0111-KDIB1-3.4010.526.2026.2.ZK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 września 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka X SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ SPÓŁKA KOMANDYTOWA z siedzibą w (…) („Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT).

Wnioskodawca prowadzi działalność w sektorze usług informatycznych, obejmującą (…). Wnioskodawca funkcjonuje na rynku od (…) r. (w (…) r. nastąpiło przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytową), (…). Od (…) r. działalność Wnioskodawcy koncentruje się jednak wyłącznie na tworzeniu i rozwijaniu własnego oprogramowania.

Tworzenie oraz rozwój oprogramowania realizowany przez Wnioskodawcę prowadzony jest w ramach (…). Potrzeby użytkowników, klientów oraz zmieniające się wymagania rynkowe mogą stanowić jedynie impuls do opracowywania (…). Prace te nie polegają jednak na (…), lecz na rozwoju (…). Prawa do rezultatów prowadzonych prac pozostają przy Wnioskodawcy i są wykorzystywane w ramach rozwijanego przez niego oprogramowania.

Działalność Wnioskodawcy koncentruje się na (…). Rozwiązania oferowane przez Wnioskodawcę znajdują zastosowanie w różnych branżach, w tym m.in. (…).

Wnioskodawcy można podzielić zasadniczo na trzy główne obszary: 

(…)

Wnioskodawca do (…) r. prowadził również realizację projektów (…) na indywidualne zamówienie klientów. Projekty na zlecenie realizowane przez Wnioskodawcę miały charakter indywidualny i wymagały każdorazowo opracowania lub istotnego rozwinięcia funkcjonalności dostosowanych do specyfiki działalności danego klienta oraz jego wymagań biznesowych i technologicznych („Projekty na Zlecenie”).

Przy czym jak zostało już wcześniej wskazane od (…) r. Wnioskodawca tworzy i rozwija wyłącznie własne oprogramowanie.

Realizacja Projektów wymaga od Wnioskodawcy opracowywania nowych lub istotnie ulepszonych rozwiązań, które nie mają charakteru standardowych lub rutynowych działań programistycznych. Prace te prowadzone są w warunkach niepewności, gdzie rezultat końcowy, sposób osiągnięcia zamierzonego efektu oraz dobór odpowiednich metod nie są znane na etapie rozpoczęcia Projektu i wymagają (…), w tym w szczególności: 

(…)

W toku realizacji projektów, Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę z zakresu (…).

Efektem prowadzonych prac projektowych jest  (…).

Prace w zakresie realizacji Projektów prowadzone są w sposób systematyczny i zorganizowany, zgodnie z (…), w szczególności w modelu (…). Proces obejmuje m.in. (…). Projekty prowadzone są w uporządkowany sposób – (…). Dzięki temu możliwe jest (…).

Rezultatem prac realizowanych w ramach Projektów jest (…).

Model organizacyjny Wnioskodawcy zakłada (…). W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy funkcjonują zespoły (…). (…).

Pracownicy zespołów (…) wykonują wyłącznie zadania związane z realizacją Projektów. (…).

Jednocześnie, Wnioskodawca wyraźnie rozróżnia (…).

Poniżej Wnioskodawca prezentuje przykładowy opis Projektu realizowanego przez Wnioskodawcę:

Projekt (…) – projekt realizowany od (…) ((…) jest w dalszym ciągu rozwijane, w tym w szczególności poprzez (…)).

Cel projektu

Głównym celem projektu, rozpoczętego w (…) r., było (…).

Wymienione systemy (…).

W odpowiedzi na dynamicznie rozwijający się rynek oraz stale pojawiające się, nowe potrzeby (…), system przeszedł ewolucję (…). W ramach tego rozwoju powstawały (…):

1) (…),

2) (…),

3) (…),

4) (…),

5) (…),

6) (…).

Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że stworzenie i późniejszy rozwój każdego z (…) wymagał przeprowadzenia określonych prac projektowych.

Dzięki modułowej strukturze, projekt osiągnął swój cel: (…).

Niepewności badawcze/technologiczne

W ramach prowadzonych prac, Wnioskodawca napotkał następujące problemy: 

(…)

Przy czym na etapie rozpoczynania prac Wnioskodawca nie posiadał gotowych rozwiązań umożliwiających osiągnięcie założonych rezultatów. Opracowanie poszczególnych funkcjonalności wymagało (…). Dopiero wyniki kolejnych etapów prac pozwalały na wybór rozwiązania docelowego.

Metodyka prac

Projekt realizowany był zgodnie z (…). Prace prowadzone były (…) z podziałem na:

1) (…),

2) (…),

3) (…),

4) (…),

5) (…).

Wykorzystywano środowiska (…):

1) (…),

2) (…),

3) (…),

4) (…),

5) (…),

6) (…),

7) (…).

Wyniki

Opracowano zintegrowany system (…).

Efekt praktyczny

Wdrożenie systemu (…).

Dokumentacja

W ramach realizacji projektu powstała/powstaje następująca dokumentacja: 

(…)

(…) jest nadal aktywnie rozwijanym produktem. Wnioskodawca prowadzi dalsze prace projektowe związane z rozwojem (…). Rozwój projektu (…) obejmuje (…). Każda z tych inicjatyw realizowana jest zgodnie z przyjętą metodyką projektową.

Przy czym Wnioskodawca zaznacza, iż opis powyższego Projektu stanowi opis przykładowy. Wnioskodawca prowadził również inne prace projektowe.

W ramach realizacji Projektów zaangażowane są/były/będą kluczowe zasoby organizacyjne, osobowe i infrastrukturalne Wnioskodawcy, w tym m.in. pracownicy Wnioskodawcy.

W ramach prowadzonych prac projektowych (tj. w zakresie Projektów) Wnioskodawca ponosił, ponosi i będzie ponosił m.in. koszty wynagrodzeń oraz składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, osób wchodzących zaangażowanych w prace projektowe, w tym: pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

Wnioskodawca wskazuje, że wyodrębnia oraz będzie wyodrębniał w ewidencji rachunkowej koszty działalności projektowej. Wyodrębnienie kosztów działalności projektowej odbywa się pozabilansowo, z wykorzystaniem pomocniczych zestawień analitycznych prowadzonych w formie arkuszy kalkulacyjnych. Zestawienia te umożliwiają przyporządkowanie kosztów do poszczególnych Projektów oraz identyfikację kosztów związanych z działalnością projektową.

Wnioskodawca prowadzi oraz będzie prowadził dokumentację umożliwiającą identyfikację prac realizowanych w ramach Projektów, w szczególności (…). W systemie tym (…).

Wnioskodawca prowadzi również ewidencję czasu pracy. (…).

Pracownicy zespołów (…) realizują wyłącznie Projekty stanowiące działalność projektową Wnioskodawcy. W konsekwencji, (…).

W tym stanie faktycznym, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 18d Ustawy o CIT.

Rokiem podatkowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca nie posiada i nigdy nie posiadał statusu (…) o którym mowa w art. 17 Ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca nie korzysta i nigdy nie korzystał ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy o CIT.

W latach następnych działalność Wnioskodawcy będzie prowadzona przez niego na dotychczasowych zasadach.

Ponadto, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

1. Jakie konkretnie projekty są przedmiotem wniosku?

Przedmiotem wniosku są prace zespołów developerskich Wnioskodawcy, prowadzone w okresie wskazanym w odpowiedzi na pytanie nr 13, w ramach następujących Projektów:

1) (…);

2) (…);

3) (…);

4) (…);

5) (…).

(…)

W okresie objętym wnioskiem prace dotyczyły w szczególności modułu (…).

(…)

System do (…).

(…)

System (…).

(…)

(…) system (…).

(…)

System obsługi (…).

Wszystkie Projekty dotyczą autorskich produktów Wnioskodawcy i są prowadzone na zasadach opisanych we wniosku. Potrzeby zgłaszane przez klientów stanowią jedynie impuls do podjęcia prac. Opracowane funkcjonalności stają się częścią produktów Wnioskodawcy i są udostępniane pozostałym klientom, a prawa do rezultatów prac przysługują Wnioskodawcy.

Wniosek nie obejmuje Usług (…). Wykonują je wyłącznie (…). Wnioskiem nie są objęte również prace dotyczące pozostałych produktów Wnioskodawcy, tj. (…), w przypadku których wykonywane są przede wszystkim czynności utrzymaniowe.

W zakresie zdarzenia przyszłego wniosek obejmuje dalsze prace w ramach powyższych Projektów oraz nowe projekty prowadzone na tych samych zasadach, których celem jest opracowanie (…).

2. Czy w wyniku prac projektowych w zakresie realizacji Projektów powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Tak. W wyniku prac powstała i powstaje wiedza, którą Wnioskodawca wcześniej nie dysponował, z dziedziny nauk (…), w dyscyplinie: (…). Dotyczy ona w szczególności: 

(…)

(…). (…).

3. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej (w tym Wnioskodawcy) zastosowano? Innymi słowy, co powoduje, że działalność w ramach prac projektowych w zakresie realizacji Projektów w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących; na czym polega unikatowość tej działalności, co pozwala uznać ją za nowatorską?

Projekty realizowane są przy użyciu dostępnych narzędzi programistycznych. Nowością nie są same narzędzia, lecz opracowane przy ich użyciu rozwiązania, które nie występowały wcześniej w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, m.in.: 

(…)

Rozwiązania te (…). W chwili rozpoczęcia prac (…). Nowość Wnioskodawca odnosi do (…).

4. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Cele osiągnięte w Projekcie (…) - system jest nadal rozwijany, a dotychczas uruchomiono w nim mechanizmy opisane w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Prace wykonują zespoły (…).

5. Na czym konkretnie polega twórczość prac projektowych w zakresie realizacji Projektów?

Twórczość polega na samodzielnym opracowywaniu (…). Prace przebiegają (…). Przykłady rozwiązań podano w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Przykładem przebiegu prac jest (…).

6. W związku ze wskazaniem przez Państwa, że prace są podejmowane w sposób systematyczny – proszę wyjaśnić: jakie cele na wstępie postawili Państwo sobie w zakresie prac projektowych w zakresie realizacji Projektów oraz jaki harmonogram w związku z tym został opracowany, czy został faktycznie zrealizowany?

Cel wyjściowy Projektu (…) i sposób prowadzenia prac opisano we wniosku. Ta sama metodyka dotyczy pozostałych Projektów: każdy zakres prac (…).

Cele stawiane na początku prac wynikają z zakresu (…).

Celem prac (…).

Zakres i przebieg prac są korygowane po wynikach testów, czego przykład podano w odpowiedzi na pytanie nr 5.

7. Na podstawie jakich umów zatrudniają Państwo pracowników biorących udział w realizacji Projektów B +R, tj. umowa o pracę/o dzieło/zlecenie?

Osoby realizujące Projekty, których wynagrodzeń dotyczy pytanie nr 2 wniosku, są zatrudnione na podstawie umów o pracę. Wnioskodawca nie zawiera z nimi umów zlecenia ani umów o dzieło.

8. Czy koszty wynagrodzeń pracowników stanowią należności o których mowa w art. 12 ust. 1 i/lub art. 13 ust. 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Są to należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie są to należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a tej ustawy.

9. Czy przedmiotem pytania nr 2 jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Nie. Pytanie nr 2 wniosku nie obejmuje wynagrodzenia za czas choroby, urlopu ani innej usprawiedliwionej nieobecności pracownika ani składek od tego wynagrodzenia, a zatem nie dotyczy zagadnień objętych interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021.

10. Czy koszty prac projektowych (tj. w zakresie Projektów) pokrywają Państwo ze środków własnych i nie zostały Państwu zwrócone lub odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?

Tak. Wnioskodawca pokrywał, pokrywa i będzie pokrywał te koszty ze środków własnych. Nie zostały mu one zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym i nie zostaną zwrócone ani odliczone w przyszłości.

11. Czy koszty prac projektowych (tj. w zakresie Projektów), które zamierzacie Państwo odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej i są przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Koszty prac projektowych (tj. w zakresie Projektów), które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej i są przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodów bieżąco, w miesiącu, za który są należne, i nie uwzględnia ich w wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych.

12. Czy uzyskują Państwo również przychody z zysków kapitałowych, jednakże w stosunku do tych przychodów nie zamierzają Państwo korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową?

Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT.

13. Jakiego okresu czasu dotyczy złożony przez Państwa wniosek?

W zakresie stanu faktycznego – lat podatkowych od 2021 r. (od dnia, od którego Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) do dnia złożenia wniosku. W zakresie zdarzenia przyszłego – okresu od dnia złożenia wniosku.

Pytania

1. Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace projektowe w zakresie realizacji Projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26) Ustawy o CIT, a w konsekwencji uprawniają Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej opisanej w art. 18d Ustawy o CIT?

2. Czy wskazane we wniosku koszty wynagrodzeń oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę (jako płatnika) składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych pracowników realizujących prace projektowe nad Projektami, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z 23 września 2026 r.)

1. Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone przez niego prace projektowe w zakresie realizacji Projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26) Ustawy o CIT, a w konsekwencji uprawniają Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej opisanej w art. 18d Ustawy o CIT;

2. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane we wniosku koszty wynagrodzeń oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, pracowników realizujących prace projektowe nad Projektami stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

AD. 1

Zgodnie z przepisem art. 4a pkt 26) Ustawy o CIT, pod pojęciem działalności badawczo-rozwojowej należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub aby prowadził prace rozwojowe. Oczywiście może również jednocześnie prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 4a pkt. 27) Ustawy o CIT, sformułowanie badania naukowe oznacza badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania aplikacyjne rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 28) Ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe, aby dana działalność stanowiła działalność badawczo-rozwojową muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1) musi to być działalność twórcza,

2) działalność taka musi być podejmowana w sposób systematyczny,

3) działalność taka musi obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

4) działalność taka musi być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dodatkowo zgodnie z Podręcznikiem Frascati 2015 (Główny Urząd Statystyczny 2018), który stanowi międzynarodowy standard opracowany przez OECD służący do gromadzenia i klasyfikacji danych statystycznych dotyczących działalności badawczej i rozwojowej, aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową powinna ona być:

1) nowatorska,

2) twórcza,

3) nieprzewidywalna,

4) metodyczna,

5) możliwa do przeniesienia lub odtworzenia

- (strona nr 47 Podręcznika Frascati).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność projektowa w zakresie realizacji Projektów spełnia powyższe przesłanki, aby uznać ją za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Ustawy o CIT, a także Podręcznika Frascati wydanego przez OECD, który stanowi, powszechnie uznaną, podstawę międzynarodowej terminologii w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność Twórcza

Po pierwsze w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność projektowa posiada charakter twórczy.

Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). Cecha twórczości związana jest więc przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się też opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Twórczy charakter prac projektowych prowadzonych przez Wnioskodawcę przejawia się przede wszystkim w samodzielnym opracowywaniu (…). Efektem tych prac jest powstawanie (…).

Twórczość działalności Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w konieczności projektowania (…).

Przykładem działalności o charakterze twórczym jest rozwój systemu (…).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że prace projektowe realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy, gdyż prowadzą do powstawania (…).

Systematyczność i metodyczność

Po drugie w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność projektowa jest podejmowana w sposób systematyczny i metodyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Natomiast zgodnie z Podręcznikiem Frascati (str. 50) działalność badawcza i rozwojowa to formalna działalność prowadzona w sposób metodyczny. W tym kontekście „metodyczny” (systematic) oznacza, że działalność B+R jest prowadzona w sposób zaplanowany, przy czym rejestruje się zarówno przebieg procesu, jak i jego wynik. Prace projektowe prowadzone przez Wnioskodawcę nie są podejmowane w sposób przypadkowy ani doraźny, lecz realizowane są według przyjętych zasad organizacyjnych, procedur oraz metodyk zarządzania projektami.

W szczególności Wnioskodawca prowadzi działalność projektową w oparciu o metodykę (…).

Realizowane Projekty są dzielone na mniejsze zadania i funkcjonalności (…).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że prowadzone przez niego prace projektowe mają charakter systematyczny, gdyż są realizowane w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, (…).

Prace rozwojowe

Po trzecie w ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność projektowa stanowi prace rozwojowe.

Przede wszystkim, realizacja Projektów wymaga wykorzystania oraz łączenia wiedzy (…). W toku prowadzonych prac Wnioskodawca wykorzystuje posiadaną wiedzę oraz doświadczenie (…).

Realizowane Projekty obejmują m.in.(…). Działania te prowadzą do powstawania (…).

Przykładowo w ramach projektu (…) Wnioskodawca opracował (…). Powstanie tych rozwiązań wymagało (…).

Należy również podkreślić, że rezultatem prowadzonych prac nie jest wyłącznie wykorzystanie istniejących rozwiązań informatycznych w niezmienionej postaci. Wnioskodawca tworzy bowiem (…).

Jednocześnie działalność projektowa Wnioskodawcy nie obejmuje czynności o charakterze rutynowym ani odtwórczym. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, do działalności projektowej nie są zaliczane (…). Działania te (…).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez niego w ramach Projektów stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28) Ustawy o CIT.

Zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Po czwarte w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność projektowa podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach realizowanych Projektów Wnioskodawca stale rozwija swoją wiedzę i kompetencje (…). Realizacja kolejnych Projektów wymaga każdorazowo (…).

Wnioskodawca realizując Projekty napotyka liczne niepewności (…). W toku tych działań dochodzi do zdobywania nowej wiedzy dotyczącej (…).

Jednocześnie zdobywana wiedza nie pozostaje wyłącznie rezultatem prowadzonych prac, lecz jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do tworzenia nowych zastosowań. W szczególności, (…). Pozwala ona (…).

Przykładowo w ramach projektu (…), Wnioskodawca wykorzystał zdobytą wiedzę dotyczącą (…). Każde z tych rozwiązań stanowiło (…).

Co istotne, rezultatem prowadzonych prac jest nie tylko powstanie nowych lub ulepszonych funkcjonalności, ale również (…). Zdobyte doświadczenia, opracowane rozwiązania (…). W konsekwencji, prowadzone prace przyczyniają się (…).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że działalność projektowa Wnioskodawcy nie ogranicza się do rutynowego wykorzystywania posiadanej wiedzy, lecz prowadzi do jej ciągłego rozwoju (…).

Charakter nowatorski

Po piąte, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność projektowa posiada charakter nowatorski.

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati (str. 48-49) oczekiwanym celem projektu B+R jest nowa wiedza, ale musi być ona dostosowana do różnych kontekstów. W sektorze przedsiębiorstw należy ocenić potencjalny walor nowatorskości projektów B+R w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla przedsiębiorstwa i nie są jeszcze wykorzystywane w danej branży.

Niemniej należy zauważyć, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 sierpnia 2024 r. (II FSK 595/24) przesądził, iż wystarczy aby wyniki te (rozwiązania opracowane przez podatnika) były nowe z punktu widzenia przedsiębiorstwa a nie całej branży:

„Nowe produkty to wyroby lub usługi, które różnią się znacząco swoimi cechami lub przeznaczeniem od produktów dotychczas wytwarzanych przez firmę lub też ulepszenia danego produktu polegające przykładowo na zmianach materiałów, komponentów oraz innych cech zapewniających lepsze działanie tych produktów. Nie musi to być zatem nowe rozwiązanie dotychczas nieznane na świecie, ale dotychczas niestosowane w danej firmie.”

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane Projekty spełniają wskazane kryterium nowatorskości. Każdy Projekt podejmowany jest bowiem w celu opracowania (…). Rezultaty prowadzonych prac prowadzą przy tym do powstania nowych lub istotnie ulepszonych rozwiązań informatycznych, (…).

Nieprzewidywalność

Po szóste w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność projektowa posiada charakter nieprzewidywalny.

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati (strona 49 i 50) działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. Na początku projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów. W przypadku badań podstawowych, które mają na celu poszerzenie granic wiedzy formalnej, szeroko uznaje się, że zamierzone wyniki mogą nie zostać osiągnięte. Na przykład może się zdarzyć, że w projekcie badawczym osiągnięty zostanie cel wyeliminowania szeregu konkurujących ze sobą hipotez, jednak nie wszystkie zostaną wyeliminowane. W przypadku działalności B+R generalnie istnieje niepewność co do kosztów lub czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników, a także co do tego, czy cele te można w ogóle w jakimś stopniu osiągnąć.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane Projekty spełniają również kryterium nieprzewidywalności. Na moment rozpoczęcia prac Wnioskodawca nie dysponuje bowiem gotowym rozwiązaniem pozwalającym osiągnąć zakładany rezultat, a sposób jego osiągnięcia nie jest z góry przesądzony. Prace projektowe prowadzone są w warunkach niepewności, (…). W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest w stanie na początku Projektu jednoznacznie określić końcowego rezultatu, czasu potrzebnego do jego osiągnięcia ani pełnego zakresu prac koniecznych do wykonania.

Możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Po siódme w ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność projektowa prowadzi do wyników, które mogą być przeniesione lub odtworzone.

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati (strona 50) projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności B+R. Uwzględnia się tu działalność B+R przynoszącą negatywne wyniki w przypadku, gdy pierwotna hipoteza nie zostanie potwierdzona lub gdy produkt nie może zostać opracowany zgodnie z pierwotnym zamierzeniem. Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. (…) W otoczeniu biznesowym wyniki są chronione tajemnicą handlową lub za pomocą innych środków ochrony własności intelektualnej, jednak oczekuje się, że proces i wyniki zostaną zapisane do wykorzystania przez innych badaczy w ramach tego samego przedsiębiorstwa.

Działalność projektowa prowadzona przez Wnioskodawcę prowadzi do rezultatów, które mają charakter odtwarzalny i możliwy do przeniesienia. Efekty prowadzonych prac projektowych nie pozostają bowiem wyłącznie wiedzą poszczególnych członków zespołów projektowych, lecz są utrwalane m.in. (…). Dzięki temu rezultaty prac projektowych mogą być (…).

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że rezultaty prowadzonych prac, pomimo ich odtwarzalności i możliwości wykorzystania przez inne podmioty, stanowią jego tajemnicę przedsiębiorstwa oraz element posiadanego know-how. W związku z tym nie są one publicznie udostępniane, lecz podlegają ochronie organizacyjnej i prawnej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność projektowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt. 26) Ustawy o CIT. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest bowiem działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, działalność ta posiada charakter nowatorski, nieprzewidywalny, prowadzona jest w sposób metodyczny, a jej wyniki mogą zostać przeniesione lub odtworzone przez inne podmioty.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy jest on uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT.

AD. 2

Na samym wstępie Wnioskodawca zaznacza, iż pytanie nie obejmuje swoim zakresem zagadnień poruszonych w Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. w sprawie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej poniesionych przez podatnika w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika.

Należności ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekty oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki od tych należności stanowią koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przedmiotem pytania nr 2 jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń osób uczestniczących w pracach projektowych opisanych we wniosku, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Nie jest przedmiotem pytania nr 2 zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności ww. osób biorących udział w pracach projektowych i zatrudnionych na podstawie umowę o pracę.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W myśl art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy o pracę osoby, które w sposób aktywny uczestniczą w prowadzonych przez Wnioskodawcę pracach projektowych. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ponosił/ponosi i będzie ponosił koszty wynagrodzeń ww. osób.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wskazane we wniosku koszty wynagrodzeń oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę (jako płatnika) składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, pracowników realizujących działalność projektową, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1

W celu stwierdzenia, czy opisana w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

• w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

• w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że Działalność Państwa Spółki koncentruje się na (…). W toku realizacji projektów, Państwa Spółka wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę z zakresu (…).

Efektem prowadzonych prac projektowych jest (…).

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace projektowe w zakresie realizacji Projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26) Ustawy o CIT, a w konsekwencji uprawniają Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej opisanej w art. 18d Ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Ad. 2

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy wskazane we wniosku koszty wynagrodzeń oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę (jako płatnika) składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych pracowników realizujących prace projektowe nad Projektami, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgadzam się ze stanowiskiem, zgodnie z którym, koszty wynagrodzeń pracowników, ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej podejmowanej w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Powołane orzeczenie sądu administracyjnego jest rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzone w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym, nie ma waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.