0111-KDIB1-3.4010.505.2026.2.JMS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 sierpnia 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 września 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce.

Informacje ogólne o działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…). Wytwarzane produkty obejmują (…). Spółka (…).

Priorytetem Spółki w zakresie (…). Wnioskodawca ustawicznie opracowuje nowe (w ramach dotychczasowej działalności Spółki) metody (…). Celem tych działań jest udoskonalanie zarówno procesu produkcyjnego ((…)), jak i produktu ((…)). Realizacji przyjętej strategii rozwojowej sprzyja wieloletnie doświadczenie Spółki w branży oraz wykwalifikowany personel, wspierany przez grono zewnętrznych ekspertów i doradców.

Przykładem nowatorskich działań Wnioskodawcy podejmowanych dotychczas jest (…). Spółka w ramach swojej działalności współpracuje również np. z uczelniami (…), czym wyróżnia się na tle podmiotów konkurencyjnych (…).

Etapy działalności produkcyjnej Spółki

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie (…), z których każda składa się na ogół (…). Dodatkowo Spółka we własnym zakresie prowadzi (…). Tym samym, Spółka (…).

Proces produkcyjny obejmuje zasadniczo następujące etapy:

-     (…).

Szczegółowy przebieg procesu produkcyjnego jest zależny od stosowanej metody produkcyjnej.

Charakter i przebieg Działalności B+R

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe lub udoskonalone rozwiązania w zakresie (…) (dalej: „innowacje” – definicja wewnętrzna na cele niniejszego wniosku), które są odpowiedzią na wyznaczony kierunek rozwoju działalności Spółki oraz obserwowane zapotrzebowania rynku (dalej łącznie jako: „Działalność B+R”).

Podstawową formą wdrażania innowacji przez Spółkę jest wprowadzanie do produkcji (…) nowatorskich rozwiązań, niestosowanych dotychczas przez Spółkę. W tym celu Spółka przeprowadza zorganizowane działania (…). Przeprowadzanie badań nad powyższymi obszarami produkcyjnymi jest zasadniczym środkiem realizacji rozwoju i postępu innowacyjnego Spółki.

Ze względu na wysoki poziom złożoności i długotrwałość procesu produkcyjnego ((…)), Spółka podejmuje się realizacji Działalności B+R w sposób systematyczny i zorganizowany, przybierający formę zaplanowanych projektów o określonej strukturze postępowania. Projekty przebiegają wieloetapowo i obejmują zasadniczo kolejno:

-      (…).

Odpowiednie zorganizowanie Działalności B+R i prowadzenie jej zgodnie z przedstawionymi założeniami wynika także ze stosowania przez Spółkę metod, które wymagają spełnienia określonych standardów postępowania - (…).

W działania Spółki, podejmowane w ramach Działalności B+R, angażowani są wybrani pracownicy Spółki (w szczególności osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę), przede wszystkim pracownicy produkcyjni, wyznaczeni do (…) produkcyjnymi i (…), w których testowane są innowacje. W zakresie zarządczym Działalność B+R jest nadzorowana i ukierunkowywana, w zależności od rodzaju danej innowacji, przez Zarząd Spółki oraz Kierowników (…). Spółka współpracuje także z zewnętrznymi konsultantami, doradcami specjalizującymi się w (…).

Zespół ww. pracowników i zewnętrznych konsultantów oraz doradców angażuje się w prace związane z opracowaniem danej innowacji, sposobu jej wdrożenia do produkcji, a następnie w fazę weryfikacji i analizy wyników testów, zarówno w trakcie testów, jak i przy ostatecznej analizie rezultatów i formułowaniu wniosków.

Metodologia prowadzenia prac w ramach Działalności B+R

Działalność B+R Spółki przebiega co do zasady według następujących etapów:

I.           Analiza koncepcyjna – opracowanie założeń i celów innowacji oraz jej testowania.

Na tym etapie Wnioskodawca poszukuje rozwiązań dla zidentyfikowanych nieefektywności w dotychczasowej produkcji lub założonych oczekiwań (celów) dla poprawy wyników tej produkcji.

Działalność B+R rozpoczyna się od analizy koncepcyjnej, w której udział mogą brać m.in. Zarząd Spółki, Kierownicy (…). Prace na tym etapie polegają na opracowaniu założeń danej innowacji w oparciu o własną wiedzę i doświadczenia w zakresie (…), jak również w oparciu o analizy dostępnej wiedzy naukowej i doświadczeń w branży ((…)).

Kolejnym krokiem jest wypracowanie sposobu (…). Prace polegają na zaplanowaniu przeprowadzenia testów w (…), w szczególności w zakresie: (…). Spółka koncentruje się również na ustaleniu, jakie komponenty wymagają ewentualnego dostosowania celem wprowadzenia innowacji, np. (…).

II.         Zbadanie skuteczności innowacji w środowisku produkcyjnym (testowanie).

Dla efektywnego wprowadzenia innowacji konieczne jest jej zbadanie (weryfikacja) w (…). To w tym etapie Wnioskodawca weryfikuje, czy (…).

W związku z tym Spółka określa czynniki (wyniki) badane podczas testów, zasady przeprowadzania testów (zasady te opisano w kolejnych akapitach) oraz określa, jakie nakłady muszą zostać poniesione w celu ich przeprowadzenia. Analizowane w toku testów czynniki (wyniki) są uzależnione od specyfiki konkretnej innowacji i zakładanych efektów jej wdrożenia. Mogą dotyczyć przykładowo: (…) (dalej jako: „badane parametry”).

W trakcie testów Spółka weryfikuje, czy innowacja wymaga dostosowania z perspektywy procesu produkcyjnego oraz jak te zmiany wpływają na pozostałe badane parametry. W ten sposób Spółka uzyskuje wiedzę i doświadczenie na temat testowanej innowacji.

Etap testowania innowacji przez Wnioskodawcę polega na prowadzeniu testów w (…). Taki sposób testowania innowacji i weryfikacji wyników jest uzasadniony rodzajem prowadzonej przez Wnioskodawcę Działalności B+R. Produkcja (…).

Z tych względów, prowadzenie testów i obserwacji bez uwzględnienia (…). Przykładowo ocena innowacji (…).

Potrzeba testowania innowacji na (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, za (…) testowe Spółka uznaje (…).

Testując daną innowację Spółka porównuje zebrane dane na temat badanych parametrów (…). (…). Obie formy porównywania wyników (…) Spółka uznaje za tak samo wiarygodne dla oceny efektywności testowanej innowacji. W uzasadnionych przypadkach, gdy obiektywnie nie jest możliwe wytypowanie (…), np. z uwagi na (…).

Spółka może prowadzić także (…) w celu jednoznacznego potwierdzenia korzystnego działania (…). Takie testy odbywają się w przypadku, gdy wyniki pierwszego testu są niejednoznaczne lub też w przypadku, gdy Spółka chce zaobserwować skuteczność danej innowacji w sytuacji zmiany wybranych założeń badanej innowacji (…).

W trakcie prowadzenia testów Spółka monitoruje badane parametry, co pozwala na bieżąco analizować przebieg testów i reagować, jeżeli będzie to uzasadnione (…).

III.       Analiza wyników testów.

Po zakończeniu testów Spółka weryfikuje ich wyniki w dwóch etapach. Pierwszy etap to weryfikacja, czy testowana innowacja (…). W tym zakresie Spółka chce mieć pewność, że testowana innowacja (…). Jeżeli w tym zakresie wyniki są pozytywne lub neutralne, wówczas Spółka przechodzi do drugiego etapu analizy wyników danego testu, czyli sprawdza, na ile dany test przyniósł oczekiwane rezultaty. W ramach analizy wyników Spółka podsumowuje dane pozyskane w ramach tego testu i (…). Następnie Spółka może podjąć decyzję o: (…).

Spółka wskazuje również, że przeprowadza projekty w sposób systematyczny oraz uporządkowany, zgodnie z wypracowaną wewnętrznie metodyką opartą o wiedzę merytoryczną i doświadczenia praktyczne (właściwe dla specyfiki danego projektu). Wnioskodawca prowadzi ciągłe prace nad ulepszeniem procesu produkcyjnego (co również przekłada się na jakość i ilość produktów). Oznacza to, że działania Spółki nie mają charakteru incydentalnego. Jednocześnie Spółka wyłącza z zakresu Działalności B+R rutynowe i okresowe zmiany w produkcji, które zdarzają się regularnie w związku ze zmiennymi warunkami prowadzenia działalności (…). Realizacja Działalności B+R stanowi integralny element prowadzonej działalności gospodarczej, w toku której Spółka zdobyła doświadczenie i wiedzę budującą kompetencje i zdolności Spółki w zakresie prowadzonej produkcji.

Działalność B+R Wnioskodawcy jest realizowana w formie projektów przebiegających według wyżej określonej metodologii, które mają na celu zbadanie potencjału różnych innowacji dla poprawy procesu produkcyjnego, w tym wyeliminowania nieefektywności diagnozowanych w toku produkcji.

Projekt aktualnie realizowany w ramach Działalności B+R

Obecnie, od początku 2025 r., Wnioskodawca realizuje projekt, w ramach którego zaplanowano (…). (…) (dalej: „Projekt”). Projekt będzie realizowany także w kolejnych latach.

W ramach realizowanego Projektu Wnioskodawca zakłada, że poprzez pełną kontrolę (…), na którą ma pozwolić Projekt, uzyska poprawę określonych badanych parametrów, co następnie przełoży się na poprawę uzyskiwanych wyników ekonomicznych jego działalności. Ponadto działania podejmowane w ramach Projektu wpisują się w wyzwania związane z (…).

Cele podjętego Projektu to:

-      (…).

Powyższe cele Projektu będą weryfikowane poprzez następujące badane parametry:

(…)

– dalej jako: „weryfikowane parametry”.

W ramach Projektu Wnioskodawca planuje wprowadzić (…), który będzie kontrolowany bezpośrednio przez Wnioskodawcę (dalej jako: „(…)”). (…).

Wnioskodawca, w ramach prac koncepcyjnych, powołał zespół projektowo-badawczy, w skład którego wchodzili członkowie zarządu Spółki, (…), a ponadto Wnioskodawca nawiązał współpracę z (…) wspomagał prace Spółki (dalej jako: „Zespół”).

W oparciu o dotychczas zdobytą wiedzę i doświadczenie członków Zespołu, a także dostępną wiedzę w dziedzinie (…), Spółka wypracowała założenia i wytyczne dla nowego rozwiązania (…). Opiera się ono na dwóch kluczowych komponentach, tj.:

(…).

W odniesieniu do punktu 2 wyżej, Zespół opracował własne (…) w ramach Projektu. (…). W ramach Projektu dla (…) zastosowano odmienną kompozycję (…) niż standardowo wykorzystywane w (…) dostępnych na rynku. Zdecydowano się na (…). Do (…) opracowano również specjalny nośnik, który w założeniu ma zapewniać 100% (…). W ramach prac Zespołu powstały trzy receptury (…), które zostały opracowane z wykorzystaniem innowacyjnego holistycznego podejścia, opartego o synergiczne działanie poszczególnych substancji, którego celem jest przede wszystkim (…). W ramach Projektu powstał (…) oraz dwa (…) na okres produkcyjny. Wypracowanie kilku rodzajów (…) jest uzasadnione tym, że każdy (…). Dzięki zastosowaniu tak zindywidualizowanych (…) Wnioskodawca planuje osiągnąć stan, w którym (…) zapewnią te potrzeby i w efekcie zminimalizują konieczność stosowania innych (…). Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości komponowania założeń dla kolejnych receptur (…), w razie, gdyby te dotychczas wypracowane nie spełniły oczekiwań lub powstała potrzeba dla stworzenia nowych rozwiązań.

(…) są produkowane na zamówienie Wnioskodawcy przez zewnętrzny podmiot, zgodnie z przedstawionymi wytycznymi Wnioskodawcy, wypracowanymi przez Zespół i następnie dodawane do (…). Co istotne, (…) opracowane na podstawie wytycznych Wnioskodawcy nie mogą być (…). Mogą być (…).

Jak zostało wspomniane wyżej, (…) stanowi istotny dodatek do (…), która z kolei jest głównym elementem (…). W ocenie Zespołu zastosowanie (…) przy stosowaniu dostępnych powszechnie na rynku (…) może nie przynieść satysfakcjonujących rezultatów, których oczekuje Wnioskodawca od Projektu. Wynika to m.in. z faktu, że na rynku funkcjonuje wiele (…). Powoduje to, że monitorowanie ich (…), a ponadto może się on zmieniać wraz z kolejnymi partiami.

Wobec tego, Zespół Wnioskodawcy równolegle do prac nad wytycznymi do (…) podjął się wypracowania indywidualnych wytycznych dla specyfikacji (…). W ramach tych wytycznych Zespół określił zarówno rodzaje (…).

Autorskie wytyczne dla (…) są przekazywane do (…), które na tej podstawie wypracowują finalne (…) określone przez Wnioskodawcę w wytycznych. Ponadto (…). (…).

Zaplanowany w ramach Projektu poziom (…), jest działaniem prawdopodobnie niespotykanym dotąd na polskim rynku (…). (…). Takie działania mają pozwolić Wnioskodawcy na pełną kontrolę (…). Jest to o tyle istotne, że w procesie (…).

Kolejnym, trwającym obecnie etapem Projektu, jest testowanie wypracowanego w ramach prac koncepcyjnych rozwiązania (…). Testy (…) są prowadzone zgodnie z przyjętą przez Spółkę metodologią Działalności B+R, opisaną wyżej. Z uwagi na złożoność Projektu, jaką jest (…), testy podzielono na dwie fazy – wstępną i zasadniczą.

W założeniach Wnioskodawcy, faza wstępna ma pozwolić na sprawdzenie (…), które są ukierunkowane w pierwszej kolejności na obserwację (…). Druga faza testów – zasadnicza – zakłada weryfikację skuteczności wszystkich (…).

W fazie wstępnej Wnioskodawca zaplanował podanie (…). Jak wskazano wyżej, założeniem tej fazy nie było (…), zatem (…). (…). Na tym etapie Wnioskodawca gromadził obserwacje (…).

Kolejnym krokiem jest przystąpienie do fazy zasadniczej testów. Jak już wspomniano, obserwacje stosowania (…) są niezbędne dla rzetelnej oceny weryfikowanych parametrów, w szczególności głównego założenia Projektu, jakim jest (…). Ponadto, pozostałe weryfikowane parametry, jak: (…) czy zwiększenie efektywności (…), również powinny być odnoszone do (…).

Faza zasadnicza przyjmie charakter docelowego testu w pełnym cyklu produkcyjnym, zgodnie z metodologią Działalności B+R Spółki. Test polega na zastosowaniu (…). (…). Testy zaplanowano w taki sposób, aby zapewnić możliwość zebrania jak najszerszych wyników dla weryfikowanych parametrów w odniesieniu do zróżnicowanych warunków (…). (…). Taki model będzie skutkował objęciem testem zasadniczym (…).

Porównanie wyników w Projekcie będzie następowało do wyznaczonych (…) porównawczych, przyjętych według następujących założeń:

-     (…).

Wnioskodawca zakłada, że dzięki takiemu systemowi porównania wyników otrzyma możliwie najszersze porównanie danych w zakresie weryfikowanych parametrów w odniesieniu do rzeczywistych zmiennych, które występują w (…).

Po zakończeniu testów (…) wypracowanych w ramach Projektu Wnioskodawca, w zależności od uzyskanych wyników podejmie decyzję o wdrożeniu rozwiązania (…) do standardowej produkcji albo o potrzebie dalszych modyfikacji (…). Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że po przeprowadzeniu testów wyniki będą niesatysfakcjonujące i Projekt zostanie zakończony wynikiem negatywnym.

Rodzaje kosztów ponoszonych w ramach Działalności B+R

W toku realizacji Projektu Spółka angażuje i będzie angażować różnorodne zasoby ludzkie oraz rzeczowe (materialne), w związku z czym ponosi/będzie ponosić przede wszystkim następujące rodzaje kosztów:

1)   koszty wynagrodzeń pracowników, zleceniobiorców i wykonawców na podstawie umowy o dzieło wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne,

2)   koszty nabycia materiałów i surowców, w tym energii,

3)   odpisy amortyzacyjne od środków trwałych,

- dalej zwane łącznie „Kosztami Projektu”.

Poniżej omówiono w szczegółach przyjęte zasady kwalifikacji i ewidencji poszczególnych grup Kosztów Projektu.

Ad. 1 Koszty wynagrodzeń pracowników wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne

Kluczowym czynnikiem decydującym o powodzeniu każdego projektu jest wykwalifikowana i doświadczona kadra pracownicza. W omawiany Projekt zaangażowani są/będą członkowie Zespołu opracowującego wytyczne dla (…), a także pracownicy techniczni, pracujący przy obsłudze (…) (dalej łącznie: „Pracownicy”).

Za Pracowników Spółka uznaje wybranych członków Zespołu, zatrudnionych w Spółce oraz część kadry kierowniczej (dalej: „kierownicy projektów”), którzy również byli/będą zaangażowani w ramach Projektu (w szczególności Kierowników (…)). Kierownicy projektów koordynują prace związane z przygotowaniem wytycznych i założeń co do formy przeprowadzania Projektu, celów Projektu i poszczególnych testów oraz ich przebiegu, zasad porównywania wyników, zaangażowania niezbędnej infrastruktury do testów, warunków (…) oraz (…). Ponadto, kierownicy projektów nadzorują bieżące prace w trakcie testów, w tym weryfikują ich przebieg i wyniki testu na poszczególnych fazach testu, a także przeprowadzają ich analizę. Natomiast zaangażowanie wybranych członków Zespołu w Projekt zostało opisane powyżej.

Ponadto, za Pracowników Spółka uznaje pracowników technicznych obsługi poszczególnych (…). Pracownicy wykonują swoje zadania pod zwierzchnictwem wyznaczonych przełożonych.

W związku z zatrudnieniem Pracowników zaangażowanych w realizację Projektu w ramach stosunku pracy, umowy zlecenie czy umowy o dzieło, Spółka może ponosić następujące koszty:

-      wynagrodzenie zasadnicze,

-      premie i dodatki,

-      narzuty na ubezpieczenia społeczne (tj. emerytalne, rentowe, chorobowe) naliczone od ww. składników wynagrodzenia zgodnie z przepisami,

stanowiące należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej jako: „Koszty osobowe”). Wnioskodawca zaznacza przy tym, że do Kosztów osobowych nie zalicza wpłat na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Wnioskodawca zaznacza, że w okresie testów w ramach Projektu nie prowadzi odrębnej ewidencji czasu pracy poświęconej wykonywaniu czynności z zakresu Działalności B+R przez pracowników technicznych, gdyż Działalność B+R obejmuje (…) oraz cały okres produkcyjny (…), a poszczególni pracownicy techniczni są delegowani do pracy na konkretnych (…). Jednocześnie Wnioskodawca jest w stanie określić daty wprowadzenia oraz wyprowadzenia poszczególnych (…).

Na podstawie powyższych danych oraz prowadzonych miesięcznych ewidencji czasu pracy, Wnioskodawca jest w stanie przypisać czas pracy pracowników technicznych poświęcony na realizację zadań w ramach Projektu w ujęciu dziennym, tj. ustalić okres zaangażowania poszczególnych pracowników technicznych (…), a tym samym określić sumę wynagrodzeń pracowników technicznych związanych z ich udziałem w Projekcie.

W przypadku kierowników projektów i wybranych członków Zespołu, ich zaangażowanie w Projekt ustalane jest na podstawie ewidencji czasu pracy przeznaczonego na realizowane prace badawczo- rozwojowe.

Spółka wskazuje przy tym, że Koszty osobowe, jakie Spółka zamierza uwzględnić w kosztach kwalifikowanych ulgi B+R, obejmują wynagrodzenia wraz z narzutami na ubezpieczenia społeczne należne za okres usprawiedliwionej nieobecności pracowników, tj. zwolnienia chorobowe oraz urlopy uregulowane odrębnymi przepisami zgodnie z Interpretacją Ogólną Ministra Finansów Nr DD8.8203.1.2021 z dnia 13 lutego 2024 r., a przedmiot zapytania Wnioskodawcy nie dotyczy tej kwestii.

Ad. 2 Koszty nabycia materiałów i surowców, w tym energii

Podstawową grupę Kosztów Projektu stanowią koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z jego realizacją. Dotyczy to w szczególności kosztów:

a)   (…);

b)   koszty energii elektrycznej oraz wody, zużytych w wytypowanych do Projektu (…).

Wnioskodawca posiada i gromadzi dane o ilości i rodzaju materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Projektu. Oznacza to, że dysponuje danymi o rzeczywistym zużyciu poszczególnych materiałów i surowców wykorzystanych przy Projekcie, zgodnie z metodologią stosowaną na potrzeby rachunkowe i zarządcze Spółki.

Koszty wskazane w ppkt a)

Wykorzystanie (…). Zatem jako Koszty Projektu Wnioskodawca traktuje koszty (…).

Koszty wskazane w ppkt b)

Ponadto jako Koszty Projektu Wnioskodawca traktuje również koszty (…), które wykorzystano do (…), które służą w Projekcie jako odniesienie do analizy wyników dla weryfikowanych parametrów (…).

Spółka podkreśla także, że prowadzona ewidencja finansowa Spółki jest w stanie zapewnić przypisanie określonych kosztów (…).

Koszty wskazane w ppkt c)

Jako koszty kwalifikowane Wnioskodawca rozpoznaje koszty nabycia (…).

Koszty wskazane w ppkt d)

Wnioskodawca uznaje za koszty Działalności B+R również koszty mediów (np. nabycia energii elektrycznej oraz wody) wykorzystywanych w wytypowanych do Projektu (…). Koszty te były wydatkami, których poniesienie było niezbędne do przeprowadzania testów w ramach Projektu.

Wnioskodawca pozyskuje dane dotyczące kosztów nabycia materiałów, mediów czy surowców z systemu informatycznego rejestrującego ceny nabycia i ilości materiałów nabywanych w danym miesiącu. Spółka posiada i gromadzi informacje o koszcie energii przypadającym na (…). Wnioskodawca do tego celu wykorzystuje system informatyczny, który kalkuluje koszty zużytej energii zgodnie z przyjętą metodologią. Podejście to zakłada kalkulację kosztów zużycia energii na podstawie ilości energii zużytej dla (…) poprzez zastosowanie odpowiedniego klucza alokacji ogólnych kosztów zużycia energii.

Wnioskodawca podkreśla, że przyjęte przez niego podejście jest oparte o koszty rzeczywiście wykorzystanych materiałów i surowców, w tym energii, wobec czego nie są to wartości szacunkowe czy budżetowane.

Ad. 3 Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych

W toku przeprowadzania Projektu Wnioskodawca wykorzystuje różnego rodzaju specjalistyczne maszyny, urządzenia i narzędzia, przyjęte do użytkowania i wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej łącznie jako: „środki trwałe”). Wśród podstawowych rodzajów środków trwałych, z których Spółka korzysta w Projekcie, wyróżnić należy przykładowo wyposażenie (…):

-      (…).

Przy czym, Wnioskodawca zastrzega, że do środków trwałych wykorzystywanych w Projekcie nie zalicza samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Składniki majątku wykorzystywane w Projekcie stanowią własne środki trwałe nabyte przez Spółkę.

Wnioskodawca jest w stanie ustalić część odpisów amortyzacyjnych, przypadających na prace związane z Projektem, ponieważ jest w stanie jednoznacznie wyodrębnić okresy przeprowadzania testów.

Wnioskodawca zaznacza, że Koszty Projektu stanowią i będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i są/będą wyodrębniane w prowadzonej przez Spółkę ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Koszty Projektu nie zostały/nie zostaną zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie ani nie są uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego w związku z działalnością na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub w związku z działalnością określoną w decyzji o wsparciu, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34-34a ustawy o CIT.

Wobec tak zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca chciałby potwierdzić prawidłowość swojego stanowiska odnośnie do stosowania przepisów ustawy o CIT dotyczących ulgi podatkowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT („ulga B+R”), w szczególności zakresu kosztów kwalifikowanych.

Końcowo Wnioskodawca informuje, że Działalność B+R była już elementem wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, jednakże w odniesieniu do innych projektów niż Projekt opisany w niniejszym wniosku. Dyrektor KIS wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną w tym zakresie nr (…) w dniu (…) 2024 r.

W piśmie z 10 września 2026 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie wskazali Państwo, że:

1.    Spółka wskazuje, że twórczy charakter Projektu przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przejawia się w opracowaniu i przetestowaniu nowego (…).

Wnioskodawca wyjaśnia, że (…).

Spółka uznała, że dostępne (…) nie zapewniają jej oczekiwanego poziomu kontroli nad (…). Ich skład surowcowy, proporcje i jakość materiałów (…) mogą różnić się (…). Zmienność ta może utrudniać (…).

W tym kontekście Projekt realizowany przez Wnioskodawcę służy temu, aby długookresowa stabilizacja parametrów (…), pozwoliła ograniczyć straty i poprawić efektywność całego cyklu produkcyjnego.

Twórczy charakter prac przejawia się w szczególności w następujących aspektach:

-     Spółka w ramach podjętej inicjatywy określiła założenia i cele Projektu oraz powołała Zespół, który opracował założenia dla nowego rozwiązania (…);

-     w ramach ww. prac koncepcyjnych podejmowanych przez Zespół powstały wytyczne dla (…);

-     drugim elementem prac koncepcyjnych Zespołu było opracowanie indywidualnych wytycznych dotyczących (…);

-     dodatkowo Spółka łączy założenia (…);

-     Wnioskodawca opracował także sposób testowania rozwiązania, w tym podział testów na fazę wstępną i zasadniczą, (…);

-     rezultat Projektu nie jest z góry przesądzony. (…);

-     wynikiem prac będzie nowy z perspektywy Spółki model (…).

2.    Przed rozpoczęciem Projektu Spółka dysponowała określonymi zasobami wiedzy naukowej, technicznej i branżowej wypracowanymi w toku dotychczasowej działalności oraz pozyskanymi ze źródeł zewnętrznych. Podstawę każdego kolejnego projektu podejmowanego w ramach działalności B+R Spółki stanowią również wyniki wcześniejszych projektów oraz wiedza i doświadczenie wynikające z prowadzenia (…). Spółka korzystała z wiedzy wykwalifikowanego personelu, współpracowała z zewnętrznymi doradcami, ekspertami oraz uczelniami, a także sięgała do dostępnych publikacji i badań dotyczących (…).

W odniesieniu do obu kluczowych komponentów rozwiązania (…) opisanego we wniosku Spółka wskazuje następujące zasoby wiedzy:

Przed rozpoczęciem Projektu Spółka dysponowała w szczególności wiedzą dotyczącą:

•      (…).

W toku prac nad Projektem Spółka połączyła te zasoby z wiedzą zewnętrznych członków Zespołu. W ramach prowadzonych prac pozyskała i nadal pozyskuje nową wiedzę oraz oczekuje jej dalszego poszerzania. Wiedza ta dotyczy w szczególności:

•      (…).

Pełna wiedza na temat rozwiązania opracowanego w ramach Projektu, w tym jego wpływu na (…). Wiedza i doświadczenia z kolejnych zaplanowanych etapów będą wykorzystywane do oceny rozwiązania i ewentualnego opracowania dalszych modyfikacji.

3.    W ramach Projektu Spółka wykorzystuje, łączy, rozwija i zdobywa wiedzę oraz umiejętności głównie z zakresu (…). W szczególności obejmuje to następujące dziedziny i obszary:

-     (…).

W początkowej fazie Projektu wskazane zasoby wiedzy zostały wykorzystane do wypracowania koncepcji (…). Na dalszych etapach obserwacje i analizy wyników zwiększają zasób wiedzy Spółki o zastosowaniu tego rozwiązania w jej własnych warunkach produkcyjnych.

4.    Odpowiadając na poszczególne pytania, Spółka wskazuje, że:

Ad a)

Efekty pracy Spółki w zakresie Projektu były, są i będą kreacją nowego, niewystępującego wcześniej w jej praktyce gospodarczej (…). Nowość dotyczy sposobu (…), wypracowanego zgodnie z założeniami i koncepcją Wnioskodawcy.

Rezultatem podjętych w ramach Projektu prac koncepcyjnych są autorskie wytyczne dla (…). Zakładanym rezultatem Projektu będzie nowy dla Spółki (…). Rozwiązanie różni się od dotychczas stosowanego przez Spółkę w szczególności zakresem (…).

Ad b)

Efekty prac w ramach Projektu nie były i nie są rezultatem działań, do których wystarcza zastosowanie określonych umiejętności według znanego schematu, pozwalającego z góry określić i przewidzieć wynik. Opracowanie wytycznych dla (…) oraz (…). Na podstawie wiedzy i doświadczenia Spółka może formułować założenia dla poszczególnych rozwiązań, jednak ich skuteczność musi zostać zweryfikowana w rzeczywistych warunkach prowadzonej produkcji.

Niepewność dotyczy w szczególności tego, czy zastosowany program pozwoli (…) przy utrzymaniu (…). (…).

Z tego powodu Spółka zaplanowała testy na (…).

Ad c)

Efekty prac w ramach Projektu nie były i nie są jedynie „techniczną” realizacją szczegółowych projektów, lecz rezultatem twórczego opracowania koncepcji, doboru składników, proporcji i parametrów oraz zaplanowania sposobu weryfikacji rozwiązania. Działania te są podejmowane zgodnie z określoną z góry metodyką realizacji poszczególnych projektów.

Spółka inicjuje i współtworzy rozwiązanie przy udziale powołanego przez siebie Zespołu. Określa cele, wypracowuje wytyczne dla (…), akceptuje receptury przygotowane na ich podstawie przez wytwórnie oraz projektuje sposób testowania i oceny skuteczności programu.

Twórczy udział Wnioskodawcy obejmuje również analizę obserwacji, powiązanie ich z założeniami (…).

Czynności związane z prowadzeniem (…).

5.    Spółka potwierdza, że opisane we wniosku Koszty Projektu nie zostały dotychczas odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Spółka zamierza dokonywać odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami określonymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, właściwymi dla Spółki w roku podatkowym, za który będzie rozliczana ulga (w którym Spółka rozpoznawała koszty uzyskania przychodów stanowiące koszty kwalifikowane).

Odliczenie będzie dokonywane z zachowaniem pozostałych warunków wynikających z art. 18d ustawy o CIT, w szczególności w odniesieniu do kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów, wyodrębnionych w ewidencji, niezwróconych Spółce i nieuwzględnionych w kalkulacji dochodu zwolnionego.

6.    Spółka wskazuje, że nie uzyskuje przychodów ze źródła zyski kapitałowe. Koszty Projektu nie będą zatem rozpoznawane w ramach tego źródła przychodów. Odliczenie będzie dotyczyło wyłącznie dochodu uzyskiwanego z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Spółka nie może jednak wykluczyć uzyskiwania przychodów z zysków kapitałowych w przyszłości. Nawet w takim przypadku nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w stosunku do dochodu z tego źródła.

Pytania

1. Czy prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), obejmująca Projekt, stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2. Czy do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć Koszty osobowe dotyczące realizacji Projektu, opisane w punkcie 1 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w zakresie, w jakim odpowiadają one czasowi pracy poświęconemu na realizowanie Projektu?

3. Czy do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć koszty materiałów i surowców, w tym energii, wykorzystanych do realizacji Projektu, opisanych w punkcie 2 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego)?

4. Czy do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji Projektu, opisanych w punkcie 3 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), obejmująca Projekt, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć Koszty osobowe dotyczące realizacji Projektu, opisane w punkcie 1 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w zakresie, w jakim odpowiadają one czasowi pracy poświęconemu na realizowanie Projektu.

3. Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć koszty materiałów i surowców, w tym energii, wykorzystanych do realizacji Projektu, opisanych w punkcie 2 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

4. Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych do realizacji Projektu, opisanych w punkcie 3 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Przepisy ustawy o CIT w art. 18d ust. 1 stanowią, że podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych może odliczyć od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową („ulga B+R”), zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Przy czym, kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Ustanawiając ulgę podatkową określoną w wyżej wymienionym przepisie, ustawodawca wskazał warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik mógł z niej skorzystać. Podstawowym warunkiem zastosowania ulgi B+R jest ponoszenie przez podatnika kosztów uzyskania przychodów na działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojową stanowi działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, która jest podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez badania naukowe, zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, należy rozumieć

a)   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. działalnością obejmującą badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast pojęcie prac rozwojowych, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT należy rozumieć wedle znaczenia zawartego w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Na podstawie wspomnianego przepisu za prace rozwojowe uznaje się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W związku z przytoczonymi definicjami działalności badawczo-rozwojowej, badań aplikacyjnych oraz prac rozwojowych, w ocenie Wnioskodawcy, by móc uznać Działalność B+R Spółki za prace rozwojowe stanowiące działalność badawczo-rozwojową, Spółka musi spełnić łącznie następujące warunki:

1)   działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe;

2)   działalność prowadzona jest w sposób systematyczny;

3)   celem działalności jest zdobycie nowej wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

4)   działalność ta nie polega na rutynowych i okresowych zmianach, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Działalność B+R w ramach Projektu, podejmowana przez Spółkę stanowi badania aplikacyjne oraz prace rozwojowe, będące działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, ponieważ wszystkie wskazane powyżej przesłanki są spełnione. Zasadność tej tezy Wnioskodawca uzasadnia w poniższej części wniosku.

Ad. 1 – Działalność B+R stanowi działalność twórczą

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Działalność B+R w ramach Projektu, podejmowana przez Spółkę, ma charakter twórczy.

Spółka w ramach Działalności B+R ma na celu opracowanie i wprowadzenie do standardowej działalności innowacji, których celem jest znacząca poprawa (…). W wyniku tych działań Spółka stale podejmuje działania w celu udoskonalania procesu produkcyjnego i oferowanych swoim klientom produktów.

Inwencja (tj. prace koncepcyjne) w zakresie rozwijania innowacji oraz sposobu ich wdrożenia i weryfikacji pozostają po stronie Wnioskodawcy. Spółka podejmuje działania mające na celu opracowanie innowacji oraz ich oczekiwane rezultaty, a także określa zasady przeprowadzenia testów celem weryfikacji innowacji w środowisku produkcyjnym (…). Następnie, Spółka przechodzi do testowania innowacji w warunkach produkcyjnych.

Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że jego rola w Działalności B+R nie ogranicza się wyłącznie do zlecenia opracowania określonych rozwiązań, a następnie do odtwórczego ich zastosowania (wdrożenia) w bieżącej działalności produkcyjnej. Wprost przeciwnie – Wnioskodawca wychodzi z inicjatywą innowacji w działalności produkcyjnej i aktywnie angażuje się w prace związane z opracowaniem szczegółów tej innowacji produkcyjnej ((…)), sposobu weryfikacji innowacji w środowisku produkcyjnym, jak i optymalnego wdrożenia tej innowacji do produkcji. W ramach Działalności B+R następnie Spółka dokonuje weryfikacji innowacji na wybranych stadach oraz analizuje wyniki tej fazy Działalności B+R celem podjęcia decyzji w sprawie wdrożenia innowacji. Wnioskodawca prowadzi analizę zarówno w trakcie trwania testów (gdzie na bieżąco może wpływać na zmiany zasad danej metody żywienia w celu polepszenia weryfikowanych parametrów), jak i po zakończeniu testu lub jego określonej fazy dokonując końcowej analizy rezultatów.

W ramach prowadzonych prac Spółka wykorzystuje także własną wiedzę i doświadczenie zgromadzone podczas dotychczasowej produkcji. Istotnym jest, że Działalność B+R Spółki obejmuje proces opracowania innowacji oraz sposobu jej wdrożenia w warunkach produkcyjnych, zebranie wyników testu oraz ich analizę. Działania podejmowane są z inicjatywy Spółki, w odpowiedzi na zidentyfikowane potrzeby w bieżącej działalności i brak odpowiednich rozwiązań na rynku. Spółka, przy zaangażowaniu własnych zasobów ludzkich i zewnętrznych doradców, poszukuje innowacji (opracowując je w oparciu o wiedzę i informacje dostępne na rynku oraz wiedzę i doświadczenie Spółki pozyskane w ramach własnej działalności), które będą stanowiły odpowiedź na to zapotrzebowanie, wspomagając się doświadczeniem personelu, wsparciem doradców oraz dostępną wiedzą naukową. Przykładem tych działań są prace Zespołu w ramach Projektu, opisane w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym).

W ocenie Wnioskodawcy powyższe oznacza, że przymiot twórczości przypisać należy działalności podejmowanej przez Spółkę, w wyniku której powstaje rezultat stanowiący nowy wytwór intelektu, tj. nowe rozwiązanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki (a nie np. w skali lokalnej czy globalnej, choć jak wskazano w części II, istotny obszar Działalności B+R Spółki jest na tyle innowacyjny, że istotnie wyróżnia ją na tle konkurentów działających w Polsce).

Warunek twórczości wielokrotnie interpretowały organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.240.2023.2.ZK), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) zgodził się z wnioskodawcą, że: „działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu”. Ponadto, w interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.232.2023.2.JMS), Dyrektor KIS stwierdził, że: „działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, twórczy charakter prac realizowanych w ramach Działalności B+R, także w odniesieniu do Projektu, który jest jej elementem wynika z tego, że:

-     (…).

Ad. 2 – Działalność B+R jest podejmowana w sposób systematyczny

Działalność B+R w ocenie Spółki spełnia również kryterium systematyczności. Spółka prowadzi Działalność B+R w sposób ciągły, a podejmowane innowacje nie mają charakteru incydentalnego. Spółka ma w planach kontynuować tę działalność w przyszłości. Działalność B+R oparta jest na wypracowanej przez Spółkę metodyce, bazującej na stale rozwijającej się wiedzy specjalistów, pozyskiwanej m.in. w ramach realizowanych na przestrzeni lat Działalności B+R. Zatem w ocenie Wnioskodawcy, systematyczność podejmowanego przez Spółkę Projektu nie budzi wątpliwości.

O przesłance działalności systematycznej Dyrektor KIS wypowiedział się przykładowo w interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2023 r. (sygn. 0115-KDWT.4011.27.2023.1.KW) w następujący sposób: „kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem)”. W interpretacji indywidualnej z 8 sierpnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.314.2023.2.JMS) Dyrektor KIS wskazał natomiast, że: „Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Zdaniem Spółki, przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) okoliczności prowadzenia Działalności B+R (np. etapy prowadzenia Działalności B+R, zespół zaangażowany w Działalność B+R, regularność podejmowanych działań w ramach wdrażania innowacji, prowadzenie Działalności B+R w formie projektów o określonej strukturze) wskazują na metodyczny, zaplanowany i uporządkowany sposób realizacji Działalności B+R, co potwierdza spełnienie przesłanki systematyczności.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, systematyczny charakter prac realizowanych w ramach Działalności B+R, w tym także w odniesieniu do Projektu, który jest częścią Działalności B+R Spółki wynika z tego, że:

-     (…).

Ad. 3 – Spółka podejmuje działania w celu zdobycia nowej wiedzy/wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

W ocenie Wnioskodawcy Działalność B+R prowadzona przez Spółkę niewątpliwie spełnia również ten warunek. Celem Działalności B+R jest podejmowanie prac mających na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności (zwiększenie zasobów wiedzy), nastawione na wprowadzanie do produkcji znaczących ulepszeń.

Ponadto Spółka w ramach podejmowanej Działalności B+R ma na celu wykorzystanie zdobytych zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań, a podejmowane w tym celu działania w ramach Działalności B+R mają służyć nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności w obszarze opracowania i wdrożenia innowacji.

Dzięki podejmowanym przez Spółkę działaniom możliwe jest udoskonalanie procesu produkcyjnego (zwiększenie wydajności produkcji) i/lub poprawa właściwości i jakości produktów. Spółka poprzez realizację Działalności B+R dąży również do zapewnienia swoim odbiorcom wyróżniającej się oferty, będącej odpowiedzią na ich najbardziej wymagające potrzeby.

Rozwijanie nowych innowacji w ramach Działalności B+R i badanie ich wpływu na weryfikowane parametry (…). Proces realizacji Działalności B+R wymaga od Spółki zaprojektowania nowych innowacji, w tym m.in. (…).

Powyższe ukazuje w ocenie Wnioskodawcy potrzebę przekazywania wiedzy i umiejętności między poszczególnymi etapami prac, czego rezultatem jest przyrost wiedzy Spółki i wykorzystanie tej wiedzy w ramach wprowadzania innowacji, które mogą pozytywnie wpłynąć na weryfikowane parametry, w tym (…), prowadząc do ich znacznego ulepszenia.

Ad. 4 – Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń

Prace prowadzone przez Spółkę w ramach Działalności B+R zmierzają do wprowadzenia innowacyjnych metod, (…), poprzez rozwijanie nowych innowacji oraz ich opracowanie i wdrożenie w procesie produkcyjnym.

Wszystkie działania służące realizacji Działalności B+R, podejmowane od rozpoczęcia prac koncepcyjnych aż do wdrożenia nowych innowacji, są przejawem procesu kreatywnego i twórczego, powiązanego z poszukiwaniem nowych optymalnych sposobów produkcji, które pozwolą osiągnąć lepsze rezultaty względem standardowych metod produkcji.

W ocenie Spółki, czynności te nie mają charakteru zmian okresowych czy rutynowych. Spółka podkreśla, że tego rodzaju zmiany w procesie produkcyjnym nie są przez nią uznawane za działania o charakterze B+R.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego Działalność B+R, w tym także działalność w odniesieniu do Projektu, który jest częścią Działalności B+R Spółki, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ponieważ Działalność B+R:

1.    stanowi prace twórcze, ponieważ jej celem jest wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych sposobów produkcji, w tym m.in. (…),

2.    prowadzona jest w sposób systematyczny, według określonej metodologii, (…),

3.    związana jest z opracowywaniem nowych lub zmodyfikowanych (…);

4.    nie ma na celu wprowadzenia rutynowych czy też okresowych zmian (…).

Podobnego rodzaju Działalność B+R była już wcześniej uznawana za działalność badawczo-rozwojową przez organy podatkowe, czego przykładem mogą być:

-        interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 17 listopada 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.557.2023.1.JKU, w której zgodził się z wnioskodawcą, że jego działalność opisana we wniosku, mająca na celu tworzenie nowych autorskich receptur produkcyjnych (mieszanek paszowych), które są poddawane testom w warunkach produkcyjnych na zwierzętach lub mająca na celu tworzenie odpowiednio zmodyfikowanych receptur produkcyjnych, wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT;

-        interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 2 listopada 2020 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.248.2020.2.JS, w której zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że działalność przedstawiona we wniosku, polegająca na opracowywaniu nowych mieszanek paszowych uzupełniających dla zwierząt stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

-        a także interpretacja indywidualna wydana dla Spółki w zakresie innych jej projektów realizowanych w przeszłości w ramach Działalności B+R, tj. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z (…) 2024 r. nr (…).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 2-4

Jak wskazano w uzasadnieniu w zakresie pytania 1, art. 18d ust. 1 ustawy o CIT przewiduje możliwość pomniejszenia podstawy opodatkowania (z uwzględnieniem określonych limitów) o wysokość kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatników na działalność badawczo-rozwojową (tj. kosztów kwalifikowanych). W szczególności, wśród kosztów kwalifikowanych ustawa wymienia koszty zatrudnienia pracowników i zleceniobiorców, nabycia materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które Wnioskodawca planuje ująć jako koszty kwalifikowane ulgi B+R.

Koszty związane z zatrudnieniem pracowników (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „ustawa o PIT”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wskazany powyżej przepis ustawy o PIT stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zakres przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT jest więc określony w sposób szeroki i obejmuje wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Przepis art. 12 ust. 1 wymienia także katalog przychodów, ze wskazaniem w szczególności na wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona. Przyjąć należy, że skoro ustawodawca wymienił „w szczególności” niektóre rodzaje przychodów, katalog ten ma charakter otwarty i nie należy traktować go w sposób wyłączny.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach realizacji Projektu Wnioskodawca ponosi Koszty osobowe, tj. koszty związane z zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Koszty te obejmują w szczególności:

-     wynagrodzenie zasadnicze,

-     premie i dodatki,

-     narzuty na ubezpieczenia społeczne (tj. emerytalne, rentowe, chorobowe) naliczone od ww. składników wynagrodzenia, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tj. składki finansowane przez płatnika).

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. składniki kosztów wynagrodzeń, z wyjątkiem narzutów na ubezpieczenia społeczne, stanowią przychody pracowników, wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jako „wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych” lub wynagrodzenia zleceniobiorców, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. Narzuty na ubezpieczenia społeczne naliczone od wspomnianych wynagrodzeń zostały natomiast wprost wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a jako koszty kwalifikowane.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Spółka w okresie testów nie prowadzi odrębnej ewidencji czasu pracy w pełni poświęconej wykonywaniu czynności z zakresu Działalności B+R, jednakże poszczególni pracownicy techniczni Spółki są delegowani do pracy tylko (…). Jednocześnie Wnioskodawca jest w stanie określić daty wprowadzenia (…).

Na podstawie powyższych danych Wnioskodawca jest w stanie ustalić okres zaangażowania poszczególnych pracowników technicznych w Projekt. Jednocześnie Wnioskodawca uznaje, że całkowity czas pracy pracownika (…) stanowi czas pracy przeznaczony na realizację Projektu.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzenie odrębnej ewidencji, w której wyodrębniono by z ogółu czasu pracy pracowników technicznych czas poświęcony na poszczególne zadania, prowadziłoby jedynie do wyodrębnienia czasu wykonania poszczególnych czynności związanych z pracami badawczo- rozwojowymi, podczas gdy całkowity czas pracy nadal pozostawałby w ścisłym związku z realizacją Działalności B+R.

Zatem, prowadzenie szczegółowej ewidencji czasu pracy pracowników technicznych nie doprowadziłoby do wyodrębnienia części czasu ich pracy niezwiązanej z prowadzeniem Projektu, gdyż w ocenie Wnioskodawcy pracownicy techniczni nie poświęcali czasu na takie czynności.

Natomiast kierownicy projektów oraz wybrani członkowie Zespołu, zatrudnieni przez Spółkę na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia ewidencjonują swój czas pracy przeznaczony na działania w ramach Projektu opisanego w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), z uwagi na ich zaangażowanie także w działania, niestanowiące Działalności B+R. Na podstawie tej ewidencji Wnioskodawca jest w stanie ustalić czas pracy przeznaczany przez kierowników projektów i członków Zespołu na działania podejmowane w ramach Projektu.

Wobec powyższego, Wnioskodawca jest w stanie, na podstawie prowadzonych wewnętrznych ewidencji, przypisać czas pracy Pracowników poświęcony na realizację zadań w ramach Projektu, wyodrębnionych w ujęciu dziennym. Zatem Spółka jest w stanie określić procentowy stopień zaangażowania Pracowników w Projekt w danym miesiącu. Wyznaczona część wynagrodzenia nie obejmuje kwot, które dotyczą wpłat na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zatem, Spółka zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, Koszty osobowe, dla których zdaniem Spółki łącznie spełnione są przesłanki:

-     stanowią poniesione przez Spółkę w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,

-     dotyczą czasu pracy poświęconego na Projekt, czyli części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

-     nie stanowią wpłat na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Koszty osobowe wskazane w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) mieszczą się w zakresie należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, a także składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, a ponadto wypełniają wszelkie przesłanki wynikające z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w związku z czym stanowią koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, przykładowo:

-      w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 10 sierpnia 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.195.2023.3.MBD,

-      w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 27 czerwca 2023 r., sygn. 0114‑KDIP2‑1.4010.217.2023.2.MR,

-      w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 31 lipca 2023 r., sygn. 0112‑KDIL2‑2.4011.374.2023.3.KP,

-     w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 23 maja 2023 r., sygn.0113‑KDIPT2‑3.4011.144.2023.2.IR.

-     w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 7 marca 2023 r., sygn. 0114‑KDIP2‑1.4010.209.2022.3.MW,

-     a także w interpretacji indywidualnej wydanej dla Spółki w zakresie innych jej projektów realizowanych w przeszłości w ramach Działalności B+R, tj. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z (…) 2024 r. nr (…).

Koszty nabycia materiałów i surowców (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia materiałów czy surowców. W związku z tym, posłużyć się należy literalnym znaczeniem tych pojęć. Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/), pojęcie „materiałów” oznacza to, z czego są wytwarzane lub składają się przedmioty (surowce, tworzywa, budulce). Natomiast „surowce” należy rozumieć jako materiały podlegające dalszej przeróbce na półwyroby lub wyroby gotowe, tworzywa lub też materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w orzecznictwie sądów administracyjnych na gruncie przepisów ustawy o CIT o działalności rolniczej oraz działach specjalnych produkcji rolnej funkcjonuje pojęcie „materiału hodowlanego”. Przykładowo w wyroku NSA we Wrocławiu z 3 października 2001 r., sygn. I SA/Wr 1724/99 czytamy, że: „Przepis art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza stosowanie przepisów tej ustawy do przychodów z działalności rolniczej, a taką działalność stanowi hodowla ryb (art. 2 ust. 2 ustawy), bez względu na to czy jest to hodowla oparta o własny materiał hodowlany, czy też pochodzący z zakupu”.

W świetle powyższego jednym z rodzajów materiału (…) są również zdaniem Wnioskodawcy (…), które wykorzystywane są do (…). (…) nie są środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji podatkowej zgodnie z art. 16a ustawy o CIT.

Ponadto, przy definiowaniu pojęcia materiałów, w ocenie Wnioskodawcy, pomocniczo można odwołać się również do art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zgodnie z którym materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. W doktrynie podkreśla się natomiast, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy za materiały i surowce w powyżej przywołanym znaczeniu uznać należy wszelkiego rodzaju dobra nabywane i zużywane w celu wytworzenia produktu, świadczenia usług lub utrzymania infrastruktury.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w związku z opracowywaniem i testowaniem rozwiązania (…) w ramach Projektu, Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie (…).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe koszty poniesione w ramach Projektu, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowią koszty poniesione na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną przez Spółkę Działalnością B+R.

Natomiast w zakresie bezpośredniego związku nabywanych materiałów i surowców z Projektem, ustawodawca nie zawarł w przepisach podatkowych szczegółowych objaśnień w tym zakresie, pozostawiając tym samym swobodę podatnikom w zakresie stwierdzenia zaistnienia takiego związku. W przypadku działalności Spółki, której istotnym etapem jest proces testowania (…), bezpośredni związek materiałów i surowców z Działalnością B+R jest zdaniem Spółki ewidentny. Kluczowym elementem Działalności B+R w zakresie Projektu jest sprawdzenie skuteczności rozwiązania (…). Jak wskazano w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), dopiero przeprowadzając test (…) Spółka może uzyskać informacje o efektach (…).

Powyższemu celowi służy również nabycie (…), które zostały wykorzystane do przeprowadzenia próby kontrolnej (…).

Z uwagi na brak praktyki odnoszącej się do obszaru Wnioskodawcy w zakresie wykorzystania (…), w ocenie Wnioskodawcy w analizowanym przypadku koszty nabycia (…). W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że kwalifikacja kosztów placebo jako kosztów kwalifikowanych rozliczanych w ramach ulgi B+R jest aprobowana przez organy podatkowe (tak np. interpretacja indywidualna z 6 kwietnia 2023 r., sygn. 0114‑KDIP2-1.4010.65.2023.3.MR oraz z 5 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.238.2021.2.PD).

Ponadto, podczas prac w toku Projektu Spółka wykorzystuje także energię elektryczną i wodę. W związku z przytoczonymi powyżej definicjami pojęć materiałów i surowców, w ocenie Spółki nie powinno budzić wątpliwości, że koszty energii wykorzystywanej w toku przeprowadzania Projektu również stanowią koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Bez energii elektrycznej i wody, które są zużywane w procesie produkcyjnym, niemożliwe byłoby (…).

Pomocniczo, Wnioskodawca pragnie odwołać się do treści Podręcznika Frascati (Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju 2015 r., tłumaczenie za Głównym Urzędem Statystycznym 2018 r., część 4.23., str. 123), w którym to energia elektryczna została wymieniona wśród pozostałych nakładów bieżących na działalność B+R, obejmujących nieinwestycyjne zakupy materiałów, zaopatrzenia, sprzętu i usług na potrzeby działalności B+R prowadzonej przez jednostkę w roku sprawozdawczym. W szczególności, przykładem takich nakładów jest woda i paliwo (w tym gaz i energia elektryczna).

Stanowisko, zgodnie z którym koszty energii zużywanej w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową jest szeroko akceptowane w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, m.in. w:

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 29 marca 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.68.2023.2.ZK,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 31 marca 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.30.2023.2.JMS,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 31 stycznia 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.911.2022.2.JG,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 1 sierpnia 2022 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.258.2022.2.PC,

-      interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 2 czerwca 2022 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.157.2022.2.BM,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 21 stycznia 2020 r. sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.505.2019.2.JKT,

-     a także w interpretacji indywidualnej wydanej dla Spółki w zakresie innych jej projektów realizowanych w przeszłości w ramach Działalności B+R, tj. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z (…) 2024 r. nr (…).

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, składniki wykorzystywane w toku Działalności B+R, w ramach obecnie realizowanego Projektu, tj. (…), stanowią materiały i surowce w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Spółka może zatem zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wyżej wytypowane koszty nabycia materiałów i surowców zużytych bezpośrednio w toku realizacji Działalności B+R, w tym obecnie realizacji Projektu.

Odpisy amortyzacyjne (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach realizacji Projektu Spółka wykorzystuje środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, (…). Środki te stanowią składniki majątku nabyte przez Spółkę i podlegają amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT. Odpisy amortyzacyjne stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że za koszty działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT przyjmuje wyłącznie tę część odpisów amortyzacyjnych od wspomnianych środków trwałych, która przypadała na okres ich wykorzystania w ramach Projektu, tj. (…). Przyjęte przez Spółkę podejście zakłada, że Spółka przy pomocy systemu informatycznego pozyskuje dane o wysokości odpisów amortyzacyjnych przypadających na środki trwałe wykorzystywane w ogóle procesu produkcji przez Spółkę. Następnie Spółka ustala, jaka część odpisów amortyzacyjnych przypada na prowadzony okres testu na podstawie proporcji. Wskutek takiego działania Spółka dysponuje danymi dotyczącymi wysokości odpisów amortyzacyjnych przypadających na Projekt.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do kosztów kwalifikowanych w ramach realizowanego Projektu, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, zaliczyć może odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustalone zgodnie z metodologią wskazaną w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), przypadające na okres prowadzenia testu (…).

Poprawność tego rodzaju podejścia, zgodnie z którym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych do Działalności B+R, w tym w szczególności obecnie realizowanego Projektu, stanowią koszty kwalifikowane, potwierdzał wielokrotnie Dyrektor KIS, przykładowo w:

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 3 sierpnia 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.196.2023.3.MBD,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 lipca 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.152.2023.2.ZK,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 czerwca 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.208.2023.2.JMS,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 21 kwietnia 2023 r., sygn. 0115‑KDIT3.4011.46.2023.2.PS,

-     interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 8 marca 2023 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.915.2022.3.ZK,

-     a także w interpretacji indywidualnej wydanej dla Spółki w zakresie innych jej projektów realizowanych w przeszłości w ramach Działalności B+R, tj. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z (…) r. nr (…).

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do kosztów kwalifikowanych, o których mowa odpowiednio w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a, ust. 2 pkt 2 i ust. 3 ustawy o CIT może zaliczyć Koszty Projektu, na które składają się:

-     koszty osobowe dotyczące realizacji Projektu, w zakresie, w jakim odpowiadają one czasowi pracy Pracowników i zleceniobiorców poświęconemu na Działalność B+R, w ramach realizowanego Projektu,

-     koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z realizacją Projektu w ramach prowadzonej Działalności B+R, tj. (…), a także wody i energii, wykorzystanych (…) i produkcyjnych stad testowych i porównawczych,

-     odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych do testów (…) w ramach Projektu, ustalonych zgodnie z metodologią wskazaną w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

Stosownie do 4a pkt 26 updop,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

W art. 4a pkt 28 updop ustawodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop,

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku
dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym
kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-      podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-      koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-      ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-      jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-      w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-      podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-      kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-      koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są  wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Ad. 1

W celu stwierdzenia, czy prowadzona działalność B+R opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), obejmująca Projekt w ramach którego zaplanowano objęcie (…), należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową – tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na  brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-      w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-      w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że twórczy charakter Projektu przejawia się w opracowaniu i przetestowaniu nowego w działalności Spółki rozwiązania (…). W ramach Projektu Spółka wykorzystuje, łączy, rozwija i zdobywa wiedzę oraz umiejętności głównie z zakresu (…). Spółka podejmuje się realizacji Działalności B+R w sposób systematyczny i zorganizowany, przybierający formę zaplanowanych projektów o określonej strukturze postępowania. Ponadto, efekty pracy Spółki w zakresie Projektu były, są i będą kreacją nowego, niewystępującego wcześniej w jej praktyce gospodarczej rozwiązania (…).

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczącego ustalenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), obejmująca Projekt, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Ad. 2 - 4

Państwa wątpliwości w zakresie pytań 2-4 dotyczą również ustalenia, czy do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, 1a, 2, a także ust. 3 ustawy o CIT, mogą Państwo zaliczyć koszty osobowe dotyczące realizacji Projektu, opisane w punkcie 1 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w zakresie, w jakim odpowiadają one czasowi pracy poświęconemu na realizowanie Projektu, koszty materiałów i surowców w tym energii oraz odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji Projektu opisanych w punkcie 2 i 3 faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Z opisu sprawy wynika, że w toku realizacji Projektu Spółka angażuje i będzie angażować różnorodne zasoby ludzkie oraz rzeczowe (materialne), w związku z czym ponosi/będzie ponosić przede wszystkim następujące rodzaje kosztów:

1.    koszty wynagrodzeń pracowników, zleceniobiorców i wykonawców na podstawie umowy o dzieło wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne,

2.    koszty nabycia materiałów i surowców, w tym energii,

3.    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych.

W zakresie wynagrodzeń pracowników, wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 592 ze zm., dalej: „updof”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof.:

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Państwa Spółka ponosi/będzie ponosiła koszty materiałów i surowców w tym energii. Dotyczy to w szczególności kosztów:

(…).

Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów i surowców, należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Pojęciem surowców z pewnością objęte są media, takie jak m.in. energia elektryczna czy woda, wykorzystywane na potrzeby prac B+R. W związku z powyższym, koszty energii elektrycznej oraz wody, mieszczą się w kategorii materiałów i surowców, które zaliczane są do kosztów kwalifikowanych.

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy stwierdzić należy, że konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców, które wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi powinny być interpretowane ściśle. Treść art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT jednoznacznie wskazuje, że za koszt kwalifikowany uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Kolejno, Państwa Spółka ponosi/będzie ponosiła koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych.

Jak wynika z treści wniosku, w toku przeprowadzania Projektu wykorzystują Państwo różnego rodzaju specjalistyczne maszyny, urządzenia i narzędzia, przyjęte do użytkowania i wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wśród podstawowych rodzajów środków trwałych, z których Spółka korzysta w Projekcie, wyróżnić należy przykładowo (…):

-      (…).

Przechodząc do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów kwalifikowanych na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowiły koszty kwalifikowane.

Odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

-      zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

-      nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

-      środek trwały/wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiły koszty kwalifikowane.

Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 updop.

Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-     do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć Koszty osobowe dotyczące realizacji Projektu, opisane w punkcie 1 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w zakresie, w jakim odpowiadają one czasowi pracy poświęconemu na realizowanie Projektu, jest prawidłowe;

-     do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć koszty materiałów i surowców, w tym energii, wykorzystanych do realizacji Projektu, opisanych w punkcie 2 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jest prawidłowe;

-     do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, Wnioskodawca może zaliczyć odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji Projektu, opisanych w punkcie 3 stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.