0111-KDIB1-3.4010.524.2026.2.DW

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek, z 18 sierpnia 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca i zakres prowadzonej działalności

Wnioskodawcą jest Muzeum (…) w (…) z siedzibą przy ul. (…), (…), NIP (…), REGON (…).

Wnioskodawca jest wspólną instytucją kultury utworzoną przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego, Województwo (…), Gminę (…) oraz (…). Wnioskodawca jest wpisany do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Województwo (…) pod numerem (…) i posiada osobowość prawną. Bezpośredni nadzór nad Wnioskodawcą sprawuje Zarząd Województwa (…).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Do celów działalności Wnioskodawcy należy w szczególności upamiętnianie, zachowanie i upowszechnianie dziedzictwa (…).

Wnioskodawca realizuje swoje cele w szczególności poprzez:

1)  gromadzenie, przechowywanie, opracowywanie i udostępnianie zbiorów;

2)  prowadzenie działalności wystawienniczej;

3)  prowadzenie działalności edukacyjnej, naukowej i popularyzatorskiej;

4)  prowadzenie działalności wydawniczej;

5)  organizowanie seminariów, konferencji, warsztatów, imprez oraz innych przedsięwzięć kulturalnych;

6)  realizowanie innych działań służących wykonywaniu zadań statutowych.

Poza nieodpłatną realizacją zadań statutowych Wnioskodawca prowadzi również odpłatną działalność związaną z realizacją tych zadań, obejmującą w szczególności odpłatne udostępnianie ekspozycji i sprzedaż biletów wstępu.

Niezależnie od powyższego, statut Wnioskodawcy przewiduje możliwość prowadzenia dodatkowej działalności gospodarczej na zasadach określonych w obowiązujących przepisach. Działalność ta może być prowadzona w szczególności w zakresie usług wydawniczych, sprzedaży wydawnictw i pamiątek, wynajmu pomieszczeń oraz organizacji imprez. Środki uzyskane z dodatkowej działalności gospodarczej mogą być wykorzystywane wyłącznie w celu finansowania działalności statutowej Wnioskodawcy.

Na potrzeby rozliczeń VAT, Wnioskodawca wyodrębnia działalność gospodarczą oraz działania traktowane przez niego jako pozostające poza działalnością gospodarczą. W odniesieniu do nabyć wykorzystywanych łącznie w obu tych obszarach Wnioskodawca stosuje sposób określenia proporcji właściwy dla samorządowej instytucji kultury, określony w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., zwany dalej „prewspółczynnikiem”.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności rozliczane jako opodatkowane VAT, jak i czynności rozliczane jako zwolnione od VAT. W odniesieniu do nabyć związanych z obiema kategoriami czynności Wnioskodawca stosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Planowane przedsięwzięcie inwestycyjne

Wnioskodawca planuje realizację wieloetapowego przedsięwzięcia polegającego na nabyciu nieruchomości gruntowych, przygotowaniu procesu inwestycyjnego, a następnie budowie, wyposażeniu i uruchomieniu w (…) budynku, który będzie stanowił nową siedzibę Wnioskodawcy, zwanego dalej „Budynkiem”.

Pierwszy etap przedsięwzięcia obejmuje zakup działek przeznaczonych pod budowę Budynku.

Planowane nabycie obejmuje działki ewidencyjne nr (…), objęte księgą wieczystą nr (…), oraz działki ewidencyjne nr (…), objęte księgą wieczystą nr (…), położone w (…).

Nabywane działki będą łącznie wykorzystywane do realizacji jednego przedsięwzięcia obejmującego Budynek oraz związaną z nim infrastrukturę. Żadna z działek nie będzie przeznaczona wyłącznie do działalności gospodarczej albo wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza ani wyłącznie do czynności dających albo niedających prawa do odliczenia VAT.

Na etapie nabycia nieruchomości nie będzie możliwe bezpośrednie przyporządkowanie poszczególnych działek lub części ich ceny do określonego obszaru działalności Wnioskodawcy albo określonej kategorii czynności wykonywanych w Budynku.

Drugi etap będzie obejmował przygotowanie i realizację inwestycji polegającej na budowie, wyposażeniu i uruchomieniu Budynku.

Umowa dotycząca Dotacji na Zakup Gruntów obejmuje zakup działek, natomiast przygotowanie dokumentacji, wykonanie robót budowlanych, instalacji, wyposażenia i ekspozycji będzie stanowiło dalszy etap inwestycji.

W ramach przygotowania i realizacji inwestycji Wnioskodawca planuje w szczególności:

1)  opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego;

2)  przeprowadzenie konkursu architektonicznego;

3)  opracowanie dokumentacji projektowej i przetargowej;

4)  wykonanie analiz, ekspertyz i opracowań koniecznych do przygotowania inwestycji;

5)  uzyskanie wymaganych decyzji, pozwoleń i uzgodnień;

6)  przeprowadzenie postępowań zakupowych;

7)  zapewnienie nadzoru inwestorskiego i autorskiego;

8)  wykonanie robót budowlanych;

9)  wykonanie instalacji oraz infrastruktury technicznej;

10)  wyposażenie Budynku;

11)  przygotowanie przestrzeni ekspozycyjnych oraz wystawy;

12)  przeprowadzenie innych działań związanych z przygotowaniem, budową, wyposażeniem i uruchomieniem Budynku. Budynek będzie miał powierzchnię około (…) m². W Budynku zostaną utworzone w szczególności przestrzenie ekspozycyjne, edukacyjne, konferencyjne, magazynowe i administracyjne, a także przestrzenie przeznaczone na kawiarnię i sklep.

Dotacja na zakup nieruchomości gruntowych

Wnioskodawca zawarł z Województwem (…) umowę dotyczącą dofinansowania zadania pod nazwą „(…)”.

Umowa przewiduje udzielenie Wnioskodawcy dotacji ze środków budżetu Województwa (…) w wysokości (…) zł, zwanej dalej „Dotacją na Zakup Gruntów”.

Środki przeznaczone na realizację zadania zostały ujęte w klasyfikacji budżetowej w dziale (…), rozdziale (…), paragrafie (…).

Okres realizacji zadania został określony od dnia zawarcia umowy do (…) 2026 r.

Przedmiotem zadania objętego umową jest nabycie nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod budowę Budynku. Umowa nie obejmuje finansowania przygotowania ani realizacji budowy Budynku.

Środki z Dotacji na Zakup Gruntów mogą zostać wykorzystane wyłącznie na wydatki objęte zakresem zadania oraz dokumentami dotyczącymi jego realizacji. Nie są one przeznaczone na finansowanie bieżących kosztów działalności Wnioskodawcy.

W związku z nabyciem nieruchomości gruntowych Wnioskodawca będzie ponosił również wydatki bezpośrednio związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem tego nabycia. W zakresie objętym pytaniem nr 2 wydatki te będą związane z nabywanymi nieruchomościami oraz realizowanym na nich przedsięwzięciem i nie będzie możliwe ich bezpośrednie przyporządkowanie do określonego obszaru działalności Wnioskodawcy albo określonej kategorii czynności wykonywanych w Budynku. Wniosek obejmuje te spośród wskazanych wydatków, które będą opodatkowane VAT i udokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę.

Kwota Dotacji na Zakup Gruntów została określona w umowie w sposób kwotowy. Jej wysokość nie jest ustalana na podstawie liczby lub wartości odpłatnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, w tym liczby sprzedanych biletów, organizowanych wydarzeń, uczestników wydarzeń, godzin najmu lub odpłatnego udostępniania pomieszczeń ani liczby usług edukacyjnych, konferencyjnych lub ekspozycyjnych.

Umowa nie przewiduje obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę dostawy towarów ani świadczenia usług na rzecz Województwa (…) lub innego oznaczonego podmiotu jako warunku przekazania Dotacji na Zakup Gruntów.

Umowa nie zawiera postanowień wiążących wysokość Dotacji na Zakup Gruntów z cenami biletów, wydawnictw, pamiątek, usług edukacyjnych, usług konferencyjnych, najmu ani innych odpłatnych świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawcę. Umowa określa obowiązki Wnioskodawcy dotyczące realizacji harmonogramu zadania, rozliczania wydatków, opisywania dokumentów księgowych, sprawozdawczości, kontroli realizacji zadania oraz zwrotu środków wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie albo w nadmiernej wysokości.

Finansowanie przygotowania i budowy Budynku

W Wieloletniej Prognozie Finansowej Województwa (…) przewidziano na dalszy etap przedsięwzięcia środki w łącznej wysokości (…) zł, w tym po (…) zł w latach (…) i (…).

W ramach opisanego zdarzenia przyszłego środki przewidziane w Wieloletniej Prognozie Finansowej Województwa (…) zostaną przekazane Wnioskodawcy z budżetu Województwa (…) w latach (…) w formie dotacji inwestycyjnej przeznaczonej na przygotowanie i realizację budowy Budynku, zwanej dalej „Dotacją na Budowę”.

Szczegółowe zasady przekazywania, wykorzystywania i rozliczania Dotacji na Budowę zostaną określone w dokumentach dotyczących finansowania dalszego etapu przedsięwzięcia. Elementem opisanego zdarzenia przyszłego jest to, że dokumenty dotyczące finansowania dalszego etapu przedsięwzięcia będą przewidywały zasady przedstawione poniżej, w szczególności przeznaczenie środków na wydatki związane z przygotowaniem i realizacją przedsięwzięcia oraz obowiązek ich wykorzystania i rozliczenia zgodnie z tym przeznaczeniem.

Wysokość Dotacji na Budowę nie będzie ustalana na podstawie liczby ani wartości odpłatnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, w tym liczby sprzedanych biletów, liczby uczestników wydarzeń, liczby świadczonych usług ani wysokości cen stosowanych przez Wnioskodawcę.

Przekazanie Dotacji na Budowę nie będzie uzależnione od dokonania przez Wnioskodawcę dostawy towarów ani świadczenia usług na rzecz Województwa (…) lub innego oznaczonego podmiotu.

Warunki finansowania nie będą zobowiązywały Wnioskodawcy do obniżenia cen biletów, wydawnictw, pamiątek, usług edukacyjnych, konferencyjnych, najmu ani innych odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z zakresem przedsięwzięcia przedstawionym w Wieloletniej Prognozie Finansowej dalszy etap będzie obejmował w szczególności przygotowanie dokumentacji technicznej i projektowej, nadzór autorski i inwestorski, usługi inwestora zastępczego, obsługę prawną i obsługę postępowań zakupowych, uzyskanie decyzji administracyjnych, wykonanie robót budowlanych, przygotowanie ekspozycji, zakup wyposażenia, podatek VAT niepodlegający odliczeniu, koszty finansowania oraz działania promocyjne.

Dotacja na Budowę będzie przeznaczona na pokrycie części wydatków związanych z przygotowaniem, budową, wyposażeniem i uruchomieniem Budynku, a także z nabyciem lub wytworzeniem innych składników majątku przewidzianych do wykorzystywania przez okres dłuższy niż rok.

Dotacja na Budowę nie będzie przeznaczona na pokrywanie ogólnych kosztów bieżącego funkcjonowania Wnioskodawcy, niezwiązanych z realizacją przedsięwzięcia.

Pozostała część wydatków związanych z przedsięwzięciem zostanie sfinansowana ze środków własnych Wnioskodawcy albo z innych źródeł.

Pytania nr 8–10 dotyczą wyłącznie tej części Dotacji na Budowę, która będzie przeznaczona na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem Budynku oraz innych składników majątku podlegających amortyzacji. Pytania te nie dotyczą podatkowego rozliczenia części Dotacji na Budowę przeznaczonej na finansowanie wydatków, które nie będą składały się na wartość początkową takich składników majątku.

Dotacja na Zakup Gruntów i Dotacja na Budowę będą dalej łącznie zwane „Dotacjami Inwestycyjnymi”.

Sposób ujęcia i dokumentowania Dotacji Inwestycyjnych

W ramach opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca przyjmie następujący sposób ujmowania i dokumentowania Dotacji Inwestycyjnych oraz wydatków finansowanych z tych dotacji.

Dotacja na Zakup Gruntów będzie ujmowana w planie finansowym, księgach rachunkowych oraz rocznym sprawozdaniu z wykonania planu finansowego jako finansowanie majątkowe przeznaczone na nabycie nieruchomości gruntowych, odrębnie od środków przeznaczonych na pokrywanie bieżących kosztów działalności Wnioskodawcy.

Dotacja na Budowę będzie ujmowana w planie finansowym, księgach rachunkowych oraz rocznym sprawozdaniu z wykonania planu finansowego odrębnie od środków przeznaczonych na pokrywanie ogólnych kosztów bieżącego funkcjonowania Wnioskodawcy. Sposób ujęcia poszczególnych kwot Dotacji na Budowę będzie odpowiadał charakterowi finansowanego wydatku albo składnika majątku.

Dotacje Inwestycyjne nie będą przeznaczone na finansowanie wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, które nie pozostają w związku z przygotowaniem lub realizacją przedsięwzięcia, w tym niezwiązanych z przedsięwzięciem wynagrodzeń, usług, materiałów eksploatacyjnych i mediów.

Wnioskodawca będzie ujmował Dotacje Inwestycyjne oraz wydatki związane z przedsięwzięciem w księgach rachunkowych i dokumentacji dotyczącej rozliczenia finansowania. Na podstawie posiadanych dokumentów możliwe będzie ustalenie źródła finansowania poszczególnych wydatków, w tym kwoty wydatków sfinansowanej z Dotacji na Zakup Gruntów, kwoty wydatków sfinansowanej z Dotacji na Budowę oraz kwoty sfinansowanej ze środków własnych albo innych źródeł.

W odniesieniu do składników majątku podlegających amortyzacji dokumentacja będzie pozwalała ustalić kwotę wydatków poniesionych na nabycie albo wytworzenie danego składnika oraz kwotę Dotacji na Budowę przypadającą na ten składnik.

W rocznym sprawozdaniu z wykonania planu finansowego Dotacje Inwestycyjne nie będą wykazywane jako przychody, z których Wnioskodawca pokrywał koszty swojej działalności przy wykonywaniu przypisanych mu zadań. Będą one wykazywane odrębnie jako finansowanie przedsięwzięcia inwestycyjnego.

Wydatki związane z przygotowaniem i realizacją inwestycji

Wnioskodawca będzie ponosił wydatki związane z przygotowaniem i realizacją inwestycji polegającej na budowie, wyposażeniu i uruchomieniu Budynku.

Wydatki będą obejmowały w szczególności:

1)  przygotowanie programu funkcjonalno-użytkowego;

2)  organizację konkursu architektonicznego;

3)  przygotowanie koncepcji architektonicznej;

4)  opracowanie dokumentacji projektowej i przetargowej;

5)  sporządzenie analiz, ekspertyz i innych opracowań dotyczących inwestycji;

6)  uzyskanie decyzji, pozwoleń i uzgodnień;

7)  usługi doradcze dotyczące przygotowania i realizacji inwestycji;

8)  nadzór inwestorski i autorski;

9)  roboty budowlane;

10)  wykonanie instalacji oraz infrastruktury technicznej;

11)  wyposażenie Budynku;

12)  przygotowanie przestrzeni ekspozycyjnych;

13)  zakup gablot, scenografii, systemów wystawienniczych i multimediów;

14)  wyposażenie przestrzeni edukacyjnych, konferencyjnych, administracyjnych i magazynowych;

15)  wyposażenie sklepu i kawiarni;

16)  pozostałe towary i usługi nabywane w celu przygotowania, budowy, wyposażenia i uruchomienia Budynku.

Nabycia towarów i usług związane z przygotowaniem i realizacją inwestycji będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę, zgodnie z zasadami właściwymi dla danej transakcji, w tym z uwzględnieniem przypadków, w których podatek VAT będzie wykazywany na fakturze albo rozliczany przez Wnioskodawcę jako nabywcę.

Planowany sposób wykorzystania Budynku

Budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę w sposób mieszany, tj. jednocześnie do:

1)  nieodpłatnych działań statutowych, które Wnioskodawca będzie traktował jako pozostające poza zakresem VAT;

2)  odpłatnych czynności, w tym odpłatnych czynności związanych z realizacją zadań statutowych, rozliczanych przez Wnioskodawcę jako opodatkowane VAT;

3)  odpłatnych czynności, w tym odpłatnych czynności związanych z realizacją zadań statutowych, rozliczanych przez Wnioskodawcę jako zwolnione od VAT.

Działania traktowane przez Wnioskodawcę jako pozostające poza zakresem VAT będą obejmowały nieodpłatną realizację zadań statutowych, w szczególności działalność dokumentacyjną, naukową, edukacyjną, kulturalną i popularyzatorską, nieodpłatne wydarzenia oraz nieodpłatne udostępnianie zbiorów i przestrzeni w ramach realizacji zadań statutowych.

Czynności rozliczane przez Wnioskodawcę jako opodatkowane VAT będą obejmowały w szczególności:

1)  odpłatny wstęp;

2)  sprzedaż wydawnictw, pamiątek i innych towarów;

3)  działalność sklepu;

4)  działalność gastronomiczną prowadzoną w kawiarni;

5)  odpłatne udostępnianie lub wynajem pomieszczeń;

6)  odpłatne usługi konferencyjne;

7)  odpłatne usługi edukacyjne oraz organizację wydarzeń – w zakresie, w jakim świadczenia te będą rozliczane przez Wnioskodawcę jako opodatkowane VAT.

W Budynku Wnioskodawca będzie wykonywał również czynności rozliczane przez niego jako zwolnione od VAT.

Kwalifikacja poszczególnych świadczeń jako czynności opodatkowanych albo zwolnionych od VAT oraz wysokość właściwych stawek VAT nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

Mieszany sposób wykorzystania Budynku wynika z planowanego połączenia w nim funkcji statutowych, ekspozycyjnych, edukacyjnych, konferencyjnych, administracyjnych, magazynowych i komercyjnych.

Możliwość przyporządkowania wydatków

Zasady opisane w niniejszym punkcie dotyczą wydatków związanych z przygotowaniem, budową, wyposażeniem i uruchomieniem Budynku, innych niż cena nabycia nieruchomości gruntowych oraz wydatki bezpośrednio związane z ich nabyciem, objęte pytaniem nr 2.

Na etapie przygotowania i realizacji inwestycji Wnioskodawca będzie analizował przeznaczenie poszczególnych nabywanych towarów i usług.

Część wydatków będzie dotyczyła określonej funkcji Budynku albo konkretnego obszaru działalności Wnioskodawcy. Dotyczyć to będzie w szczególności wyposażenia przeznaczonego do sklepu, kawiarni, określonej odpłatnej usługi albo przestrzeni wykorzystywanej do nieodpłatnej działalności statutowej.

Przeznaczenie poszczególnych nabywanych towarów i usług będzie ustalane na podstawie dokumentów i informacji dotyczących inwestycji, w szczególności:

1)  programu funkcjonalno-użytkowego;

2)  dokumentacji projektowej;

3)  kosztorysów;

4)  umów z wykonawcami;

5)  faktur;

6)  protokołów odbioru;

7)  opisów funkcjonalnych pomieszczeń;

8)  dokumentacji dotyczącej planowanego lub faktycznego wykorzystania poszczególnych powierzchni;

9)  danych wynikających z ksiąg rachunkowych oraz dokumentacji dotyczącej poszczególnych składników majątku;

10)  innych dokumentów dotyczących przeznaczenia danego wydatku.

Część wydatków będzie dotyczyła elementów wspólnych Budynku, w szczególności jego konstrukcji, dachu, elewacji, instalacji ogólnobudynkowych, ciągów komunikacyjnych, systemów bezpieczeństwa, pomieszczeń technicznych, nadzoru nad całością inwestycji oraz innych elementów służących funkcjonowaniu całego Budynku.

Wśród wydatków dotyczących elementów wspólnych będą występowały wydatki, których – mimo analizy ich przeznaczenia na podstawie obiektywnych danych – nie będzie można bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych obszarów działalności Wnioskodawcy ani do poszczególnych kategorii czynności.

Wydatki inwestycyjne i pozostałe koszty działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem całej instytucji oraz wykonywaniem prowadzonej działalności.

Część tych kosztów będzie mogła zostać przypisana do określonego rodzaju działalności, konkretnego przychodu albo konkretnego przedsięwzięcia. Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił również koszty pośrednie i ogólne dotyczące funkcjonowania całej instytucji.

Część tych kosztów będzie pozostawała w związku zarówno z przychodami, z których dochody podlegają opodatkowaniu CIT, jak i z przychodami, z których dochody korzystają ze zwolnienia od CIT. Ze względu na ogólny charakter tych kosztów ich bezpośrednie przyporządkowanie do poszczególnych kategorii przychodów nie będzie możliwe.

Dotacja na Zakup Gruntów będzie przeznaczona na wydatki objęte zadaniem dotyczącym nabycia nieruchomości gruntowych. Dotacja na Budowę będzie przeznaczona na wydatki objęte dalszym etapem przedsięwzięcia, dotyczącym przygotowania, budowy, wyposażenia i uruchomienia Budynku. Dotacje Inwestycyjne nie będą przeznaczone na finansowanie pozostałych kosztów pośrednich i ogólnych Wnioskodawcy związanych z bieżącym funkcjonowaniem całej instytucji.

Księgi rachunkowe oraz dokumentacja dotycząca przedsięwzięcia i rozliczenia Dotacji Inwestycyjnych będą umożliwiały identyfikację wydatków sfinansowanych z poszczególnych Dotacji Inwestycyjnych oraz odróżnienie ich od pozostałych kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Grunty, Budynek i pozostałe składniki majątku

Nabywane nieruchomości gruntowe nie będą przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Będą wykorzystywane długoterminowo na potrzeby przygotowania, budowy i funkcjonowania Budynku.

Po nabyciu prawa własności poszczególne działki zostaną ujęte w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako grunty. Na podstawie ksiąg rachunkowych oraz dokumentacji dotyczącej nabycia nieruchomości możliwe będzie odrębne ustalenie ceny nabycia każdej działki, kosztów związanych z jej nabyciem oraz źródeł finansowania tych wydatków.

W wyniku realizacji dalszego etapu inwestycji powstanie Budynek stanowiący nową siedzibę Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabędzie lub wytworzy również inne składniki majątku związane z funkcjonowaniem Budynku, w szczególności budowle, instalacje, urządzenia techniczne, wyposażenie, systemy wystawiennicze, multimedia oraz wartości niematerialne i prawne. Budynek oraz pozostałe rzeczowe składniki majątku będą stanowiły własność Wnioskodawcy. W odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca nabędzie prawa umożliwiające ich wykorzystywanie w prowadzonej działalności. Na dzień przyjęcia do używania Budynek oraz pozostałe rzeczowe składniki majątku przeznaczone do wykorzystywania przez okres dłuższy niż rok będą kompletne i zdatne do używania zgodnie z ich przeznaczeniem. Wartości niematerialne i prawne przeznaczone do wykorzystywania przez okres dłuższy niż rok będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania na potrzeby działalności Wnioskodawcy.

Po przyjęciu poszczególnych składników majątku do używania zostaną one ujęte we właściwych ewidencjach księgowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, z uwzględnieniem rodzaju składnika majątku, daty przyjęcia do używania, wydatków związanych z jego nabyciem albo wytworzeniem oraz źródeł finansowania.

Część wydatków na nabycie lub wytworzenie poszczególnych składników majątku zostanie sfinansowana z Dotacji na Budowę, a pozostała część ze środków własnych Wnioskodawcy albo z innych źródeł.

Na podstawie ksiąg rachunkowych oraz dokumentacji dotyczącej inwestycji i rozliczenia Dotacji na Budowę możliwe będzie ustalenie, w odniesieniu do każdego podlegającego amortyzacji składnika majątku, kwoty wydatków poniesionych na jego nabycie albo wytworzenie, kwoty finansowania pochodzącego z Dotacji na Budowę oraz kwoty finansowania pochodzącego z pozostałych źródeł.

Od składników majątku, które zostaną ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako podlegające amortyzacji, Wnioskodawca będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

W ramach opisanego zdarzenia przyszłego przewiduje się również wariant, w którym Dotacja na Budowę zostanie otrzymana po przyjęciu do używania niektórych podlegających amortyzacji składników majątku oraz po rozpoczęciu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych. Do momentu otrzymania Dotacji na Budowę wydatki na nabycie albo wytworzenie tych składników nie będą zwrócone Wnioskodawcy z tego źródła.

W miesiącu otrzymania Dotacji na Budowę Wnioskodawca będzie dysponował dokumentacją jej wypłaty, potwierdzającą przyczynę korekty oraz pozwalającą ustalić kwotę Dotacji na Budowę przypadającą na poszczególne składniki majątku i część odpisów amortyzacyjnych dokonanych przed otrzymaniem tej dotacji, odpowiadającą wydatkom następnie z niej sfinansowanym.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zwraca się o rozstrzygnięcie poniższych pytań dotyczących skutków planowanego przedsięwzięcia na gruncie VAT i CIT.

Na potrzeby niniejszego wniosku przez „rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.” rozumie się rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Pytania

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychodów z tytułu Dotacji Inwestycyjnych nie należy uwzględniać przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stosowanej do alokacji kosztów pośrednich i ogólnych, które nie zostały sfinansowane z tych dotacji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Dotacja na Zakup Gruntów korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, natomiast wydatki na nabycie gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Dotacja na Budowę, w części przeznaczonej na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem Budynku oraz innych podlegających amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Dotacja na Budowę nie pomniejsza wartości początkowej Budynku ani innych podlegających amortyzacji składników majątku sfinansowanych z tej dotacji w całości albo w części, wobec czego odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ich pełnej wartości początkowej, przy czym część odpisów odpowiadająca wydatkom sfinansowanym z tej dotacji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku otrzymania Dotacji na Budowę po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Budynku albo innych podlegających amortyzacji składników majątku korekty części odpisów uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, odpowiadającej wydatkom następnie sfinansowanym z tej dotacji, należy dokonać na bieżąco, tj. w miesiącu otrzymania Dotacji na Budowę, poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a jeżeli koszty tego miesiąca będą niższe od kwoty zmniejszenia – poprzez zwiększenie przychodów o nierozliczoną część tej kwoty, bez korygowania okresów, w których odpisy te zostały pierwotnie rozpoznane, stosownie do art. 15 ust. 4i i 4j ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy, przychodów z tytułu Dotacji Inwestycyjnych nie należy uwzględniać przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stosowanej do alokacji kosztów pośrednich i ogólnych, które nie zostały sfinansowane z tych dotacji.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, Dotacja na Zakup Gruntów korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, natomiast wydatki na nabycie gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.

Ad 3. Zdaniem Wnioskodawcy, Dotacja na Budowę, w części przeznaczonej na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem Budynku oraz innych podlegających amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Ad 4. Zdaniem Wnioskodawcy, Dotacja na Budowę nie pomniejsza wartości początkowej Budynku ani innych podlegających amortyzacji składników majątku sfinansowanych z tej dotacji w całości albo w części, wobec czego odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ich pełnej wartości początkowej, przy czym część odpisów odpowiadająca wydatkom sfinansowanym z tej dotacji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT.

Ad 5. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania Dotacji na Budowę po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Budynku albo innych podlegających amortyzacji składników majątku korekty części odpisów uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, odpowiadającej wydatkom następnie sfinansowanym z tej dotacji, należy dokonać na bieżąco, tj. w miesiącu otrzymania Dotacji na Budowę, poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a jeżeli koszty tego miesiąca będą niższe od kwoty zmniejszenia – poprzez zwiększenie przychodów o nierozliczoną część tej kwoty, bez korygowania okresów, w których odpisy te zostały pierwotnie rozpoznane, stosownie do art. 15 ust. 4i i 4j ustawy o CIT.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty związane zarówno z przychodami, z których dochody podlegają opodatkowaniu, jak i z przychodami, z których dochody są zwolnione od podatku albo nie podlegają opodatkowaniu, a bezpośrednie przyporządkowanie tych kosztów nie jest możliwe, koszty ustala się przy zastosowaniu proporcji przychodowej.

Proporcja, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stanowi mechanizm alokacji kosztów wspólnych. Nie rozstrzyga natomiast, czy dany wydatek albo odpis może w ogóle stanowić koszt uzyskania przychodów. Ocena ta powinna zostać dokonana wcześniej, z uwzględnieniem przepisów szczególnych wyłączających określone wydatki albo odpisy z kosztów podatkowych.

Art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, może znaleźć zastosowanie wyłącznie do wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów lub przychodów zwolnionych wskazanych w tym przepisie, w tym z dotacji korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Natomiast, w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych od składników majątku sfinansowanych z Dotacji na Budowę zastosowanie znajduje art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, dopiero w odniesieniu do pozostałych kosztów, które co do zasady mogą stanowić koszty uzyskania przychodów i których nie można bezpośrednio przyporządkować do odpowiednich kategorii przychodów, znajduje zastosowanie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Dotacje Inwestycyjne będą przeznaczone na finansowanie określonych wydatków związanych z nabyciem nieruchomości gruntowych oraz przygotowaniem i realizacją inwestycji obejmującej Budynek.

Na podstawie ksiąg rachunkowych oraz dokumentacji dotyczącej przedsięwzięcia i rozliczenia Dotacji Inwestycyjnych możliwe będzie ustalenie wydatków oraz składników majątku sfinansowanych z poszczególnych Dotacji Inwestycyjnych. Skutki podatkowe finansowania dotacyjnego będą zatem rozpoznawane odrębnie, w odniesieniu do konkretnych wydatków lub składników majątku.

Koszty pośrednie i ogólne objęte pytaniem nr 1 nie będą finansowane z Dotacji Inwestycyjnych. Będą ponoszone z innych źródeł i będą związane z całokształtem działalności Wnioskodawcy.

Część tych kosztów będzie związana zarówno z przychodami, z których dochody podlegają opodatkowaniu CIT, jak i z przychodami, z których dochody korzystają ze zwolnienia od CIT, przy czym ze względu na ich ogólny charakter bezpośrednie przyporządkowanie do poszczególnych kategorii przychodów nie będzie możliwe. Przychody z Dotacji Inwestycyjnych będą natomiast pozostawały w związku z wyodrębnionymi wydatkami dotyczącymi przedsięwzięcia oraz składnikami majątku, a nie z kosztami pośrednimi i ogólnymi objętymi pytaniem nr 1. Uwzględnienie przychodów z tytułu Dotacji Inwestycyjnych przy ustalaniu proporcji dotyczącej takich kosztów prowadziłoby do ograniczenia kosztów uzyskania przychodów, mimo że koszty te nie zostały pokryte z dotacji. Rozszerzałoby to skutki podatkowe finansowania dotacyjnego na wydatki, których finansowanie to nie dotyczyło.

Przychodów z tytułu Dotacji Inwestycyjnych nie należy zatem uwzględniać przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stosowanej do alokacji kosztów pośrednich i ogólnych, które nie zostały sfinansowane z tych dotacji.

Nie wyłącza to stosowania art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT do kosztów rzeczywiście wspólnych, których nie można bezpośrednio przyporządkować do odpowiednich kategorii przychodów. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 winno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 2.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa albo z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem wskazanych w tym przepisie dopłat do oprocentowania kredytów bankowych.

Zastosowanie powyższego zwolnienia zależy przede wszystkim od posiadania przez otrzymane środki charakteru dotacji oraz od ich pochodzenia z budżetu państwa albo z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Przepis ten nie uzależnia zwolnienia od tego, czy dotacja jest przeznaczona na finansowanie kosztów bieżących, czy na nabycie określonego składnika majątku.

Dotacja na Zakup Gruntów zostanie przekazana Wnioskodawcy z budżetu Województwa (…), a więc z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Nie będzie stanowiła dopłaty do oprocentowania kredytu bankowego.

Dotacja na Zakup Gruntów spełnia zatem przesłanki zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Dla kwalifikacji tej dotacji nie jest właściwy art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT. Przepis ten dotyczy finansowania nabycia albo wytworzenia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Grunty nie podlegają amortyzacji podatkowej, co wynika z art. 16c pkt 1 ustawy o CIT. Nie jest więc spełniona przesłanka dotycząca finansowania składnika majątku podlegającego amortyzacji.

Odrębnej oceny wymaga sposób rozliczenia wydatków poniesionych na nabycie gruntów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT wydatków na nabycie gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów nie uważa się za koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Wydatki te mogą zostać uwzględnione jako koszt podatkowy co do zasady dopiero w przypadku odpłatnego zbycia gruntu.

Wyłączenie obejmuje cenę nabycia gruntu oraz inne wydatki składające się na koszt jego nabycia. Samo poniesienie wydatku albo dokonanie zapłaty nie powoduje powstania bieżącego kosztu uzyskania przychodów.

Nabywane nieruchomości gruntowe nie będą przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Będą wykorzystywane długoterminowo na potrzeby przygotowania, budowy i funkcjonowania Budynku.

Kwestia rozpoznania kosztu w przypadku ewentualnego przyszłego odpłatnego zbycia gruntów pozostaje zatem poza zakresem przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Dotacja na Zakup Gruntów korzysta w konsekwencji ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, natomiast wydatki na nabycie gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 winno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 3.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem lub wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a–16m ustawy o CIT.

Zastosowanie wskazanego zwolnienia wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1)  podatnik otrzymuje dotację, subwencję, dopłatę albo inne nieodpłatne świadczenie;

2)  środki są przeznaczone na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem określonego składnika majątku;

3)  składnik ten stanowi środek trwały albo wartość niematerialną i prawną;

4)  od danego składnika majątku są dokonywane podatkowe odpisy amortyzacyjne.

Dotacja na Budowę będzie przeznaczona na pokrycie części wydatków związanych z przygotowaniem, budową, wyposażeniem i uruchomieniem Budynku oraz z nabyciem lub wytworzeniem innych składników majątku.

W wyniku realizacji inwestycji zostanie wybudowany Budynek, który będzie stanowił nową siedzibę Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabędzie albo wytworzy również inne składniki majątku, w szczególności budowle, instalacje, urządzenia techniczne, wyposażenie, systemy wystawiennicze, multimedia oraz wartości niematerialne i prawne.

Budynek oraz pozostałe rzeczowe składniki majątku będą stanowiły własność Wnioskodawcy. Na dzień przyjęcia do używania Budynek oraz pozostałe rzeczowe składniki majątku przeznaczone do wykorzystywania przez okres dłuższy niż rok będą kompletne i zdatne do używania zgodnie z ich przeznaczeniem. Wartości niematerialne i prawne przeznaczone do wykorzystywania przez okres dłuższy niż rok będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania na potrzeby działalności Wnioskodawcy.

Po przyjęciu do używania składniki majątku spełniające ustawowe warunki zostaną ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a Wnioskodawca będzie dokonywał od nich podatkowych odpisów amortyzacyjnych.

Na podstawie ksiąg rachunkowych oraz dokumentacji dotyczącej inwestycji i rozliczenia Dotacji na Budowę możliwe będzie ustalenie, w odniesieniu do każdego podlegającego amortyzacji składnika majątku, wysokości wydatków poniesionych na jego nabycie albo wytworzenie, kwoty finansowania pochodzącego z Dotacji na Budowę oraz kwoty finansowania pochodzącego z pozostałych źródeł.

Dokumentacja ta pozwoli na powiązanie odpowiedniej części Dotacji na Budowę z konkretnymi środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji.

Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT nie będzie obejmowało automatycznie całej Dotacji na Budowę. W odniesieniu do każdej części finansowania należy ustalić, czy służy ona pokryciu kosztów albo zwrotowi wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem składnika majątku podlegającego amortyzacji.

Jeżeli określony wydatek będzie dotyczył składnika niepodlegającego amortyzacji albo będzie stanowił koszt okresu, jego kwalifikacja nie będzie mogła zostać dokonana na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Natomiast, w części przeznaczonej na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem Budynku oraz innych podlegających amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Dotacja na Budowę spełnia przesłanki zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 winno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 4.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa art. 16g ustawy o CIT.

W przypadku odpłatnego nabycia wartość początkową stanowi zasadniczo cena nabycia, natomiast w przypadku wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie – koszt jego wytworzenia.

Cena nabycia oraz koszt wytworzenia są ustalane na podstawie wartości wydatków związanych z nabyciem albo wytworzeniem konkretnego składnika majątku. Przepisy art. 16g ustawy o CIT nie przewidują pomniejszenia wartości początkowej o kwotę dotacji otrzymanej na sfinansowanie tych wydatków.

Dotacja stanowi źródło finansowania wydatku ponoszonego przez podatnika. Nie jest rabatem udzielonym przez sprzedawcę, obniżką ceny ani korektą kosztu wytworzenia.

Jej otrzymanie nie zmienia wysokości wydatków składających się na cenę nabycia albo koszt wytworzenia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Wartość początkowa Budynku oraz pozostałych podlegających amortyzacji składników majątku powinna być zatem ustalana w pełnej wysokości, niezależnie od tego, czy poszczególne wydatki zostały sfinansowane ze środków własnych Wnioskodawcy, z Dotacji na Budowę czy z innych źródeł.

Skutek podatkowy otrzymania Dotacji na Budowę występuje natomiast na etapie zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 16 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej, która odpowiada wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie odliczonym od podstawy opodatkowania albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Dotacja na Budowę, w zakresie przeznaczonym na finansowanie nabycia albo wytworzenia danego składnika majątku, stanowi pokrycie lub zwrot wydatków w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT.

Przepis ten nie powoduje jednak obniżenia wartości początkowej danego składnika majątku. Wyłącza jedynie z kosztów uzyskania przychodów odpowiednią część dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

Prawidłowość takiego mechanizmu potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 sierpnia 2021 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.236.2021.2.BJ.

Organ uznał, że przy zaliczaniu odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien wyłączyć tę ich część, która odpowiada wydatkom na wytworzenie środka trwałego pokrytym z dotacji.

Kierunek ten został następnie potwierdzony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 listopada 2023 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.359.2023.1.MBD.

Organ zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym w przypadku częściowego sfinansowania środka trwałego dotacją z kosztów uzyskania przychodów należy wyłączać odpowiednią część odpisów amortyzacyjnych, odpowiadającą udziałowi finansowania dotacyjnego w wydatkach na nabycie albo wytworzenie danego składnika majątku.

Z powołanych regulacji i interpretacji wynika następujący sposób rozliczenia:

1)  wartość początkową danego składnika majątku ustala się w pełnej wysokości na podstawie jego ceny nabycia albo kosztu wytworzenia;

2)  odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od pełnej wartości początkowej;

3)  dla celów podatkowych ustala się udział wydatków sfinansowanych z Dotacji na Budowę w łącznych wydatkach na nabycie albo wytworzenie danego składnika;

4)  część odpisu amortyzacyjnego odpowiadająca wydatkom sfinansowanym z Dotacji na Budowę nie stanowi kosztu uzyskania przychodów;

5)  pozostała część odpisu amortyzacyjnego może stanowić koszt uzyskania przychodów po spełnieniu pozostałych warunków wynikających z ustawy o CIT.

Udział odpisów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów należy ustalać odrębnie dla każdego środka trwałego i każdej wartości niematerialnej i prawnej.

Nie należy stosować jednej zbiorczej proporcji dla całej inwestycji, jeżeli poszczególne składniki majątku będą finansowane z Dotacji na Budowę w różnym zakresie.

Na podstawie ksiąg rachunkowych oraz dokumentacji dotyczącej inwestycji i rozliczenia Dotacji na Budowę możliwe będzie ustalenie wartości początkowej poszczególnych składników majątku, wysokości wydatków na ich nabycie albo wytworzenie, źródeł finansowania oraz kwoty Dotacji na Budowę przypadającej na każdy składnik.

Pozwoli to prawidłowo określić część odpisów amortyzacyjnych stanowiących oraz niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Dotacja na Budowę nie pomniejsza w konsekwencji wartości początkowej Budynku ani innych podlegających amortyzacji składników majątku sfinansowanych z tej dotacji w całości albo w części.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ich pełnej wartości początkowej, przy czym część odpisów odpowiadająca wydatkom sfinansowanym z Dotacji na Budowę nie stanowi kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 winno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 5.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej, która odpowiada wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W przedstawionym wariancie Dotacja na Budowę zostanie otrzymana po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Budynku albo innych podlegających amortyzacji składników majątku. Do momentu jej otrzymania wydatki na nabycie albo wytworzenie tych składników nie będą zwrócone Wnioskodawcy z tego źródła. Odpisy amortyzacyjne dokonane przed otrzymaniem Dotacji na Budowę, w zakresie, w jakim zgodnie z pozostałymi przepisami ustawy o CIT zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, będą zatem prawidłowo rozpoznane według stanu istniejącego w chwili ich ujęcia.

Otrzymanie Dotacji na Budowę spowoduje konieczność skorygowania tej części wcześniejszych odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wydatkom następnie sfinansowanym z dotacji. Korekta ta nie będzie wynikała z błędu rachunkowego ani innej oczywistej omyłki, lecz ze zdarzenia następującego po prawidłowym rozpoznaniu kosztów.

Stosownie do art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, korekta kosztu uzyskania przychodów, która nie wynika z błędu rachunkowego ani innej oczywistej omyłki, jest dokonywana w okresie rozliczeniowym otrzymania faktury korygującej albo, w przypadku jej braku, innego dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty.

W przedstawionym wariancie przyczyną korekty będzie późniejsze otrzymanie Dotacji na Budowę, ponieważ dopiero w tym momencie nastąpi zwrot odpowiedniej części wydatków poniesionych na nabycie albo wytworzenie składników majątku. W ocenie Wnioskodawcy, skutek podatkowy powinien zatem zostać rozpoznany w miesiącu otrzymania Dotacji na Budowę, poprzez odpowiednie zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, bez korygowania okresów, w których odpisy amortyzacyjne zostały pierwotnie zaliczone do kosztów.

Jeżeli w miesiącu dokonania korekty Wnioskodawca nie poniesie kosztów uzyskania przychodów albo ich wysokość będzie niższa od kwoty zmniejszenia, zgodnie z art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Nie będzie natomiast zasadne korygowanie okresów, w których wcześniejsze odpisy amortyzacyjne zostały pierwotnie rozpoznane, ponieważ w chwili ich dokonania wydatki na nabycie albo wytworzenie składników majątku nie były jeszcze zwrócone Wnioskodawcy z Dotacji na Budowę.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 winno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,

Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.).

W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością podlegającą opodatkowaniu oraz niepodlegającą opodatkowaniu.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

-     został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

-     jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-     pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-     poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

-     został właściwie udokumentowany,

-     nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ad. 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychodów z tytułu Dotacji Inwestycyjnych nie należy uwzględniać przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stosowanej do alokacji kosztów pośrednich i ogólnych, które nie zostały sfinansowane z tych dotacji.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy na brzmienie następujących przepisów:

-     art. 15 ust. 2 ustawy o CIT,

-     art. 15 ust. 2a ustawy o CIT,

Z powyższego wynika, że w sytuacji braku możliwości przypisania danych kosztów do poszczególnych źródeł przychodów, aby ustalić jaka część kosztów powinna obniżać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, podatnik powinien zastosować proporcję przychodów z tych źródeł do ogólnej sumy osiągniętych w danym roku przychodów.

Warunkiem zastosowania tego przepisu jest, by podatnik ponosił wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów związane z dochodami ze źródeł, które w części podlegają opodatkowaniu oraz w części nie podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT lub są z niego zwolnione.

Wprowadzony przez ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i obligatoryjny w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła.

W odniesieniu do powyższego wskazuję, że warunkiem niezbędnym do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

-     faktyczne poniesienie wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zarówno ze źródeł, z których dochód w części podlega opodatkowaniu, a w części jest zwolniony z opodatkowania;

-     brak możliwości przyporządkowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania.

Zatem, sposób ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu określony w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy podatnik jednocześnie osiąga dochody ze źródeł, które w części podlegają opodatkowaniu oraz dochody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT lub są z niego zwolnione i ponosi wydatki, zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, których nie można przyporządkować do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania.

Faktycznie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością, w pierwszej kolejności należy ocenić na podstawie kryteriów określonych w art. 15 i art. 16 ustawy o CIT. Następnie wydatki, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, powinny zostać przyporządkowane do dochodów z działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej (tj. niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem CIT albo zwolnionej z tego podatku). To przyporządkowanie winno nastąpić na podstawie właściwie sporządzonych dokumentów i prowadzonych ksiąg podatkowych. Dopiero, jeżeli nie jest możliwe ich bezpośrednie przyporządkowanie do poszczególnych rodzajów działalności, należy dokonać tego zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT. Ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma więc charakter szczególny i może mieć zastosowanie jedynie w stosunku do niektórych kosztów, np. dotyczących zarówno działalności zwolnionej i działalności opodatkowanej, których obiektywnie nie można przyporządkować do dochodów zwolnionych od podatku i do dochodów podlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem całej instytucji oraz wykonywaniem prowadzonej działalności. Część tych kosztów będzie mogła zostać przypisana do określonego rodzaju działalności, konkretnego przychodu albo konkretnego przedsięwzięcia.

Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił również koszty pośrednie i ogólne dotyczące funkcjonowania całej instytucji. Część tych kosztów będzie pozostawała w związku zarówno z przychodami, z których dochody podlegają opodatkowaniu CIT, jak i z przychodami, z których dochody korzystają ze zwolnienia od CIT. Ze względu na ogólny charakter tych kosztów ich bezpośrednie przyporządkowanie do poszczególnych kategorii przychodów nie będzie możliwe.

Analizując powyższe, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem, że możecie Państwo nie uwzględniać Przychodów z tytułu Dotacji inwestycyjnych przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stosowanej do alokacji kosztów pośrednich i ogólnych, które nie zostały sfinansowane z tych Dotacji.

Wskazać należy, że w celu alokacji kosztów wspólnych do dochodu opodatkowanego i zwolnionego podatnicy mogą stosować różne klucze alokacji jeżeli w istocie pozwalają one w sposób możliwie najbardziej zbliżony do rzeczywistości na podział tych kosztów.

Podatnik nie ma jednak prawa do dowolnej „modyfikacji” klucza przychodowego poprzez wyłączenia różnych rodzajów przychodów. Zatem, nie mogę zgodzić się, że należy nie uwzględniać Przychodów z tytułu Dotacji inwestycyjnych przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, stosowanej do alokacji kosztów pośrednich i ogólnych, które nie zostały sfinansowane z tych dotacji.

W celu dokonania podziału kosztów ogólnych zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, powinni Państwo ustalić stosunek przychodów generowanych z danego źródła przychodów w całości przychodów Spółki.

Należy zauważyć, że art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, wskazuje na podział kosztów wg proporcji w jakiej pozostają przychody z poszczególnych źródeł do ogólnej kwoty przychodów z całokształtu prowadzonej działalności (tj. opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania).

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Ad. 2

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Dotacja na Zakup Gruntów korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, natomiast wydatki na nabycie gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT,

Przepis ten zawiera stwierdzenie, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a więc zwolnienie to dotyczy dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji. Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Jak wynika z opisu sprawy, zawarli Państwo z Województwem (…) umowę dotyczącą dofinansowania zadania pod nazwą „(…)”. Umowa przewiduje udzielenie Państwu dotacji ze środków budżetu Województwa (…) w wysokości (…) zł.

Środki z Dotacji na Zakup Gruntów mogą zostać wykorzystane wyłącznie na wydatki objęte zakresem zadania oraz dokumentami dotyczącymi jego realizacji. Nie są one przeznaczone na finansowanie bieżących kosztów Państwa działalności.

Uwzględniając powyższy opis sprawy stwierdzić należy, iż Dotacja na Zakup Gruntów korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast, odnosząc się do kwestii momentu zaliczenia wydatków na nabycie gruntów do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, należy zauważyć, że zgodnie z brzmieniem tego przepisu:

Jak wynika z powyższego, wydatki na nabycie gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej momentu poniesienia wydatków na nabycie gruntów, jest również prawidłowe.

Ad. 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Dotacja na Budowę, w części przeznaczonej na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem Budynku oraz innych podlegających amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, korzysta ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT,

Jak wynika z opisu sprawy, środki przewidziane w Wieloletniej Prognozie Finansowej Województwa (…) zostaną przekazane Państwu z budżetu Województwa (…) w latach (…) w formie dotacji inwestycyjnej przeznaczonej na przygotowanie i realizację budowy Budynku, zwanej dalej „Dotacją na Budowę”.

Dotacja na Budowę będzie przeznaczona na pokrycie części wydatków związanych z przygotowaniem, budową, wyposażeniem i uruchomieniem Budynku, a także z nabyciem lub wytworzeniem innych składników majątku przewidzianych do wykorzystywania przez okres dłuższy niż rok. Dotacja na Budowę nie będzie przeznaczona na pokrywanie ogólnych kosztów bieżącego funkcjonowania Państwa, niezwiązanych z realizacją przedsięwzięcia.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, iż do otrzymanej przez Państwa Dotacji na Budowę zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a nie jak Państwo wskazali art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Zgodnie z cytowanym już art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT,

Jak już wyjaśniłem Państwu w stosunku do Dotacji na Zakup Gruntów, na podstawie powyższego przepisu wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Skoro, otrzymają Państwo środki przewidziane w Wieloletniej Prognozie Finansowej Województwa (…) z budżetu Województwa (…) w latach (…) w formie dotacji inwestycyjnej przeznaczonej na przygotowanie i realizację budowy Budynku, to te Dotacje będą podlegały zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w tym również w części przeznaczonej na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem Budynku oraz innych podlegających amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 4

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Dotacja na Budowę nie pomniejsza wartości początkowej Budynku ani innych podlegających amortyzacji składników majątku sfinansowanych z tej dotacji w całości albo w części, wobec czego odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ich pełnej wartości początkowej, przy czym część odpisów odpowiadająca wydatkom sfinansowanym z tej dotacji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, została określona odrębna metoda rozliczania wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które rozlicza się poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane zgodnie z art. 16a-16m.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,

W art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet mimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o CIT,

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o CIT.

W myśl art. 16g ust. 4 ustawy o CIT,

Mając powyższe na uwadze, wartością początkową środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie jest jego koszt wytworzenia.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT,

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił szczególnych zapisów dotyczących wyznaczenia wartości początkowej w tych przypadkach, w których zakup jest współfinansowany środkami z dotacji. Zatem, zgadzam się z Państwem, że Dotacja na Budowę nie pomniejsza wartości początkowej Budynku ani innych podlegających amortyzacji składników majątku sfinansowanych z tej dotacji w całości albo w części.

Natomiast, ustawa o CIT zawiera pewne ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m tej ustawy. Tak więc, nie są kosztem podatkowym odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości początkowej środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Wobec tego kosztem podatkowym są tylko odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środka trwałego, która nie została podatnikowi zwrócona w jakiejkolwiek formie.

Zatem, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej części wartości początkowej środków trwałych, które zostaną sfinansowane otrzymaną dotacją (zwrotem wydatków).

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 5 dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku otrzymania Dotacji na Budowę po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Budynku albo innych podlegających amortyzacji składników majątku, korekty części odpisów uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, odpowiadającej wydatkom następnie sfinansowanym z tej dotacji, należy dokonać na bieżąco, tj. w miesiącu otrzymania Dotacji na Budowę, poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a jeżeli koszty tego miesiąca będą niższe od kwoty zmniejszenia – poprzez zwiększenie przychodów o nierozliczoną część tej kwoty, bez korygowania okresów, w których odpisy te zostały pierwotnie rozpoznane, stosownie do art. 15 ust. 4i i 4j ustawy o CIT.

Zasady dokonywania korekt w zakresie wysokości kosztów uzyskania przychodów w ustawie o CIT uregulowano w art. 15 ust. 4i do 4l.

W myśl art. 15 ust. 4i ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 15 ust. 4j ustawy o CIT:

Na podstawie art. 15 ust. 4k ustawy o CIT,

Biorąc powyższe pod uwagę, podatnicy dokonują korekty kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym otrzymają dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta kosztów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu kosztów uzyskania przychodów poniesionych w tym miesiącu. Ww. zasady korekty mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką korygowanie następuje ze skutkiem „wstecz” (ex tunc).

Ustawa o CIT nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sjp.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista’’. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”, tj. w okresie, w którym koszt taki został pierwotnie ujęty przez podatnika.

Rozważając moment dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku otrzymania Dotacji na Budowę po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Budynku albo innych podlegających amortyzacji składników majątku, wskazać należy na powołany wcześniej art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, z którego wynika, że jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Mając na uwadze powyższe, przepisy o korekcie kosztów uzyskania przychodów należy stosować do korekty kosztów w sytuacji, gdy podatnik otrzymał fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty niespowodowanej błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa oraz opis sprawy, zauważyć należy, że w omawianym przypadku nie mamy do czynienia z „błędem rachunkowym” czy „oczywistą omyłką”. Otrzymanie Dotacji na Budowę nie sposób postrzegać w kategorii błędu czy omyłki. Zatem, w sytuacji otrzymania Dotacji na Budowę, korekty kosztów należy dokonać na bieżąco w okresie rozliczeniowym, w którym został otrzymany dokument potwierdzający przyczyny korekty np. dokumenty dotyczące przyznania Dotacji.

Jednakże, zwrócić należy uwagę, że Ustawodawca uzależnił moment korekty kosztów od daty otrzymania faktury korygującej lub, w przypadku braku faktur, innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty. Zatem, stosując literalne brzmienie ww. przepisów należy stwierdzić, że w przypadku gdy podatnik nie otrzyma faktury korygującej, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna nastąpić w momencie otrzymania innego dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty. Należy mieć bowiem na uwadze treść przywołanego powyżej przepisu art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, który wiąże moment korekty kosztów uzyskania przychodów z otrzymaniem faktury korygującej lub, w przypadku jej braku, innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty.

Zatem, w analizowanej sprawie, stosownie do art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, podstawą korekty, w sytuacji otrzymania Dotacji na Budowę jest inny dokument potwierdzający przyczyny korekty, np. decyzja przyznająca tą dotację, czy zawarta umowa – w takim przypadku korekty należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano ten inny dokument.

Powołane przepisy odwołują się do „momentu otrzymania dokumentów” na podstawie których należy dokonać korekty kosztów a nie do momentu „otrzymania dofinansowania”. Momentem, w którym należy dokonać korekty będzie moment otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty.

Nie można zatem uznać za prawidłowe stanowiska, w którym wiążecie Państwo moment korygowania kosztów z momentem otrzymania Dotacji na Budowę. Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że nie będziecie Państwo zobowiązani do wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodów (w związku z zaistnieniem zdarzenia o jakim mowa we wniosku), jednak właściwym momentem dla skorygowania tych kosztów będzie moment otrzymania dokumentów potwierdzających przyczynę korekty, a nie moment otrzymania Dotacji (rozumiany jako miesiąc otrzymania środków).

Odnosząc się natomiast do sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynku albo innych podlegających amortyzacji składników majątku, w przypadku otrzymania Dotacji na Budowę po rozpoczęciu dokonywania tych odpisów, należy zauważyć, że korekty części odpisów amortyzacyjnych uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, odpowiadającej wydatkom następnie sfinansowanym z tej Dotacji należy dokonać poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a jeżeli koszty tego miesiąca będą niższe od kwoty zmniejszenia – poprzez zwiększenie przychodów o nierozliczoną część tej kwoty, bez korygowania okresów, w których odpisy te zostały pierwotnie rozpoznane, stosownie do art. 15 ust. 4j ustawy o CIT. W tej części Państwa stanowisko jest prawidłowe.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 uznano w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-5 dotyczących podatku od towarów i usług, zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.