozumienia nazwą i znakiem towarowym drugiej strony. Ponadto początkowo (B) udzieliła (A) ograniczonej czasowo, niewyłącznej i odwoływalnej licencji na samą Grę, w tym prawa do jej komercyjnej eksploatacji (włączając w to sprzedaż poszczególnych egzemplarzy gier), na wszystkich polach eksploatacji, w tym określonych w art. 50 i art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Następnie na podstawie aneksu nr 2 sprecyzowano, że (B) udziela na rzecz (A) ograniczonej, ogólnoświatowej, podlegającej wypowiedzeniu, odwoływalnej i niewyłącznej licencji na okres obowiązywania Umowy, wyłącznie w zakresie niezbędnym do wykonywania przez (A) uprawnień wynikających z licencji udzielonej (B) na mocy niniejszej Umowy, w tym do korzystania z nazwy, marki i/lub logo (B) w materiałach promocyjnych lub marketingowych, informacjach prasowych oraz innych materiałach informacyjnych (A). Licencja nie obejmuje prawa do komercyjnej eksploatacji Utworu.

Strony nie wyceniły wartości tak opisanych licencji (na posługiwanie się nazwą i znakiem towarowym drugiej strony), gdyż ich udzielenie jest całkowicie podporządkowane realizacji głównego celu: stworzenia gry i wprowadzeniu jej na rynek, a ponadto ma znaczenie uboczne i nie decyduje o ekonomicznej istocie transakcji. Zakres wzajemnie udzielonych licencji jest następujący:

a)  (A) udzielił (B) ograniczonej, ogólnoświatowej, podlegającej wypowiedzeniu, odwoływalnej i niewyłącznej licencji na korzystanie z nazwy i logo (A) w okresie obowiązywania Porozumienia, wyłącznie w celu realizacji zobowiązań z Porozumienia; korzystanie nie może mieć charakteru zniesławiającego, oszczerczego, obscenicznego ani w inny sposób bezprawnego, ani działać na szkodę reputacji lub renomy (A).

b)  (B) udzieliła (A) ograniczonej, ogólnoświatowej, podlegającej wypowiedzeniu, odwoływalnej i niewyłącznej licencji na korzystanie z nazwy i logo (B) w okresie obowiązywania umowy, wyłącznie w celu wykonywania zobowiązań z Porozumienia, w tym do korzystania z nazwy, marki i/lub logo (B) w materiałach promocyjnych, marketingowych, komunikatach prasowych i innych materiałach informacyjnych (A).

c)  Licencja nie obejmuje prawa do komercyjnej eksploatacji Gry.

d)  Licencje nie mają charakteru odpłatnego. Strony nie ustaliły z ich tytułu żadnego wynagrodzenia ani nie dokonały ich wyceny.

Na podstawie Porozumienia (A) nabywa od (B) wyłącznie opisaną wyżej licencję na nazwę i logo (niewyłączną, odwoływalną, nieodpłatną, nieobejmującą prawa do komercyjnej eksploatacji Gry). Poza tą licencją nie dochodzi do nabycia przez (A) od (B) praw, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Początkowo transze uiszczane przez (A) na poczet Funduszu Rozwoju były dokumentowane przez (A) fakturami VAT. (A) wykazywała ten podatek w deklaracjach VAT-7, a (B) odliczała podatek naliczony wynikający z tych faktur na ogólnych zasadach. Mocą aneksu nr 2 ustalono, że transze na poczet Funduszu Rozwoju powinny być dokumentowane notami księgowymi i że nie należy do nich doliczać podatku od towarów i usług.

Jeżeli (B) otrzyma lub stanie się uprawniona do otrzymania od podmiotów trzecich jakiegokolwiek finansowania, grantów itp. przysporzeń związanych z Grą, w ciągu 10 dni roboczych poinformuje o tym (A) i strony wspólnie i w dobrej wierze podejmą decyzję o tym, czy takie finansowanie jest wpływem z komercjalizacji Gry (i czy zaliczane jego do Dochodu brutto) czy jest tylko wsparciem finansowym w celu dokonania technicznych, produkcyjnych lub związanych z portowaniem (dostosowaniem do konkretnej platformy) modyfikacji Gry, które mają na celu jej dostosowanie do komercjalizacji na danej platformie (w takiej sytuacji nie jest zaliczane do Dochodu brutto).

Nie było to jedyne finansowanie udzielone przez (A) na rzecz (B). Na podstawie umowy pożyczki z (…) 2022 r. (A) udzielił dodatkowo (B) pożyczki w wysokości (…) USD, oprocentowanej w wysokości (…)% w skali roku. Pożyczkę wypłacono w pełnej kwocie na rachunek bankowy (B) (…) 2022 r. Aneksem z (…) 2025 r. strony umowy pożyczki postanowiły o przesunięciu terminu jej spłaty do (…) 2026 r. (B) dokonało całkowitej spłaty pożyczki wraz z należnymi odsetkami (…) 2026 r.

Strony nie zawarły umowy nazwanej „konsorcjum” ani nie zatytułowały Porozumienia jako umowy konsorcjalnej; nie zawarły też umowy spółki cywilnej ani spółki handlowej. W ujęciu ekonomicznym Porozumienie ma następujące cechy: (i) strony podejmują skoordynowane działania w jednym wspólnym celu gospodarczym – opracowaniu Gry, wprowadzeniu jej na rynek i czerpaniu przychodów z jej eksploatacji; (ii) (A) finansuje koszty niezbędne (B) do realizacji tego celu, a (B) odpowiada za stronę merytoryczną, produkcyjną i rynkową; (iii) każda ze stron ponosi koszty realizacji Porozumienia we własnym zakresie, z zastrzeżeniem finansowania w postaci „kwoty odzyskiwalnej”, której zwrot następuje z przychodów (B) po wprowadzeniu Gry na rynek, na zasadach opisanych wyżej; (iv) obie strony ponoszą ryzyko gospodarcze, a podział przychodu nie odpowiada proporcjonalnie poniesionym kosztom; (v) współpraca nie tworzy odrębnego podmiotu gospodarczego podlegającego rejestracji.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

1)  Czy kwoty z transz otrzymywanych od Wnioskodawcy przez Zainteresowanego na Fundusz Rozwoju stanowiły i będą stanowić przychody, o których mowa w art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? W jakim momencie po stronie Zainteresowanego powstaje przychód z tytułu otrzymania tych kwot? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

2)  Czy kwota wpłaconego finansowania na Fundusz Rozwoju stanowiła i będzie stanowić dla Wnioskodawcy bezpośredni koszt uzyskania przychodu? Czy koszt ten należy rozpoznać w części w roku, w którym nastąpi pierwszy przychód Wnioskodawcy z tytułu Dochodu netto i w pozostałej części kosztów w roku kolejnym, czy też koszt ten należy rozpoznawać co miesiąc w 1/36 kwoty Funduszu Rozwoju przekazanej faktycznie Zainteresowanemu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

3)  Kiedy powstaje po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanego od Zainteresowanego udziału w Dochodzie netto? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

4)  Czy kwoty wypłacanych przez Zainteresowanego na rzecz Wnioskodawcy kwot z tytułu Dochodu netto będą dla Zainteresowanego bezpośrednim kosztem uzyskania przychodów? W którym momencie wydatki te powinny być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Ad 1.

Zgodnie z art. 720 § 1 k.c., przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z powyższego wynika, że essentialia negotii (warunki przedmiotowo istotne) umowy pożyczki stanowią: z jednej strony zobowiązanie pożyczkodawcy do przeniesienia na pożyczkobiorcę określonej ilości (najczęściej) pieniędzy, a z drugiej strony – zobowiązanie pożyczkobiorcy do zwrotu takiej samej ilości pieniędzy. Jeżeli któregoś z tym elementów brakuje, umowa jakkolwiek ważna i rodząca skutki prawne, nie ma jednak cech pożyczki.

Potwierdza to orzecznictwo: „bez zastrzeżenia obowiązku zwrotu nie ma umowy pożyczki” (wyrok SN z 8 grudnia 2000 r., sygn. akt I CKN 1040/98). „Nie termin, ale obowiązek zwrotu przedmiotu pożyczki, jest stosownie do art. 720 § 1 k.c., elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy. Bez tego elementu nie ma umowy pożyczki” (wyrok SA w Poznaniu z 20 września 2006 r., sygn. akt I ACa 394/06). „Do essentialia negotii umowy pożyczki należą: zobowiązanie dającego pożyczkę (pożyczkodawcy) do przeniesienia na własność biorącego określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz zobowiązanie biorącego (pożyczkobiorcy) do zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo tej samej ilości rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Zatem to obowiązek zwrotu pożyczki, a nie termin zwrotu, należy do elementów przedmiotowo istotnych umowy pożyczki” (tak SN w postanowieniu z 26 marca 2024 r., sygn. akt I CSK 239/23).

Przekładając powyższe na ocenę umowę Porozumienia należy dojść do wniosku, że nie można jej uznać za pożyczkę w rozumieniu art. 720 § 1 k.c., gdyż brakuje w niej jednego z przedmiotowo istotnych elementów, a mianowicie Zainteresowany nie jest zobowiązany do zwrotu otrzymanej kwoty w sytuacji, jeżeli (na przykład) projekt się nie powiedzie, względnie gdy Dochód netto będzie na tyle niski, że nie zapewni w okresie obowiązywania umowy otrzymania przez Wnioskodawcę zainwestowanych pieniędzy. Innymi słowy, pomimo określenia kwoty stanowiącej Fundusz Rozwoju określeniem „recoupable amount”, ryzyko gospodarcze niepowodzenia przedsięwzięcia spoczywa na Wnioskodawcy, który nie ma roszczenia do Zainteresowanego o zwrot tej kwoty, a korzyści finansowe (w tym zwrot zainwestowanych pieniędzy) odniesie tylko w przypadku sukcesu.

Warunkowy zwrot przekazanej kwoty wyklucza dlatego uznanie, że mamy do czynienia z pożyczką. Powyższe oznacza, że kwota przekazanego dofinansowania na Fundusz Rozwoju stanowi po stronie Zainteresowanego przychód, o którym mowa w art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, kwoty z transz otrzymywanych przez Zainteresowanego stanowiły i będą stanowić dla Zainteresowanego przychody, o których mowa w art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a obowiązek podatkowy (przychód) po stronie Zainteresowanego otrzymuje w momencie z chwilą upływu trzydniowego terminu wyznaczonego Wnioskodawcy przez Zainteresowanego na dokonanie wpłaty transzy na Fundusz rozwoju.

Ad 2.

Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki (wpłaty poszczególnych transz na Fundusz Rozwoju) stanowią bezpośredni koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody”).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku.

W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane (tak Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej 31 stycznia 2022 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.530.2021.3.MZA.

Opierając się na tak ujętej interpretacji art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy przyjąć, że płatności dokonywane przez Wnioskodawcę wykazują konieczną przesłankę „bezpośredniości” związku między kosztem Wnioskodawcy (wpłata transz na Fundusz Rozwoju) a spodziewanym przychodem Wnioskodawcy w postaci udziału w Dochodzie netto. Dzieje się tak dlatego, że dzięki wydatkowaniu przez Wnioskodawcę określonej kwoty pieniężnej oczekiwany jest zwrot tej kwoty wraz z zyskiem. Możliwe jest zatem bezpośrednie powiązanie wydatku z określonym przychodem.

Zdaniem stron, zawarta przez nie transakcja wykazuje wszelkie cechy wspólnego porozumienia (zob. wyżej pytania 1-2). Analiza praktyki organów podatkowych prowadzi do wniosku, że między wkładem uczestnika wspólnego przedsięwzięcia a uzyskanym z tego przedsięwzięcia wynikiem finansowym z reguły istnieje związek opisany w art. 15 ust. 4 (lub art. 15 ust. 4b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przykładowo, jeżeli wspólne przedsięwzięcie polega na realizacji jednorazowej czynności (np. sprzedaż nieruchomości), koszty uzyskania przychodu związane z nabyciem i remontem nieruchomości w ramach wspólnego przedsięwzięcia są rozpoznawane w momencie sprzedaży nieruchomości jako koszty bezpośrednie, w proporcji wynikającej z porozumienia umownego, zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tak Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2025 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.66.2025.2.KM).

Przesądzenie, że mamy do czynienia z kosztem bezpośrednim nie rozwiewa wszystkich wątpliwości. Ustawa podatkowa zawiera bowiem sformułowanie „przychody odpowiadające poniesionym kosztom”. O ile znana jest maksymalna kwota kosztu uzyskania przychodów po stronie Wnioskodawcy (górna granica Funduszu Rozwoju – (…) USD), o tyle nie jest znana kwota samego przychodu, jaki Wnioskodawca uzyska ze wspólnego przedsięwzięcia, nie jest znany termin uzyskania tego przychodu, ani nawet nie jest pewne to, czy przychód w ogóle wystąpi.

Przykładowo, jeżeli w lipcu 2026 r. Wnioskodawca otrzyma część Dochodu netto w wysokości (…) USD i rozpozna w takiej kwocie przychód, będzie mieć problem z ustaleniem, jaka część poniesionych przez niego wcześniej kosztów (tj. wpłat na Fundusz Rozwoju) „odpowiada” osiągniętemu przychodowi w wysokości (…) USD, gdyż wykonanie tego działania nie jest matematycznie możliwe bez znajomości ostatecznej kwoty przychodu (Dochodu netto).

Szacunkowe obliczenie kwoty przychodu raczej nie wchodzi w grę. Dodatkowa komplikacja wynika z treści art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania lub złożenia zeznania za poprzedni rok podatkowy, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie. Nie jest jasne, w jaki sposób należy rozumieć pojęcie „rok następujący”, zwłaszcza że inaczej rozumie ten przepis Minister Finansów, a inaczej Naczelny Sąd Administracyjny.

Z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 lipca 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.224.2021.1.SK) wynika, że nie musi to być wyłącznie rok bezpośrednio następujący po roku podatkowym, w którym powstał przychód, którego koszt ten bezpośrednio dotyczy. Mogą to być także kolejne lata: „ustawodawca nie ograniczył możliwości zaliczenia kosztów bezpośrednio związanych z przychodami danego roku podatkowego, a poniesionych po jego zakończeniu tylko do roku podatkowego bezpośrednio następującego po nim. (...) Z art. 15 ust. 4c updop nie wynika, że koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami należy wyłącznie ujmować w roku następującym bezpośrednio po roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód.

Przy rozliczaniu kosztów bezpośrednich na zasadzie wyjątku, pozwalającego ująć te koszty w roku następnym w stosunku do tego, w którym wystąpił przychód, ustawodawca nie ograniczył wyłącznie do jednego następnego roku podatkowego, umiejscowionego bezpośrednio po roku, w którym powstał przychód. Przepis ten zawiera otwartą formułę rozliczania kosztów bezpośrednich w czasie, to jest w roku podatkowym następnym, w którym został poniesiony i udokumentowany koszt bezpośredni. W związku z powyższym, stanowisko Spółki, że koszty związane bezpośrednio z przychodami z tytułu świadczenia usług i udokumentowane fakturami lub innymi dokumentami otrzymanymi przez Spółkę po upływie jednego roku lub więcej lat od końca roku podatkowego, w którym Spółka zadeklarowała odpowiadające tym kosztom przychody, powinny być potrącalne na bieżąco w roku ich poniesienia, tj. w roku podatkowym, w którym Spółka zaksięgowała w księgach na koncie zobowiązań otrzymane faktury lub inne dokumenty dokumentujące poniesienie kosztu należy uznać za prawidłowe. (...)”.

Podobne stanowisko zawarte jest w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 4 maja 2021 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.26.2021.4.SG i w piśmie Ministra Finansów z 25 maja 2015 r., nr DD10.8221.48.2015.MZO.

Z kolei NSA w wyroku z 4 lutego 2018 r. (sygn. akt II FSK 746/18) przyjął, że „użycie przez ustawodawcę w treści cytowanego przepisu formuły gramatycznej „są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie” oznacza, że rokiem podatkowym, za który należy uwzględnić przedmiotowe koszty uzyskania przychodu jest rok bezpośrednio następujący po roku podatkowym, którego dotyczy składanie wyżej określonych dokumentów. W znaczeniu słownikowym zdarzenie następujące po określonym fakcie to zdarzenie kolejne, mające miejsce po zaistnieniu tego faktu, co prowadzi do wniosku, że w art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych chodzi o rok bezpośrednio następujący po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie, a którego to roku dotyczą sporne koszty” (podobnie NSA w wyroku z 26 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1298/11).

Jeżeli za prawidłowy uznać pierwszy z przedstawionych sposobów wykładni art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to należy podzielić kwotę kosztów ogólnie poniesionych przez Wnioskodawcę (sumę wszystkich wpłat na Fundusz Rozwoju) na liczbę miesięcy, w której Wnioskodawcy przysługuje roszczenie o Dochód netto (maksymalnie trzy lata, czyli 36 miesięcy od pełnego komercyjnego wprowadzenia gry na rynek) i przypisywanie przez każdy kolejny miesiąc od pełnego komercyjnego wprowadzenia gry na rynek 1/36 poniesionych kosztów.

Jeżeli za prawidłowy uznać drugi z przedstawionych sposobów wykładni art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to Wnioskodawca byłby uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w pierwszym roku, w którym osiągnął przychód z tytułu Dochodu netto oraz do rozpoznania pozostałej części kosztu uzyskania przychodów w roku kolejnym.

Wątpliwości budzi zachwianie tu zasady współmierności kosztów i przychodów (która to zasada wywodzi się jednak z prawa bilansowego, nie będąc zasadą prawa podatkowego), a także obliczenie alokacji kosztów do danego roku podatkowego (tj. jaka część poniesionych w roku podatkowym kosztów przypisać do przychodów tego roku, nie znając ostatecznej wysokości przychodów z tytułu Dochodu netto).

Reasumując:

-     kwoty transz wpłaconych przez Wnioskodawcę na Fundusz Rozwoju stanowi po stronie Wnioskodawcy bezpośredni koszt uzyskania przychodów;

-     koszt ten rozpoznawany w momencie osiągnięcia „odpowiadających” temu kosztowi przychodów;

-     prawidłowa wykładnia zwrotu „koszty odpowiadające uzyskanemu przychodowi” prowadzi do wniosku, że należy podzielić sumę transz wpłaconych przez Wnioskodawcę na Fundusz Rozwoju na 36 a następnie co miesiąc rozpoznawać w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy 1/36 tej kwoty, poczynając od pierwszego miesiąca, w którym Wnioskodawca osiągnął pierwszy przychód z tytułu Dochodu netto.

Ad 3.

Strony uzgodniły, że wymagalność roszczenia Wnioskodawcy o zapłatę przez Zainteresowanego przypadającej na Wnioskodawcę części Dochodu netto zależy od uzyskiwania przez Zainteresowanego Dochodu brutto. Jeżeli po pomniejszeniu Dochodu brutto o potrącenia zostanie kwota do wypłaty, płatna będzie na rzecz Wnioskodawcy w okresach miesięcznych. W związku z powyższym przychód „należny” w rozumieniu art. 12 ust. 1 i ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstanie po stronie Wnioskodawcy ostatniego dnia danego miesiąca („jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku”). Wprawdzie przywołany przepis mówi tu o przychodzie z usług, a nie o przychodach ze wspólnego przedsięwzięcia, ale w drodze analogii można zastosować go także do przychodów ze wspólnego przedsięwzięcia.

Ad 4.

Przychody Zainteresowanego w związku z realizacją Porozumienia będą pochodzić zasadniczo z dwóch źródeł: przed wprowadzeniem Gry na rynek będą to transze otrzymane od Wnioskodawcy na Funduszu Rozwoju, po wprowadzeniu Gry na rynek – z tytułu jej komercyjnej eksploatacji. Należności wypłacane przez Zainteresowanego Wnioskodawcy z tytułu udziału Wnioskodawcy w Dochodzie netto (koszty ponoszone przez Zainteresowanego) są ściśle powiązane z przychodami z komercyjnej eksploatacji Gry. Należności te spełniają definicję bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a w takim przypadku uzasadnione jest ich potrącanie w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały przychody z komercyjnej eksploatacji Gry („bezpośrednio związane z przychodami są takie koszty, gdy można wskazać konkretny przychód, do którego odnoszą się koszty mające na celu jego generowanie albo zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów” – wyrok NSA z 24 kwietnia 2025 r., sygn. akt II FSK 993/22).

Moment poniesienia kosztu określony jest w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jest to dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na [podstawie – przypis Organu] innego dowodu (noty obciążeniowej lub uznaniowej) w przypadku braku faktury (rachunku), przy czym nie ma tu mowy ani o rezerwach ujętych jako koszty ani o biernych rozliczeniach międzyokresowych kosztów.

Ponieważ zgodnie z Porozumieniem udział Wnioskodawcy w Dochodzie netto powinien być rozliczany miesięcznymi płatnościami Zainteresowanego na podstawie not księgowych w odpowiednich proporcjach (25%, 50% lub 75%), w terminie 14 dni od zakończenia danego miesiąca, moment ten jest momentem poniesienia kosztu uzyskania przychodów przez Zainteresowanego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Kwestie osiągania przychodów i rozliczania kosztów związanych z udziałem we wspólnym przedsięwzięciu, uregulowane są w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl natomiast art. 5 ust. 2 ustawy o CIT:

W przepisach ustawy o CIT nie ma definicji pojęcia „wspólne przedsięwzięcie”. Niewątpliwie z wykładni językowej przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że w przepisie tym mowa jest o takim wspólnym przedsięwzięciu, które nie stanowi ani podejmowania działalności w ramach spółki prawa cywilnego, czy też spółki osobowej prawa handlowego, ani nie jest związane ze współwłasnością, współposiadaniem i współużytkowaniem.

Powyższe przepisy oznaczają, że w przypadku wspólnego przedsięwzięcia realizowanego przez podatników z innymi osobami, tj. w przypadku kiedy tacy podatnicy wspólnie z innymi osobami partycypują w zyskach ze wspólnego przedsięwzięcia oraz w ryzyku, ich przychody i koszty podlegają przypisaniu do każdego ze wspólników wspólnego przedsięwzięcia proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zyskach ze wspólnego przedsięwzięcia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera również definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

W myśl art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

Natomiast, art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że:

Zgodnie z przywołanymi przepisami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich poniesionych wydatków, jeśli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągnięcia lub zachowania przychodu.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-     wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku został pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

-     wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-     wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-     wydatek poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-     wydatek został właściwie udokumentowany,

-     wydatek nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie jego przychodu.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

-     przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

-     potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

W świetle art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika, że w 2022 r. zawarli Państwo porozumienie ze spółką (B), dotyczące wprowadzenia na rynek nowej gry komputerowej. Zostało ono zawarte w celu skoordynowania działania w jednym wspólnym celu gospodarczym – opracowaniu Gry, wprowadzeniu jej na rynek i czerpaniu przychodów z jej eksploatacji. Porozumienie nie tworzy między partnerami stosunku spółki regulowanego przepisami kodeksu cywilnego ani kodeksu spółek handlowych.

(B) przyjęła na siebie wszystkie obowiązki związane z wyprodukowaniem Gry oraz wprowadzeniem jej na rynek i sprzedażą, a także kwestie prawne, marketingowe i pozostałe, natomiast rola (A) ogranicza się do finansowania przedsięwzięcia poprzez wypłatę poszczególnych transz przeznaczonych na pokrycie kosztów opracowania Gry i wprowadzenia jej na rynek, oraz udzielania porad w zakresie biznesowym, projektowania oraz marketingu.

Strony udzieliły sobie wzajemnych licencji na posługiwanie się w związku z wykonaniem Porozumienia nazwą i znakiem towarowym drugiej strony, nie wyceniły jednak ich wartości, gdyż ich udzielenie jest całkowicie podporządkowane realizacji głównego celu, tj. stworzenia gry i wprowadzeniu jej na rynek.

Warunki finansowe Porozumienia określono następująco:

(A) zobowiązała się wpłacić na rzecz (B) określoną kwotę, tzw. Fundusz Rozwoju, który na mocy aneksu nr 2, płatny jest w transzach w ten sposób, że środki pieniężne są wypłacane w kwotach i w terminach żądanych przez (B), w terminie 3 dni od otrzymania wniosku. W przypadku niepowodzenia przedsięwzięcia, (A) nie ma roszczenia o zwrot przekazanych (B) kwot, pod warunkiem, że zostały wydatkowane zgodnie z Porozumieniem.

Podział przychodu (Dochodu netto) nie jest pochodną bieżącej analizy zakresu zadań zrealizowanych przez każdą ze stron, lecz wynika ze sztywnych progów określonych w Porozumieniu. Po trzech latach od pełnego komercyjnego wprowadzenia Gry na rynek całość dochodu przypada (B). Dla weryfikacji prawidłowości rozliczeń (A) zastrzegła sobie uprawnienie do kontroli sposobu wydatkowania środków oraz prawo przeprowadzenia audytu sprawdzającego, czy (B) stosuje uzgodniony podział przychodu. Rozliczenia są dokumentowane miesięcznymi notami księgowymi wystawianymi przez (B).

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości na gruncie ustawy o CIT dotyczą tego,

-     czy kwoty otrzymywane przez Zainteresowanego w ramach Funduszu Rozwoju, będą stanowić dla niego przychody, o których mowa w art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jakim momencie powstaje przychód z tytułu otrzymania tych kwot? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),

-     czy kwota wpłaconego finansowania na Fundusz Rozwoju stanowiła i będzie stanowić dla Państwa bezpośredni koszt uzyskania przychodu, oraz w jakiej wysokości i w którym momencie należy go rozpoznać? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Nawiązując do treści przywołanego na wstępie art. 12 ustawy o CIT można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jako właściciel.

Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Poza tym musi ona mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto, użyty w art. 12 ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy o CIT niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Konkludując, przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Jak wynika z wniosku, na mocy zawartego porozumienia, zobowiązali się Państwo sfinansować produkcję i wprowadzenie na rynek nowej gry komputerowej, poprzez udostępnienie Zainteresowanemu środków pieniężnych (w uzgodnionej kwocie), z których to środków Zainteresowany pokrywa wszelkie koszty związane z realizacją wspólnego przedsięwzięcia, w zmian za udział w zysku z komercjalizacji ww. gry.

Zauważyć należy, że zawieranie porozumień w postaci umowy o współpracę jest dopuszczalne, w ramach swobody umów.

Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 795):

Wskazać należy, że ustawa o CIT nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia. Podatnikami podatku dochodowego we wspólnym przedsięwzięciu są wspólnicy, zgodnie z zasadą określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Podkreślić należy, że cytowany na wstępie art. 5 ustawy o CIT określa sposób podziału i opodatkowania przychodu ze źródeł przychodów będących źródłami wspólnymi dla więcej niż jednego podatnika, z wyjątkiem przychodów z udziału w spółce będącej osobą prawną. Ponieważ identyczne reguły dotyczą rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnień i ulg podatkowych, komentowany przepis w istocie ustanawia zasadę obliczania dochodu ze wspólnych źródeł przychodów oraz wymiaru podatku od tego dochodu. Przychody ze źródeł wspólnych opodatkowuje się osobno u każdego z podatników. Przychód z omawianych źródeł stanowi taką część przychodu wspólników ze wspólnego przedsięwzięcia, jaka odpowiada udziałowi podatnika. Ustalona w powyższy sposób suma przychodu podlega łączeniu z innymi, podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przychodami podatnika.

Z podatkowego punktu widzenia konsekwencją wspólnego przedsięwzięcia jest to, że przychody każdego z uczestników wspólnego przedsięwzięcia po pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów opodatkowane są odrębnie u każdego z nich, proporcjonalnie do posiadanych udziałów w tym przedsięwzięciu.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości sformułowanych w pytaniach oznaczonych we wniosku nr 5 i nr 6, ponownie należy wskazać, że oceniając kwestie powstania przychodu po stronie Zainteresowanego oraz kosztu po Państwa stronie należy, zwrócić uwagę na brzmienie art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którymi, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku. Tą samą zasadę stosuje się do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W związku z powyższym, Zainteresowany ustalając Dochód netto (będący podstawą do wypłaty Państwu należnej części Dochodu netto), będzie dokonywał zestawienia wartości uzyskanego przychodu i kosztu przyporządkowanego do tej części przychodu. Następnie, określony w ten sposób Dochód netto będzie podlegał podziałowi zgodnie z zapisami porozumienia. Z kolei kwoty przychodów i kosztów podzielone w tej samej proporcji co Dochód netto, zostaną przypisane do przychodów i kosztów uczestników porozumienia.

A zatem, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że kwoty z transz otrzymywane przez Zainteresowanego stanowiły i będą stanowić dla niego przychody, o których mowa w art. 7, bowiem gdyby tak było, przychód Zainteresowanego byłby opodatkowany podwójnie, raz w momencie otrzymania finansowania i drugi raz w momencie uzyskania przychodów z komercjalizacji gry.

Podobnie kształtuje się kwestia powstania po Państwa stronie kosztu podatkowego. Będzie on rozpoznawany, podobnie jak przychody, na podstawie miesięcznych rozliczeń sporządzanych przez Zainteresowanego.

Tym samym Fundusz rozwoju należy traktować jak wkład pieniężny wspólnika, będący elementem rozliczenia pomiędzy uczestnikami przedsięwzięcia – neutralny podatkowo.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 i nr 6 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii ustalenia momentu powstania przychodu podatkowego po Państwa stronie, związanego z otrzymaniem od Zainteresowanego środków pieniężnych z tytułu udziału w Dochodzie netto (pytanie oznaczone we wniosku nr 7), oraz powstania z tego samego tytułu kosztu podatkowego po stronie Zainteresowanego (pytanie oznaczone we wniosku nr 8), wskazać należy, że wzajemne rozliczenia między Spółkami uczestniczącymi we wspólnym przedsięwzięciu (dokonywane np. w oparciu o noty księgowe) będą czynnościami czysto technicznymi, prowadzącymi do wypełnienia zapisów porozumienia co do podziału zysku, natomiast będą neutralne podatkowo na gruncie ustawy o CIT, bowiem jak już wskazano podatkowo będą rozliczane przychody i koszty związane z realizacją przedmiotu porozumienia.

Tym samym nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym, w związku z wypłatą udziału w Dochodzie netto:

-     ostatniego dnia danego miesiąca powstanie po Państwa stronie przychód podatkowy,

-     moment wystawienia noty uznaniowej, będzie momentem rozpoznania kosztu uzyskania przychodów przez Zainteresowanego.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 7 i 8 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

·      zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oznaczone we wniosku Nr 5,6,7 i 8. W zakresie podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(A) (Zainteresowany będący stroną postępowania – zgodnie z art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.