0111-KDIB1-3.4010.564.2026.2.ZK

Interpretacja indywidualna

- stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

1 września 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 października 2026 r. (data wpływu: 8 października 2026 r.) Treść wniosku jest następująca:

 

Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność leczniczą polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych na rzecz pacjentów indywidualnych, zarówno w ramach świadczeń finansowanych ze środków publicznych, jak i w ramach usług komercyjnych. Spółka funkcjonuje na rynku usług medycznych od (…) r. i sukcesywnie rozwija (…).

Podstawowym obszarem działalności Spółki jest świadczenie usług z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej, w tym opieki lekarza rodzinnego, konsultacji pediatrycznych, opiniowania stanu zdrowia pacjentów, koordynowania postępowania diagnostycznego oraz prowadzenia badań i opieki pielęgniarskiej. Spółka zapewnia pacjentom dostęp do świadczeń medycznych w placówkach zlokalizowanych m.in. w (…), a także organizuje (…).

Istotnym segmentem działalności X Sp. z o.o. jest również stomatologia. Spółka prowadzi gabinety stomatologiczne, w których realizowane są zarówno świadczenia refundowane przez Narodowy Fundusz Zdrowia, jak i świadczenia komercyjne. Zakres usług stomatologicznych obejmuje w szczególności (…).

Spółka prowadzi także działalność w zakresie specjalistycznej opieki medycznej, w tym (…). X Sp. z o.o. dysponuje również własną pracownią (…).

Kolejnym obszarem działalności Spółki jest rehabilitacja dzieci i dorosłych. Centrum rehabilitacji prowadzone przez X Sp. z o.o. świadczy usługi na rzecz pacjentów z (…).

Uzupełniającym zakresem działalności Spółki są usługi (…).

Działalność X Sp. z o.o. ma charakter wielospecjalistyczny i obejmuje zarówno świadczenia podstawowej opieki zdrowotnej, jak i świadczenia specjalistyczne, rehabilitacyjne, stomatologiczne oraz diagnostyczne. Spółka działa w oparciu o wykwalifikowany personel medyczny i organizacyjny, rozwija zaplecze techniczne oraz wdraża rozwiązania służące poprawie dostępności, jakości i ciągłości opieki nad pacjentem. W ramach prowadzonej działalności, Spółka podejmuje również działania organizacyjne i rozwojowe mające na celu tworzenie nowych lub istotnie ulepszonych procesów świadczenia usług medycznych, zwiększanie efektywności obsługi pacjentów, poprawę koordynacji leczenia oraz dostosowywanie oferty do potrzeb pacjentów wymagających kompleksowej, interdyscyplinarnej opieki.

Przedmiot działalności gospodarczej Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest następujący:

- 86.21.Z - Praktyka lekarska ogólna;

- 47.73.Z - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych;

- 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;

- 72.19.Z - Badania naukowe i prace rozwojowe;

- 86.10.Z - Działalność szpitali;

- 86.22.Z - Praktyka lekarska specjalistyczna;

- 86.23.Z - Praktyka dentystyczna;

- 86.90.A - Opieka zdrowotna;

- 86.90.C - Opieka zdrowotna;

- 86.90.E - Opieka zdrowotna.

Istotnym obszarem działalności X jest prowadzenie prac badawczo-rozwojowych ukierunkowanych na opracowanie własnych rozwiązań medycznych, metod leczenia oraz nowych usług medycznych.

Prace te wynikają z praktycznych potrzeb pacjentów oraz z konieczności dostosowywania sposobu świadczenia usług medycznych do szczególnych wymagań organizacyjnych, technologicznych i klinicznych.

X rozwija zarówno rozwiązania (…).

Jednym z projektów realizowanych przez X jest opracowanie i wdrożenie modelu (…). Projekt został ukierunkowany na stworzenie (…). W ramach projektu konieczne było opracowanie (…).

Kolejnym projektem jest rozwój leczenia (…). Rozwiązanie to stanowi metodę pośrednią pomiędzy leczeniem standardowym a leczeniem (…). W ramach projektu, X opracowuje model kwalifikacji (…).

X prowadzi także projekt dotyczący opracowania i wdrożenia Centrum (…). Celem projektu jest stworzenie (…).

W obszarze podstawowej opieki zdrowotnej X rozwija projekt (…), którego celem jest (…). Projekt obejmuje (…).

Odrębnym projektem realizowanym przez X jest rozwój (…). Projekt polega na (…). W ramach projektu, X rozwija (…).

Spółka wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest całość prowadzonej przez nią działalności medycznej ani standardowe świadczenie usług stomatologicznych. Przedmiotem wniosku są wyłącznie prace związane z opracowaniem, wdrożeniem oraz dalszym rozwojem projektu pod nazwą „(…) Centrum (…)”.

Projekt dotyczy opracowania i wdrożenia nowego modelu (…).

Prace objęte niniejszym wnioskiem dotyczą stworzenia, dostosowania i wdrożenia nowego procesu obsługi pacjenta w placówce Wnioskodawcy, obejmującego (…).

Projekt rozpoczął się w (…) 2025 r. i na moment sporządzenia niniejszego wniosku jest w trakcie realizacji. Część efektów projektu jest już stosowana w praktyce Spółki, natomiast dalsze prace, w szczególności dotyczące (…).

Prace prowadzone są wewnętrznie przez zespół Spółki, w szczególności przez osoby zarządzające placówką, osoby odpowiedzialne za organizację procesów, personel rejestracji, osoby odpowiedzialne za obsługę pacjentów, osoby odpowiedzialne za systemy informatyczne i telefoniczne oraz osoby odpowiedzialne za dokumentację projektową i procedury.

Przed realizacją projektu (…).

(…).

Przed projektem brakowało również (…).

Nowa placówka w (…) oraz ewentualne przyszłe oddziały Spółki wymagały przygotowania struktury (…).

Celem ogólnym projektu jest opracowanie i wdrożenie (…) Centrum (…), opartego na ustandaryzowanych procesach obsługi, (…).

Celem biznesowym projektu jest poprawa jakości i efektywności obsługi pacjenta poprzez (…).

Celem finansowym projektu jest redukcja kosztów operacyjnych (…), zmniejszenie (…) oraz optymalizacja (…).

Projekt ma również na celu przygotowanie infrastruktury procesowej i technologicznej do (…). Oznacza to, że opracowywane rozwiązanie nie ma charakteru jednorazowej reorganizacji (…), lecz stanowi fundament powtarzalnego modelu obsługi pacjenta możliwego do zastosowania w innych lokalizacjach i specjalnościach medycznych.

Etapy i zakres prac

Etap 1 - identyfikacja problemu i analiza stanu wyjściowego

Pierwszym etapem projektu była identyfikacja problemów występujących w dotychczasowym modelu obsługi pacjenta. Spółka analizowała (…).

Na tym etapie analizowano w szczególności, (…).

Na etapie rozpoczęcia projektu Spółka nie miała pewności, czy możliwe będzie zbudowanie jednego modelu obsługi (…).

Etap 2 - mapowanie procesów i metoda (…)

Kolejnym etapem było (…).

W ramach tzw. (…).

Wynikiem tego etapu było zebranie wiedzy, która wcześniej była rozproszona wśród pracowników i nie funkcjonowała jako jednolity, utrwalony model procesu. Spółka musiała zidentyfikować nie tylko formalny przebieg czynności, lecz także praktyczne problemy, wyjątki i sytuacje nietypowe.

Etap 3 - projektowanie modelu (…)

Po zmapowaniu procesów Spółka przystąpiła do projektowania docelowego modelu Centrum (…). Jednym z podstawowych założeń było (…).

Na tym etapie Spółka określała, (…).

Opracowanie modelu (…).

Etap 4 - opracowanie skryptów rozmów i scenariuszy obsługi

Istotnym elementem projektu było opracowanie (…).

(…).

Na etapie opracowywania (…). Konieczne było testowanie i modyfikowanie założeń w praktyce.

Etap 5 - opracowanie procedur (…)

Kolejnym obszarem prac było opracowanie procedur (…).

Procedury (…). Celem było (…).

Wdrożenie takich procedur wymagało ustalenia praktycznych granic odpowiedzialności personelu administracyjnego. Nie było pewności, czy (…).

Etap 6 - integracja i porządkowanie źródeł danych

Projekt obejmował również działania dotyczące (…).

Prace w tym zakresie były obarczone ryzykiem (…).

Etap 7 - projektowanie i konfiguracja (…)

Istotnym elementem projektu było opracowanie nowej (…). Spółka projektowała model, w którym (…).

Nowa struktura (…). Wymagało to połączenia wymagań (…). Na początku projektu nie było pewności, (…). Z tego względu konfiguracja i testowanie rozwiązań (…) stanowiły element prac rozwojowych, a nie wyłącznie rutynową (…).

Etap 8 - testowanie (…)

Projekt obejmuje testowanie (…). Celem tych prac jest obsługa (…).

Spółka analizuje (…).

Na etapie rozpoczęcia projektu nie było pewności, które narzędzia będą możliwe do zastosowania w środowisku Spółki, czy ich integracja (…).

Etap 9 - szkolenie personelu i wdrożenie standardów

Projekt wymagał przeszkolenia personelu rejestracji i osób obsługujących pacjentów w zakresie (…). Wdrożenie nie mogło polegać wyłącznie na przekazaniu dokumentu, ponieważ zmieniało codzienny sposób pracy wielu osób.

Spółka musiała uwzględnić (…). Wdrożenie standardów było więc etapem organizacyjnym, ale jednocześnie wymagało testowania i korygowania założeń opracowanych wcześniej.

Efektem tego etapu było rozpoczęcie codziennego stosowania (…).

Etap 10 - ocena efektów i plan dalszych prac

Po wdrożeniu pierwszych elementów projektu Spółka rozpoczęła ocenę efektów oraz planowanie dalszych prac. Prace zakończyły się pozytywnie w zakresie Fazy 1 obejmującej analizę i zbieranie danych oraz rozpoczęto działania w zakresie Fazy 2 obejmującej projektowanie standardów. Testy (..) są nadal w toku.

W wyniku projektu opracowano kompletny zestaw (…).

Rozwiązanie wdrożone jako efekt projektu ma charakter trwały i jest obecnie stosowane w praktyce Spółki poprzez codzienne korzystanie (…).

Aspekt innowacyjny projektu

W ocenie Spółki, projekt ma charakter innowacyjny w skali przedsiębiorstwa. Opracowane rozwiązania procesowe, (…) stanowią novum w działalności Spółki. Przed projektem placówka nie posiadała ustandaryzowanych, (…).

(…).

Projekt różni się od standardowych rozwiązań dostępnych na rynku (…). Dostępne produkty informatyczne nie uwzględniają (…).

Innowacyjność projektu polega zatem na stworzeniu nowego rozwiązania organizacyjno-technologicznego w praktyce Spółki, a nie na samym fakcie wykorzystania (…). Spółka opracowuje własny, kompleksowy proces obsługi pacjenta, który wcześniej nie funkcjonował u Wnioskodawcy i którego wynik nie był możliwy do przewidzenia na etapie rozpoczęcia prac.

Niepewności i ryzyka projektu

Prace prowadzone przez Spółkę były i są obarczone istotną niepewnością. Na etapie rozpoczęcia projektu Wnioskodawca nie miał pewności, czy możliwe będzie stworzenie jednolitego (…).

W skali projektu zidentyfikowano następujące ryzyka:

- ryzyko utraty danych związane z (…);

- ryzyko technologiczne związane z brakiem (…);

- ryzyko kadrowe polegające na (…);

- ryzyko procesowe związane z (…);

- ryzyko organizacyjne polegające na (…);

- ryzyko braku akceptacji (…);

- ryzyko pogorszenia (…);

- ryzyko, (…);

- ryzyko błędnej kwalifikacji (…);

- ryzyko braku oczekiwanych efektów (…).

Ryzyka te nie mają charakteru czysto teoretycznego. Dotyczą rzeczywistych problemów, z którymi Spółka musiała się zmierzyć, aby opracować i wdrożyć nowy proces obsługi pacjenta. W przypadku niepowodzenia któregokolwiek z kluczowych elementów, (…).

Nowa wiedza i umiejętności uzyskane w ramach projektu

W ramach realizacji projektu, Spółka uzyskała nową, dotychczas nieposiadaną wiedzę i umiejętności, w szczególności w zakresie (…).

Spółka zwiększyła swoje zasoby wiedzy w szczególności w zakresie:

- optymalnych (…);

- projektowania (…);

- (…);

- możliwości i ograniczeń (…);

- optymalnej (…);

- skuteczności poszczególnych (…);

- likwidacji (…);

- projektowania (…);

- wpływu (…).

Wiedza ta została wykorzystana do stworzenia nowego zastosowania w praktyce gospodarczej Spółki, tj. zintegrowanego Centrum (…).

Przed realizacją projektu X nie posiadała kompletnego procesu (…).

Dalsze doskonalenie projektu

Spółka planuje dalsze doskonalenie opracowanego rozwiązania. Dalsze prace mogą dotyczyć w szczególności:

- wdrożenia (…);

- uruchomienia (…);

- wdrożenia (…);

- budowy systemu (…);

- rozszerzenia struktury (…);

- budowy pełnego systemu (…);

- stworzenia modelu (…);

- opracowania algorytmów (…);

- skalowania modelu (…).

Efekty projektu stanowią podstawę do dalszych prac rozwojowych. Opracowane procedury, (…) tworzą fundament do dalszego rozwoju technologicznego i organizacyjnego Spółki, w szczególności do wdrażania bardziej zaawansowanych narzędzi (…).

Dokumentacja projektu

W toku projektu powstała lub powstaje dokumentacja projektowa, proceduralna, organizacyjna i analityczna. Dokumentacja ta obejmuje w szczególności:

- kartę projektu (…);

- (…);

- procedury (…);

- dokumentację (…);

- analizę procesów (…);

- raport z Fazy 1 projektu zawierający podsumowanie, wnioski, ryzyka procesowe i plan kolejnych faz;

- dokumentację (…);

- dokumentację (…);

- materiały wdrożeniowe i szkoleniowe dla personelu (…).

Dokumentacja projektu ma charakter praktyczny i służy uporządkowaniu prac, opisowi przebiegu projektu, ocenie ryzyk, dokumentowaniu decyzji oraz utrwaleniu wiedzy uzyskanej w toku projektu. Nie jest to dokumentacja tworzona wyłącznie dla celów formalnych, lecz materiał wykorzystywany w bieżącej pracy Spółki i w dalszym rozwoju (…).

Wobec powyższego ramach prac nad opisanym projektem X ponosił oraz przy dalszym rozwoju ponosi koszty w postaci:

  1) poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

  2) poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

X jest w stanie określić jakie koszty i w jakiej proporcji zostały poniesione na działalność B+R, gdyż Spółka prowadziła odrębną ewidencję, w której wyodrębniała koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadził ewidencję rachunkową, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej w księgach rachunkowych Spółki.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2474).

Ponadto, Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub na podstawie decyzji, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 459 z późn. zm.). W związku z powyższym, Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

Ponadto, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego w następujący sposób:

   1. W czym konkretnie przejawia się twórczy charakter działalności w zakresie opisanego we wniosku Projektu pod nazwą „(…)”?

Twórczy charakter działalności prowadzonej w ramach Projektu przejawia się przede wszystkim w samodzielnym opracowaniu przez Spółkę nowego, wcześniej niestosowanego w jej działalności, kompleksowego procesu obsługi pacjenta w ramach Centrum (…).

Przed rozpoczęciem Projektu (…).

Twórczość prac nie polega przy tym na prostym zakupie lub uruchomieniu (…). Projekt wymagał uprzedniego zaprojektowania przez Spółkę (…).

Spółka musiała samodzielnie zmapować istniejące procesy, zidentyfikować ich nieefektywności, zebrać rozproszoną wiedzę organizacyjną oraz zaprojektować docelowy sposób działania (…). W ramach tych prac powstała m.in. (…).

Twórczy charakter prac przejawiał się w szczególności w:

- opracowaniu koncepcji nowego modelu (…);

- mapowaniu procesów (…);

- zaprojektowaniu (…);

- opracowaniu (…);

- opracowaniu procedur (…);

- określeniu zasad postępowania (…);

- rozgraniczeniu kompetencji (…);

- zaprojektowaniu nowej struktury (…);

- opracowaniu zasad (…);

- porządkowaniu oraz integrowaniu źródeł (…);

- analizowaniu oraz testowaniu (…);

- opracowaniu modelu (…).

Efekt prac nie był z góry określony. Na początku Projektu Spółka nie wiedziała m.in., czy możliwe będzie stworzenie jednego, spójnego modelu (…).

Projekt wymagał zatem nie tylko wdrożenia określonych rozwiązań technicznych, lecz przede wszystkim stworzenia własnego procesu organizacyjno-technologicznego, którego poszczególne elementy podlegały testowaniu, ocenie i modyfikacji.

   2. Czy Państwa działalność, opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Działalność prowadzona w ramach Projektu jest realizowana w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, zgodnie z przyjętym sposobem prowadzenia prac oraz przy założeniu konkretnych celów do osiągnięcia.

Projekt rozpoczął się w (…) 2025 r. i został wyodrębniony jako samodzielne przedsięwzięcie pod nazwą „(…)”.

Harmonogram Projektu ma charakter etapowy. Prace zostały zaplanowane i są prowadzone według kolejnych, wzajemnie powiązanych etapów obejmujących:

- identyfikację problemu i analizę stanu wyjściowego;

- mapowanie procesów (…);

- projektowanie modelu (…);

- opracowanie (…);

- opracowanie (…);

- integrację i porządkowanie (…);

- projektowanie i konfigurację (…);

- testowanie (…);

- szkolenie personelu i wdrożenie standardów;

- ocenę efektów oraz planowanie dalszych prac.

Poszczególne etapy mogą być prowadzone częściowo równolegle, ponieważ realizacja Projektu wymaga jednoczesnego uwzględniania zagadnień organizacyjnych, medycznych, informatycznych, komunikacyjnych i procesowych. Nie zmienia to jednak zaplanowanego i metodycznego charakteru prac.

Celem głównym Projektu jest opracowanie i wdrożenie zintegrowanego Centrum (…).

Cele szczegółowe dotyczą m.in. (…).

Systematyczny charakter prac znajduje również odzwierciedlenie w dokumentacji Projektu.

  3. Czy efekty pracy Państwa Spółki w zakresie Projektu pod nazwą „(…)”, których Państwa Spółka była/jest „twórcą”: 

  a) były i są kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu/procesu?

  b) nie były i nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

  c) nie były/nie są jedynie „techniczną”, a były/są „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów?

Ad. a): były i są kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu/procesu?

Efektem prac jest stworzenie nowego, nieistniejącego wcześniej w działalności X procesu obsługi pacjenta w ramach zintegrowanego Centrum (…).

Przed rozpoczęciem Projektu Spółka nie posiadała (…).

Nowy proces obejmuje (…).

W ramach Projektu powstały już m.in. (…).

Ad. b): nie były i nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

Efekty prac nie były i nie są rezultatem wykonywania wyłącznie z góry określonych i powtarzalnych czynności prowadzących do wcześniej w pełni znanego rezultatu.

Na początku Projektu nie istniała pewność, że możliwe będzie zbudowanie jednolitego Centrum (…).

Spółka nie wiedziała m.in., (…).

Nie było również pewności, czy (…).

W Projekcie występowały rzeczywiste (…).

Rezultat Projektu nie był zatem możliwy do pełnego określenia przed rozpoczęciem prac, a rozwiązania były testowane, oceniane i odpowiednio modyfikowane w toku wdrożenia.

Ad. c): nie były/nie są jedynie „techniczną”, a były/są „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów?

Realizacja Projektu nie sprowadzała się i nie sprowadza się do technicznego odtworzenia z góry przygotowanego i kompletnego rozwiązania.

Spółka nie otrzymała gotowego modelu (…).

Konieczne było samodzielne (…).

Poszczególne dostępne na rynku rozwiązania technologiczne nie uwzględniały same z siebie specyfiki organizacyjnej X, różnic pomiędzy (…).

Projekt wymagał więc twórczego połączenia wiedzy organizacyjnej, medycznej, komunikacyjnej i informatycznej w celu stworzenia nowego rozwiązania dostosowanego do warunków konkretnego przedsiębiorstwa.

   4. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego projektu, praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Projekt pozostaje w toku, jednak część jego celów została już osiągnięta, a opracowane rozwiązania są wykorzystywane w bieżącej działalności Spółki.

Prace zakończyły się pozytywnie w zakresie pierwszej fazy obejmującej analizę i zebranie danych, a rozpoczęte zostały prace dotyczące projektowania i wdrażania docelowych standardów. Jednocześnie nadal prowadzone są testy (…).

Do osiągniętych dotychczas rezultatów należą w szczególności:

- opracowanie modelu (…);

- opracowanie (…);

- stworzenie (…);

- opracowanie procedur (…);

- opracowanie procedur (…);

- opracowanie zasad (…);

- stworzenie (…);

- stworzenie nowej struktury (…);

- opracowanie zasad (…);

- ograniczenie (…);

- wdrożenie opracowanych (…);

- rozpoczęcie (…);

- uzyskanie przez Spółkę nowej wiedzy dotyczącej (…).

Jednocześnie, Projekt tworzy podstawę do dalszych prac dotyczących (…).

Zasoby ludzkie

Projekt jest realizowany wewnętrznie przez zespół Spółki, w szczególności przez osoby zarządzające placówką, osoby odpowiedzialne za organizację procesów, personel rejestracji, osoby odpowiedzialne za obsługę pacjentów, osoby odpowiedzialne za (…).

Istotnym elementem Projektu jest również udział kierowników i osób posiadających praktyczną wiedzę dotyczącą sposobu działania (…).

Zasoby rzeczowe

Przy realizacji Projektu wykorzystywana jest infrastruktura organizacyjna, informatyczna i telefoniczna Spółki, w szczególności:

- system (…);

- centralę (…);

- istniejącą infrastrukturę (…);

- źródła i bazy informacji (…);

- dokumentację (…);

- projektowaną (…);

- testowane (…).

Elementem prac było przy tym nie tylko korzystanie z tych narzędzi, ale ustalenie sposobu ich wzajemnej integracji i wykorzystania w ramach zaprojektowanego procesu (…).

Zasoby finansowe

W realizacji Projektu wykorzystywane były zasoby finansowe Spółki przeznaczane na organizację i prowadzenie prac projektowych.

   5. Czy pracę o charakterze rutynowym, zaliczacie Państwo do działalności badawczo-rozwojowej?

Spółka nie zalicza do działalności badawczo-rozwojowej prac o charakterze rutynowym.

Po opracowaniu i wdrożeniu określonego rozwiązania samo powtarzalne prowadzenie kolejnych pacjentów zgodnie z ustaloną już procedurą nie jest przez Spółkę traktowane jako działalność badawczo-rozwojowa.

Do działalności objętej wnioskiem zaliczane są natomiast działania związane z analizą stanu wyjściowego, projektowaniem ścieżki, opracowywaniem nowych rozwiązań, testowaniem podziału zadań i sposobu działania procesu, oceną ryzyk, modyfikowaniem rozwiązania, analizą jego efektów oraz dalszym jego doskonaleniem.

   6. Czy przedmiotem pytania nr 2 jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Przedmiotem pytania nr 2 nie jest wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika.

   7. Czy wydatki, które zamierzacie Państwo odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Wydatki, które Spółka zamierza odliczać jako koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

   8. Czy uzyskują Państwo również przychody z zysków kapitałowych, jednakże w stosunku do tych przychodów nie zamierzają Państwo korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową?

Spółka nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych. Odliczenie z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej będzie dokonywane od podstawy opodatkowania ustalonej z tytułu przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

   9. Czy zamierzają Państwo dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Spółka zamierza dokonywać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej z zachowaniem limitów wynikających z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

 

Pytania

 

   1. Czy działalność Spółki prowadzona w ramach opisanego we wniosku projektu „(…)” stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a w konsekwencji uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 tej ustawy?

   2. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 1, opisane przez Spółkę koszty ponoszone, na Jej zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowić będą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1-1a ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Spółki, działalność Spółki prowadzona w ramach opisanego we wniosku projektu „(…)” stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a w konsekwencji uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 tej ustawy.

Stosownie do przepisu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej: „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została wyjaśniona w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

 

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm.). badania naukowe są działalnością obejmującą:

  1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i  obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

  2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do przepisu art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem w rozumieniu ww. przepisów określona działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

- działalność ma charakter twórczy,

- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prace prowadzone przez Spółkę miały charakter twórczy, ponieważ ich celem było opracowanie nowego, dotychczas niestosowanego w Spółce procesu obsługi pacjenta, (…).

Spółka nie ograniczyła się do prostego (…). Wdrożenie (…) wymagało opracowania (…).

Twórczy charakter prac przejawiał się w szczególności w:

- opracowaniu (…);

- analizie (…);

- stworzeniu (…);

- opracowaniu (…);

- opracowaniu procedur (…);

- określeniu (…);

- projektowaniu (…);

- porządkowaniu (…);

- analizie (…);

- dostosowaniu dostępnych (…);

- opracowaniu modelu (…).

Na początku projektu Spółka nie posiadała gotowego rozwiązania, które mogłaby bezpośrednio zastosować. Nie było pewności, czy (…).

Rezultatem prac jest stworzenie nowego procesu obsługi pacjenta w praktyce Spółki. Proces ten obejmuje nie tylko (…).

Opisane prace nie miały charakteru odtwórczego. Spółka nie skopiowała gotowej procedury innego podmiotu, lecz opracowała własny proces dostosowany do jej warunków i potrzeb. Nawet jeżeli poszczególne narzędzia technologiczne, (…), są znane na rynku, to ich zastosowanie w konkretnym modelu (…) wymagało twórczego zaprojektowania całego procesu organizacyjno-technologicznego.

Prace prowadzone przez Spółkę były podejmowane w sposób systematyczny. Oznacza to, że były prowadzone w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany, a nie przypadkowy lub incydentalny.

Projekt został wyodrębniony jako projekt pod nazwą „(…)”. Spółka określiła jego cel, przedmiot, założenia, ryzyka, efekty, dokumentację oraz podstawy dalszych prac rozwojowych.

Prace były prowadzone etapowo. Obejmowały w szczególności:

- identyfikację potrzeby i analizę stanu wyjściowego;

- mapowanie procesów (…);

- (…);

- opracowanie koncepcji modelu (…);

- projektowanie (…);

- opracowanie (…);

- opracowanie procedur (…);

- porządkowanie (…);

- projektowanie struktury (…);

- testowanie (…);

- szkolenie personelu i wdrożenie standardów;

- ocenę efektów oraz planowanie dalszych prac rozwojowych.

Systematyczność przejawiała się również w tworzeniu dokumentacji projektowej i proceduralnej. W toku projektu, powstały (…), które dokumentują przebieg prac oraz pozwalają na utrwalenie uzyskanej wiedzy.

Spółka zamierza również kontynuować rozwój projektu w przyszłości, w szczególności poprzez wdrożenie (…).

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie działalności w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ocenie Spółki prowadzone przez nią prace spełniają również to kryterium. W toku projektu, x nabyła, uporządkowała, połączyła oraz wykorzystała wiedzę z różnych obszarów, w szczególności wiedzę organizacyjną, medyczną, informatyczną, komunikacyjną, procesową i ekonomiczną, w celu stworzenia nowego zastosowania w działalności Spółki, tj. nowego modelu obsługi pacjenta w ramach Centrum (…).

W ramach projektu Spółka zwiększyła swoje zasoby wiedzy w szczególności w zakresie:

- projektowania (…);

- łączenia procesów (…);

- ustalania zasad (…);

- projektowania (…);

- integracji (…);

- oceny (…);

- projektowania (…);

- automatyzacji (…);

- skalowania (…).

Wiedza ta została wykorzystana do stworzenia nowego zastosowania w praktyce gospodarczej Spółki. Przed realizacją projektu X nie posiadała (…).

Projekt pozwolił na wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy organizacyjnej, medycznej i informatycznej do opracowania nowego procesu świadczenia usług, (…). Nie chodziło przy tym wyłącznie o zastosowanie znanego narzędzia technicznego, ale o stworzenie kompletnego rozwiązania organizacyjno-technologicznego funkcjonującego w działalności Spółki.

W związku z powyższym, należy uznać, że prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opisanego we wniosku projektu „(…)”, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Jak wcześniej wspomniano, stosownie do przepisu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Skoro więc opisana działalność w zakresie opisanego we wniosku projektu „(…)”, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, to w konsekwencji, uprawnia to Spółkę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 tej ustawy.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę koszty, na jej zdaniem, prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, stanowić będą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1-1a ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

  1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

  2) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu

W przepisie art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl przepisu art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, podatnicy są uprawnieni do odliczenia 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3 ustawy o CIT, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w przepisie art. 18db ust. 1 ustawy o CIT.

Z kolei, przepis art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R - co też w zakresie prowadzonego projektu Spółka czyni.

W rezultacie, podatnikowi podatku CIT przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych wdanym roku podatkowym pod warunkiem, że:

a) poniósł koszty na działalność B+R w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT w związku z przepisem art. 18d ust. 1 tej ustawy,

b) koszty działalności B+R stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

c) koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami rozumieniu art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

d) w ewidencji, o której mowa w przepisie art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

e) wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

 f) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

g) koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka spełnia wszystkie powyższe warunki.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wskazane wstanie faktycznym wydatki związane z realizacją Projektu, poniesione przez Spółkę, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1-1a ustawy o CIT

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

 

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

 a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy  zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego opisu wskazać należy, że prac wykonywanych w ramach Projektu pod nazwą „(…)” dotyczącego opracowania i wdrożenia nowego modelu (…) - nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy.  

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać łącznie pięć podstawowych kryteriów, a mianowicie działalność taka musi być:

- nowatorska, innowacyjna (ukierunkowanie na nowe odkrycia),

- twórcza (opieranie się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach),

- nieprzewidywalna (niepewność co do ostatecznego wyniku),

- metodyczna (planowanie i budżetowanie),

- możliwa do przeniesienia lub odtworzenia (prowadzenie do wyników, które mogą być odtwarzane).

Jak wynika z wniosku, Projekt dotyczy opracowania i wdrożenia nowego modelu (…).

W opisie prac wykonywanych w ramach prowadzonego projektu nie sposób dopatrzyć się wymienionych w objaśnieniach podatkowych niezbędnych elementów działalności B+R, odwołujących się do twórczego działania.

Nie można uznać, że ww. działanie ma charakter twórczy, a to właśnie twórczy charakter prac stanowi jedno z kryteriów pozwalających uznać prowadzone przez podatnika prace za prace badawczo-rozwojowe. Jak już wyżej wskazano, twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Podkreślić należy, że termin „innowacyjność” nie został bezpośrednio zdefiniowany w ww. ustawie. Tym samym zgodnie z definicją zamieszczoną w Słowniku PWN (http:/sjp.pwn.pl/slownik/) „innowacyjność oznacza, wprowadzenie czegoś nowego; też: rzecz nowo wprowadzoną”. Zatem, wskazać należy, że innowacja jest to każda zmiana, która coś ulepsza, daje nową jakość lub pozwala stworzyć nowy produkt, usługę bądź nową jakość. Może to być zmiana radykalna, dająca zupełnie nowy produkt/usługę, ale również cząstkowa, prowadzona do udoskonalenia produktu/usługi.

Zjawisko innowacyjności jest nierozłącznie związane z każdą prowadzoną działalnością gospodarczą. Gospodarka konkurencyjna wymaga od prowadzonej działalności gospodarczej wprowadzania nowości, czy też przeprowadzania zmian w zakresie oferowanych dóbr i usług, biorąc pod uwagę dostosowanie tej działalności specjalnie do potrzeb i wymagań klientów (co znajduje zastosowanie w rozpatrywanej sprawie).

Jednakże, nie wszystkie podejmowane przez podatnika prace, choć mogą być nakierowane na wprowadzenie nowych innowacyjnych procesów lub usług, stanowią prace badawczo-rozwojowe. Przesłanką eliminującą te prace z działalności B+R jest bowiem niespełnienie warunków zawartych w definicji prac badawczo-rozwojowych.

Celem projektu jest opracowanie i wdrożenie zintegrowanego systemu Centrum (…), opartego na ustandaryzowanych procesach (…).

W ramach opisanego we wniosku Projektu, konieczne było samodzielne zaprojektowanie (…).

Opisany we wniosku projekt ma jedynie cechy – usprawnienia procesu obsługi pacjenta, obejmującego standaryzację (…), integrację systemów informatycznych, opracowanie zasad (…), stworzenie (…) oraz testowanie i wdrażanie (…). Zauważyć należy, że w placówkach medycznych procesy obsługi pacjenta poddawane są stałej analizie w celu zadbania o komfort i dobrostan pacjentów, wyeliminowania błędów, zmniejszenia czasu oczekiwania na wizytę, poprawy jakości świadczonych usług. Celem prowadzonych prac jest nie tylko usprawnienie świadczonych usług ale również dbałość o komfort psychiczny pacjenta oraz wizerunek placówki.

Nie można jednak twierdzić, że prace wykonywane w ramach projektu pod nazwą „(…)”, stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl powołanych przepisów. 

Nie każde usprawnienie procesu usługi można uznać za prace badawczo-rozwojowe, bowiem nie każde ma charakter twórczy.

Podkreślam, że opracowywanie innowacyjnych rozwiązań przez tworzenie nowych, nieistniejących wcześniej produktów/procesów/usług oraz wykorzystanie wszystkich możliwych zasobów wiedzy, które posiada podmiot gospodarczy w swojej działalności, planowanie, projektowanie i tworzenie innowacyjnych rozwiązań w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług przez podmiot gospodarczy wpisane jest w jego normalną działalność i nie oznacza w każdym takim przypadku, że działalność takiego podmiotu prowadzi do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w rozumieniu definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Opisane prace jak wynika z wniosku prowadzone są w sposób systematyczny, prowadzą do nabycia nowej wiedzy oraz w ramach projektu zastosowano rozwiązania niewystępujące w dotychczasowej praktyce Państwa Spółki, jednak aby prace mogły zostać uznane za twórcze to muszą polegać na tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań o unikalnym charakterze.

Natomiast, prac opisanych we wniosku nie można za takie uznać.

Zaznaczyć również należy, że prace rozwojowe należą do kategorii twórczych prac, ponieważ w ich rezultacie powstają oryginalne wytwory ludzkiego intelektu, zdolne do prawnej ochrony. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę zastrzeżenia o braku możliwości zaliczenia do prac rozwojowych działalności rutynowej, nawet jeśli ta ma charakter ulepszeń już istniejących rozwiązań. Jednakże w przypadku, gdy przedmiotem prac rozwojowych mają być usprawnienia dotychczasowych procesów lub usług muszą one być czymś więcej niż tylko dostosowaniem ich do zmieniających się warunków, a same prace rozwojowe powinny być przełamaniem pewnego standardu technicznego i gospodarczego.

W przypadku prac opisanych we wniosku, rezultat działań jest z góry znany i określony.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki prowadzona w ramach opisanego we wniosku projektu „(…)” stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a w konsekwencji uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 tej ustawy, jest nieprawidłowe.

W związku z uznaniem działalności opisanej we wniosku, w zakresie projektu „(…)”, za niespełniającej definicji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, pytanie oznaczone we wniosku nr 2 jest bezzasadne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.