0111-KDIB3-1.4012.589.2026.2.MSO

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od towarów i usług.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.    Zainteresowany będący stroną postępowania:

X zagraniczny nr identyfikacji podatkowej (…)

(„Kupujący”)

2.    Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…) („Sprzedający”)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Y sp. z o.o. z siedzibą w (…) („Sprzedający”) jest podmiotem działającym na rynku nieruchomości, którego przedmiotem działalności jest głównie realizacja projektów budowlanych związanych z wnoszeniem budynków. Sprzedający jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

X. (dalej: „Kupujący”) jest spółką z siedzibą w (…) i tamtejszym rezydentem podatkowym. Kupujący, w celu wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 89 z późn. zm.), zamierza założyć w Polsce oddział oraz ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania Kupującego. Kupujący zamierza prowadzić w Polsce działalność podlegającą opodatkowaniu VAT i dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce. Na dzień planowanej transakcji Kupujący będzie więc już zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Sprzedający i Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775; dalej: „ustawa o VAT”), jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Kupujący i Sprzedający w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „Wnioskodawcami”.

Opis przedmiotu planowanej transakcji

W ramach zaplanowanej transakcji, Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego prawo własności działek gruntu o numerach:

·      „a”,

·      „b”,

·      „c”,

·      „d”,

·      „e”,

·      „f”,

·      „g”,

·      „h”,

·      „i”,

dla których Sąd Rejonowy (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…)

·      „j”, dla której Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…),

·      „k”, dla której Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…),

·      „l”, dla której Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…)

– położonych w obrębie ewidencyjnym nr (…) (dalej łącznie: „Grunt”) wraz z naniesieniami (dalej: „Nieruchomość”).

Głównymi naniesieniami umiejscowionymi na Gruncie są dwa budynki (w rozumieniu Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane), posiadające adres: (…) ul. (…). Są to hale magazynowo-produkcyjno-usługowe o łącznej powierzchni około (…) m², zrealizowane w dwóch etapach (dalej: „Hale”). Oprócz nich, na Gruncie znajdują się pomocnicze budynki pompowni i portierni (wszystkie budynki łącznie zwane dalej: „Budynkami”). Poza Budynkami, Grunt zabudowany jest również budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej łącznie: „Budowle”).

Budowle, które – zgodnie z najlepszą wiedzą Stron – będą znajdowały się na Gruncie na moment dokonania planowanej transakcji, wraz z Budynkami zostały przedstawione w poniższym zestawieniu – wraz z podaniem ich lokalizacji:

Nr działki	Budynki	Budowle
„a”	-	-
„b”	-	powierzchnie utwardzone, instalacje podziemne, instalacje sanitarne
„c”	budynek portierni	powierzchnie utwardzone, otwarty zbiornik retencyjny, mury oporowe, oświetlenie drogowe, fundamenty pod szlabany, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne
„d”	Hale	powierzchnie utwardzone, otwarty zbiornik retencyjny, zamknięty zbiornik wodny, mury oporowe, fundamenty pod agregat, przepompownia, wiata, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne
„e”	Hale, budynek pompowni	powierzchnie utwardzone, otwarty zbiornik retencyjny, zamknięty zbiornik wodny, maszty flagowe, wał ziemny, wiata, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne
„f”	Hale	powierzchnie utwardzone, wał ziemny, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne
„g”	Hale	powierzchnie utwardzone, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne
„k”	-	powierzchnie utwardzone, ekrany akustyczne, maszty flagowe, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje elektryczne
„h”	Hale	powierzchnie utwardzone, dwie wiaty, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne
„i”	Hale	powierzchnie utwardzone, mury oporowe, oświetlenie drogowe, wiata, przepompownia, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe
„j”	-	powierzchnie utwardzone, mury oporowe, instalacje podziemne, instalacje deszczowe
„l”	-	powierzchnie utwardzone

Elementy wskazane w kolumnie „Budowle” powyższego wyliczenia, według najlepszej wiedzy Wnioskodawców, stanowią budowle w rozumieniu ustawy – Prawo budowlane. Ponadto Wnioskodawcy nie posiadają wiedzy o tym, by na Gruncie znajdowały się jakiekolwiek obiekty, które można by uznać za budowle, które nie zostały ujęte w powyższym spisie. Wnioskodawcy pragną jednocześnie podkreślić, że przepisy ustawy Prawo budowlane są wysoce nieprecyzyjne co do jednoznacznej kwalifikacji poszczególnych obiektów do kategorii budowli bądź też urządzeń budowlanych. Wnioskodawcy pragną podkreślić, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zagadnień dot. VAT oraz PCC. Oznacza to, że ewentualne błędne przypisanie niektórych elementów do kategorii nie powinno mieć wpływu na stan faktyczny i ocenę prawną zdarzenia przyszłego w zakresie przedmiotu interpretacji.

Jedna z działek wchodzących w skład Nieruchomości, tj. działka nr „a”, pozostaje niezabudowana (dalej: „Grunt niezabudowany”). Działka ta, zgodnie z uzyskaną dla niej decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przeznaczona jest pod zabudowę usługową. W związku z jej funkcjonalnym i gospodarczym powiązaniem z pozostałą częścią Gruntu, na którym posadowione są Budynki oraz Budowle, stanowi ona element Nieruchomości wykorzystywanej jako całość w ramach kompleksu magazynowego.

Na moment planowanej transakcji przez Grunt przechodzić mogą lub mogą znajdować się w nim instalacje (np. przyłącza) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks Cywilny”), takie instalacje nie są jednak traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstw przesyłowych. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej transakcji. W zakresie niektórych tego typu elementów instalacji zostały/zostaną ustanowione służebności na rzecz operatorów lub dostawców.

Zgodnie z wiedzą Sprzedającego, na Nieruchomości nie znajdują się żadne inne naniesienia należące do podmiotów trzecich (tj. takie, w stosunku do których Sprzedającemu nie przysługuje prawo do władania jak właściciel), w szczególności do dotychczasowych najemców.

O ile, na dzień Transakcji, poza granicami Gruntu będzie istniała infrastruktura będąca własnością Sprzedającego, w szczególności zapewniająca dostawę mediów do Nieruchomości, przedmiotem Transakcji będzie również prawo własności takiej infrastruktury.

Budynki oraz Budowle zostały oddane do użytkowania ponad 2 lata przed planowaną transakcją. Pierwszy etap inwestycji obejmujący ok. (…) m² powierzchni magazynowej został oddany do użytkowania w 2021 r., natomiast drugi etap był oddawany do użytkowania etapami w latach 2022–2023, przy czym ostatni fragment inwestycji został oddany do użytkowania w dniu 12 kwietnia 2023 r. W ciągu ostatnich dwóch lat przed planowaną transakcją Budynki i Budowle nie były i nie będą przedmiotem modernizacji/ulepszenia w ramach, których wydatki na prace modernizacyjne przekroczyłyby 30% wartości początkowej danego Budynku, czy też Budowli.

W związku z budową i rozbudową Nieruchomości Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących nabycie materiałów i usług budowlanych. Sprzedający skorzystał z tego prawa tj. dokonał pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, wystąpił i otrzymał zwrot VAT na wskazany do tego celu rachunek bankowy.

Budynki i Budowle były i są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przez Sprzedającego (wynajem powierzchni magazynowych). Z tytułu świadczenia usług najmu, Sprzedający uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszu, a także refaktur dotyczących indywidualnie uzgodnionych kosztów dodatkowych usług (np. ochrony), opodatkowanych wg właściwych stawek VAT. Najemcy uiszczają również na rzecz wynajmującego opłaty eksploatacyjne. Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Od czasu oddania do użytkowania cała powierzchnia komercyjna Hal była przedmiotem odpłatnego najmu (tj. na dzień planowanej transakcji Nieruchomość nie posiada powierzchni komercyjnych, które nie byłyby już oddawane w odpłatny najem).

Budynki portierni i pompowni oraz Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i – w odróżnieniu od powierzchni Hal – nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Obiekty te pełnią jednak rolę pomocniczą względem Hal, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i w związku z tym służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Halach (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Sprzedający, w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości, korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych podmiotów świadczących m.in. usługi zarządzania nieruchomością, usługi prawne, księgowo-podatkowe itp.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.

Przedmiot i okoliczności towarzyszące planowanej transakcji

Sprzedający oraz Kupujący planują zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo własności Gruntu oraz Budynków i Budowli zlokalizowanych na tym Gruncie, jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej, w zamian za zapłatę przez Kupującego uzgodnionej ceny (dalej: „Transakcja”).

Przedmiotem Transakcji będą:

a)     prawo własności Gruntu, Budynków, Budowli;

b)     prawo własności środków trwałych w postaci wyposażenia Budynków (na trwale z nimi związanego) oraz ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu;

c)     prawo własności infrastruktury położonej poza granicami Gruntu zapewniającej dostawę mediów do Nieruchomości i będącej własnością Sprzedającego (o ile na dzień Transakcji będzie istniała taka infrastruktura poza granicami Gruntu, która będzie własnością Sprzedającego);

d)     prawa i obowiązki wynikające z wszelkich dokumentów zabezpieczających wykonanie obowiązków najemców wynikających z umów najmu, które zgodnie z tymi umowami, najemcy są zobowiązani dostarczyć wynajmującemu, np. gwarancji bankowych, poręczeń, kaucji (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji);

e)     prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością (w szczególności wszelkie autorskie prawa majątkowe oraz prawa pokrewne do utworów związanych z Nieruchomością (dokumentacja projektowa) jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw osobistych i zależnych praw autorskich do opracowań powyższej dokumentacji (o ile prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw osobistych i zależnych praw autorskich będzie przysługiwało Sprzedającemu), w zakresie w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego);

f)      prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi za wady w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości (w zakresie, w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego), w tym prawo do żądania ustanowienia zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi, jeżeli takie prawo wynika z umów zawartych z wykonawcami oraz prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi w tym również przelew kaucji, jeśli takie istnieją;

g)     prawa związane z odpowiedzialnością architektów / wykonawców dokumentacji projektowej dot. Nieruchomości, w tym Budynków i Budowli, z tytułu gwarancji jakości i rękojmi za wady (w zakresie, w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego), w tym prawo do żądania ustanowienia zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi, jeżeli takie prawo wynika z umów zawartych z architektami / wykonawcami dokumentacji projektowej oraz prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi w tym również przelew kaucji, jeśli takie istnieją;

h)     prawo własności nośników takich jak materiały, nagrania i pliki, na których utrwalono dokumentację architektoniczną, budowlaną oraz techniczną;

i)       prawna, komercyjna, finansowa oraz techniczna i projektowa dokumentacja dotycząca Nieruchomości oraz zbywanych składników majątkowych;

j)       zobowiązania do zwrotu lub rozliczenia uiszczonych przez najemców kaucji, wynikające z przenoszonych na Kupującego umów najmu; zobowiązania do zwrotu najemcom dokumentów zabezpieczenia, wynikające z przenoszonych na Kupującego umów najmu – w zakresie, w jakim zobowiązania te będą istniały na moment Transakcji;

k)     prawa z decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości, w szczególności pozwoleń wodnoprawnych oraz decyzji o zajęciu pasa drogowego na elementy infrastruktury technicznej służące obsłudze nieruchomości (w zakresie i o ile będzie miało zastosowanie i zostanie to uzgodnione między stronami);

l)       prawa i obowiązki wynikające z dodatkowych umów zawartych z najemcami związanych z umowami najmu zawartymi z najemcami;

m)   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia tytułu do Nieruchomości.

Z dniem Transakcji Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu obowiązujące w dniu Transakcji dotyczące powierzchni w Halach – z mocy prawa (na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego).

Sprzedający – w ramach ceny za Nieruchomość – zobowiązany będzie do przekazania Kupującemu posiadanej przez Sprzedającego dokumentacji prawnej i technicznej związanej z Nieruchomością i jej wynajmem, w szczególności:

·      umów najmu wraz z dokumentami zabezpieczeń dostarczonymi przez najemców (gwarancji bankowych, poręczeń, kaucji) oraz niektórej korespondencji z najemcami,

·      oryginałów pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących Budynków i Budowli wraz ze stosowną korespondencją z organami,

·      dokumentacji projektowej i powykonawczej dotyczącej Budynków i Budowli (w wersjach papierowych lub elektronicznych);

·      instrukcji użytkowania (lub innych dokumentów, np. książki obiektu budowlanego) dotyczących działalności lub utrzymania Budynków i Budowli, bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

·      dokumentów gwarancji projektowych lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający będzie zobowiązany do przekazania Kupującemu kaucji otrzymanych od najemców powierzchni znajdujących się w Halach.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia w drodze cesji lub innej czynności prawnej umowy o zarządzanie Nieruchomością. Umowa o zarządzanie Nieruchomością wygaśnie z momentem sprzedaży Nieruchomości tj. w dniu Transakcji. Po przeprowadzeniu Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W związku z tym Sprzedający planuje wypowiedzenie zawartych przez niego umów serwisowych związanych z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości (umowy dotyczące serwisu technicznego lub gwarancyjnego, dostawy mediów, zapewnienia czystości i bezpieczeństwa, świadczenia innych usług, itp.; dalej: „Umowy Serwisowe”). Intencją stron jest zawarcie przez Kupującego tego rodzaju umów po przeprowadzeniu Transakcji, we własnym zakresie i na własnych warunkach. Nie można jednak wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców. Nie można jednak wykluczyć, że część Umów Serwisowych zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji.

Strony nie wykluczają także możliwości tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z Umów Serwisowych zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane do daty Transakcji – na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami – jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego. W takiej sytuacji, zwrot kosztów z tytułu usług serwisowych na rzecz Sprzedającego będzie miał miejsce do czasu, aż Kupujący zawrze nowe (własne) umowy serwisowe związane z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości (może to być również inny termin).

W związku z nabyciem Nieruchomości przez Kupującego, Kupujący nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):

a)     pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy (dalej: „KP”),

b)     źródeł finansowania działalności Sprzedającego (w tym pozyskanego na nabycie Nieruchomości);

c)     praw i obowiązków wynikających z umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością,

d)     co do zasady – jakichkolwiek znaków wizualnych (np. logo), znaków towarowych, licencji czy patentów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

e)     praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami), z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z tzw. kaucji najemców;

f)      zobowiązań Sprzedającego związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości;

g)     tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

h)     ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,

i)       oznaczenia indywidualizującego Sprzedającego - firmy Sprzedającego w rozumieniu Kodeksu Cywilnego;

j)       praw i obowiązków z umów zawartych z podmiotami powiązanymi ze Sprzedającym, związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

k)     praw i obowiązków wynikających z innych umów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

l)       praw do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości;

m)   praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości, za wyjątkiem praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia tytułu do Nieruchomości, które będą przenoszone w ramach Transakcji.

Jak wskazano powyżej, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć, co do zasady, przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych.

W celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący – w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi – zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) dostawę mediów oraz świadczenie usług serwisowych i innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego, tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

Wnioskodawcy wskazują, że ich intencją jest objęcie Transakcją składników majątkowych (Gruntu, Budynków, Budowli) wraz ze wszystkimi elementami bezpośrednio z nimi związanymi. Intencją stron nie jest zaś przeniesienie własności przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

O ile w omawianych okolicznościach do Transakcji znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (co Wnioskodawcy chcą też potwierdzić niniejszym wnioskiem i co stanowi część pytania nr 2) – w odniesieniu do Budynków oraz Budowli Sprzedający oraz Kupujący na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT, wybiorą opcję opodatkowania VAT Transakcji, rezygnując jednocześnie ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w ww. przepisie. Sprzedający oraz Kupujący będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT na moment złożenia stosownego oświadczenia oraz na moment samej Transakcji. Złożone przez Wnioskodawców oświadczenie będzie zawierało wszystkie elementy wymagane przez art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Transakcja zostanie udokumentowana fakturą, która zostanie przekazana Kupującemu.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone jak we wniosku

1.     Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako transakcja niestanowiąca zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 55¹ Kodeksu Cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2.     Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki VAT (tj. nie będzie podlegać zwolnieniu od VAT ani wyłączeniu od podlegania opodatkowaniu VAT) na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, o ile Wnioskodawcy skutecznie złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania VAT w zakresie, w jakim co do zasady zastosowanie miałoby zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

4.     Czy w przypadku potwierdzenia, że dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki VAT, po dokonaniu Transakcji, z uwagi na zamiar wykorzystywania Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, lub do (ii) zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko Wnioskodawców

Ad pytanie 1

W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 55¹ Kodeksu Cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu
art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad pytanie 2

W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki VAT (tj. nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT ani wyłączeniu od podlegania opodatkowaniu VAT) na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, o ile Wnioskodawcy skutecznie złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania VAT w zakresie, w jakim co do zasady zastosowanie miałoby zwolnienie, o którym mowa
w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
(…)

Ad pytanie 4

W ocenie Wnioskodawców, po dokonaniu Transakcji, z uwagi na zamiar wykorzystywania Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 Ustawy VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Uwagi ogólne do pytania 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 ustawy o VAT).

Każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów o VAT. Sprzedaż (dostawa) nieruchomości (w tym również Nieruchomości) opodatkowana jest na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w kraju, w którym znajdują się one w momencie dostawy (czyli w analizowanym przypadku w Polsce).

Sprzedaż Nieruchomości będzie więc podlegać opodatkowaniu w Polsce, gdyż spełnione są ww. przesłanki opodatkowania (przedmiotowa i podmiotowa), a ponadto miejscem świadczenia (opodatkowania) Transakcji jest terytorium Polski.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Niemniej, w przepisach o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)     dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)     pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne, budynków, budowli lub ich części po ich:

a)     wybudowaniu lub

b)     ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik (dostawca) może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)     są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)     złożą:

a)    przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)    w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że:

a)     w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz

b)     dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były on niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Sprzedaż może też nie podlegać opodatkowaniu VAT w szczególności z uwagi na przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa – stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Natomiast o zwolnieniu (tu: tzw. przedmiotowym) od podatku mogą decydować przede wszystkim przepisy art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, w tym - z uwagi na przedmiot planowanej Transakcji - wyżej wymienione pkt 9, pkt 10 i pkt 10a.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ad pytanie 1

W ocenie Wnioskodawców, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przedmiotowa Transakcja stanowi w świetle ustawy o VAT sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a tym samym czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w ogóle podlega opodatkowaniu VAT.

Jak zostało wspomniane powyżej, stosownie do art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis ten stanowi implementację artykułu 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym, „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.”

Wyłączenie z opodatkowania zbycia majątku oparte jest więc na możliwości stworzonej przez art. 19 Dyrektywy VAT, który przewiduje, iż w przypadku gdy przedmiotem dostawy („odpłatnie lub nieodpłatnie, lub w formie aportu”) jest całość lub część majątku podatnika („totality of assets or part thereof”), państwa członkowskie mogą uznać, że czynność taka nie stanowi dostawy towarów i w takim przypadku nabywca będzie traktowany jak następca prawny przekazującego.

Zbywane aktywa jako przedsiębiorstwo

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego powszechnie akceptowany jest pogląd, iż – dla celów podatku VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Przy czym, jak podkreśla się w orzecznictwie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 20 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1113/16), przy wykładni tego pojęcia kierować się przede wszystkim należy autonomią prawa podatkowego, z uwzględnieniem uwarunkowań wynikających z systemu prawa Unii Europejskiej.

W myśl regulacji zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

a)     oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b)     własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c)     prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

d)     wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e)     koncesje, licencje i zezwolenia,

f)      patenty i inne prawa własności przemysłowej,

g)     majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

h)     tajemnice przedsiębiorstwa,

i)       księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo powinna obejmować wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zwrócić uwagę, iż definicja zawarta w art. 55¹ Kodeksu cywilnego wśród elementów składowych definicji „przedsiębiorstwa” nie wymienia zobowiązań, co powoduje, że w doktrynie przyjmuje się, że zobowiązania nie muszą stanowić elementu przedsiębiorstwa.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Niemniej, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że umożliwia realizację zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Z tych względów przedsiębiorstwo powinno stanowić funkcjonalnie zorganizowany zespół składników umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa zakłada istnienie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają również organy podatkowe, w szeregu wydawanych interpretacji podatkowych (np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 3 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.919.2016.2.EJ).

Przepis Dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim na wyłączenie z zakresu znaczeniowego pojęcia dostawy towarów transakcji polegających na przeniesieniu całości lub części majątku. Dyrektywa nie posługuje się zatem pojęciem „przedsiębiorstwa”, lecz pojęciem „całości lub części majątku”. Można więc postawić tezę, iż z art. 19 Dyrektywy VAT wynika szersza norma prawna, aniżeli zawarta w art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Niemniej polski ustawodawca skorzystał z możliwości, którą stwarza art. 19 Dyrektywy VAT, normując wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która niewątpliwie mieści się w zakresie pojęcia „całości lub części majątku”.

Biorąc pod uwagę autonomię wykładni pojęcia przedsiębiorstwo, w pierwszej kolejności należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczącego art. 19 Dyrektywy VAT. W orzeczeniu z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto, w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10) TSUE zaznaczył, że uregulowania Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „przekazanie [...] całości lub części aktywów” obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu wspomnianego przepisu szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości.

Z orzecznictwa TSUE wynika więc, iż dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który pozwala na prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, lecz oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa, należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku.

Słusznie stwierdza się w polskim orzecznictwie (tak np. NSA w wyroku z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz w wyroku z 23 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 334/14), że czynność objęta jest podatkiem VAT tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (w oparciu o przekazane składniki majątkowe).

Co istotne jednak, w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy VAT uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników (tak np. w interpretacji DKIS z 29 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.902.2016.2.ASz).

Potwierdził to również NSA, w orzeczeniu z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1204/16), w którym stwierdził, iż „jeżeli braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy; dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.”

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Olsztynie, w wyroku z dnia 22 marca 2018 r. (sygn. akt I SA/Ol 101/18) orzekł, iż „jeżeli przedmiotem transakcji była nieruchomość zabudowana: budynek stacji paliw, 2 zbiorniki paliwa, myjnia płytowa, ogrodzenie i utwardzony plac, które tworzyły przedmiotową stację paliw wraz z wyposażeniem m.in: ekspres do kawy, billboard, odkurzacz, kompresor, szafki kuchenne, zlewozmywak, płyta indukcyjna, lodówka czy też tablice informatyczne, telewizor, chłodziarka, pojemniki na kółkach, regały, pojemniki, dystrybutor na sosy, sejf, kasetka na pieniądze, pachołki drogowe, szafa na ubrania i biurowa, to przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Koncesja na obrót paliwem ma charakter publicznoprawnego uprawnienia podmiotowego i z tej przyczyny wyłączona jest z obrotu cywilnoprawnego. Fakt braku zbycia koncesji nie ma więc znaczenia dla oceny, czy przedmiotem transakcji było zbycie części przedsiębiorstwa.”

W jednym z orzeczeń (wyrok z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FK 1113/16), NSA wskazał, iż „jeżeli działające w wielu obszarach (handel, hotel, SPA) duże centrum handlowe w sposób harmonijny przeszło, na własność nabywcy i kontynuowało swoje funkcjonowanie w niezmienionej formie, pod niezmienioną nazwą, podobnie jak działający w obiekcie hotel, to nabyte składniki majątku niewątpliwie umożliwiły samodzielne funkcjonowanie obiektu i kontynuowanie działalności w zakresie prowadzonym dotychczas przez zbywcę.”

Nie jest natomiast kluczową kwestią wartości poszczególnych składników (tak np. w wyroku NSA z 5 lipca 1996 r., sygn. akt I SA/Gd 433/96). Uznaje się jednak, iż wydzielenie z transakcji pewnych elementów, których funkcjonalne znaczenie dla przedsiębiorstwa jest niewielkie, a więc elementów, bez których przedsiębiorstwo może funkcjonować bez zakłóceń, powinno pozostać bez wpływu na kwalifikacje transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa.

Zbywane aktywa jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Co do zasady definicja zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest tożsama z definicją zawartą w ustawach o podatkach dochodowych. Nie ulega jednak wątpliwości, iż przy analizie tego pojęcia zasadne będzie oparcie się w pierwszej kolejności nie tyle na doktrynie i orzecznictwie powstałych na tle przepisów ustaw o podatkach dochodowych, lecz na regulacjach ww. Dyrektywy VAT i orzecznictwa TSUE.

Z powyższej definicji można wyprowadzić wniosek, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1)     jest wyodrębniony organizacyjnie,

2)     jest wyodrębniony finansowo,

3)     jest wyodrębniony funkcjonalnie, tzn. jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz,

4)     mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z utrwaloną praktyką, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział (w wyroku NSA z 22 stycznia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 2724/95 sąd uznał, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład, oddział”). Co istotne i co wymaga podkreślenia - wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie). Co do zasady jednak dla celów dowodowych właściwszym byłoby jednak formalne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne powinno przejawiać się posiadaniem przez daną masę wyznaczonego miejsca w strukturze organizacyjnej firmy. Przejawem takiego wyodrębnienia jest również istnienie odrębnego kierownictwa w jakiejkolwiek formie i na jakimkolwiek szczeblu struktury. Dowodem wyodrębnienia może być również ustalenie odrębnych procedur lub regulaminów dla danego zespołu aktywów. Innymi słowy, muszą istnieć procedury (zarządzania, podejmowania decyzji) wskazujące na odrębność potencjalnego ZCP od pozostałych składników (tak też w interpretacji DKIS z 18 kwietnia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.105.2018.2.JSO).

Na rzecz wyodrębnienia organizacyjnego może świadczyć także okoliczność wykorzystywania takich aktywów, których nie wykorzystują pozostałe części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. Odrębność organizacyjna powinna wskazywać na zdolność funkcjonowania ZCP jako odrębnego przedsiębiorstwa. Zdolność wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. Dlatego wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań realizowanych przez ZCP.

Dodatkową kwestią jest również konieczność przejścia pracowników związanych z daną masą majątkową. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS stwierdził, iż „elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”. Jak wynika z powyższego organy podatkowe uznają, że w sytuacji, gdy pracownicy przedsiębiorstwa są związani z jego częścią dla spełnienia kryterium organizacyjnego w świetle art. 2 pkt 27e ustawy VAT koniecznym jest również, aby podążali oni w ślad za daną masą majątkową (podobnie w interpretacji indywidualnej DKIS z 8 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.417.2017.2.AS).

Analogiczne stanowisko do powyższych, zostało również potwierdzone w innych interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in.:

a)     DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2017 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.18. 2017.2.JM),

b)     DIS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512. 652.2016.2.MN),

c)     DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. IPTPP3/4512-567/15-2/ALN),

d)     DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1080/15-4/WH).

Wyodrębnienie finansowe

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o VAT nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego, jednakże co do zasady ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za ZCP.

Niemniej, w sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów ZCP od jego pozostałej części. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Wyodrębnienie to będzie uzewnętrznione zwłaszcza w przypadku posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością ZCP (tak np. DIS w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07). Pamiętać jednak należy, że pojęcie „wyodrębnienia finansowego” należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie istnienie finansowego wyodrębnienia - dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.

Przyjmuje się jednak, że dla zachowania finansowej odrębności nie jest konieczne wyodrębnienie wszystkich przychodów i kosztów oraz wszystkich należności i zobowiązań. NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11 stwierdził, iż „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (...)”.

Organy podatkowe wskazują przy tym (tak np. DIS w Warszawie, w indywidualnej interpretacji z 11 lutego 2008 r., sygn. IP-PB3-423-418/07-2/MB), że „odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza wymiar ewidencyjny, co oznaczać będzie, że zapewniona zostanie faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont będzie miało wymiar nie tylko informacyjny.”

Wyodrębnienie funkcjonalne

Pojęcie wyodrębnienia funkcjonalnego, również nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej jednak w świetle orzecznictwa i praktyki organów podatkowych, przez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych – „ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych” (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I Sa/Wr 1823/15). Innymi słowy kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do zbadania czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (wyrok NSA z 25 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 572/14). Przy czym okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy (wyrok NSA z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16).

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny zatem umożliwić nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. DIS w Katowicach w interpretacji z 19 lutego 2014 r., sygn. IBPP4/443-581/13/EK uznał, że „w praktyce przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy natychmiastowe podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Zespół składników jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę ZCP powinna wynikać z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Jednakże przyjęcie, że ZCP tworzy zespół składników majątkowych umożliwiający prowadzenie niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on umożliwiać wykonywanie określonych zadań gospodarczych bez modyfikacji. Przy czym przy ocenie, czy zespół składników majątkowych stanowi funkcjonujące przedsiębiorstwo lub jego część, należy uwzględnić raczej aspekt ekonomiczny, niż prawny.

Podobnie stwierdził NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), wskazując że „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy” oraz że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i łączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części NSA uznał więc okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy).

Przykładowo, jeśli podmiot gospodarczy prowadzi działalności gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu lokalu użytkowych i czyni to poprzez wyodrębniony w jego strukturze organizacyjnej zakład, to wyodrębnienie tego zakładu wiąże się z obsługą tej działalności przez pracowników, finansowaniem, obsługą istniejących umów i zawieraniem nowych, itp. Sprzedaż tak wyodrębnionego zakładu - jako całości - mogłaby spełniać warunek wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Jednak sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. wyrok WSA we Wrocławiu z 20 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 676/17; z 9 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 972/16).

Ocena zbywanych składników majątkowych jako przedsiębiorstwa bądź ZCP

W chwili zbycia – w ocenie Wnioskodawców – Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie powinna być utożsamiana ze zbyciem przedsiębiorstwa bądź ZCP, z kilku zasadniczych powodów.

Przede wszystkim Transakcja nie powinna być utożsamiana ze zbyciem przedsiębiorstwa z tych względów, iż w związku z dostawą Nieruchomości nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego wielu istotnych aktywów definiujących przedsiębiorstwo, a wymienionych w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego. Na Kupującego nie zostaną przeniesione nie tylko umowy o zarządzanie Nieruchomością, ale zasadniczo też umowy o dostawę mediów do Nieruchomości, czy też umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego, jak i wiele innych elementów, takich jak wierzytelności i inne prawa majątkowe, umowa rachunku bankowego, czy też środki pieniężne należące do Sprzedającego. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, z wyjątkiem bezpośrednio związanych z Nieruchomością.

W ocenie Wnioskodawców, zbywane składniki majątkowe nie będą spełniać przede wszystkim kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego i zdolności do działania jako samodzielny podmiot. Zgodnie z jednolitym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, zespół składników majątkowych musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, jak również potencjalnie może stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania, aby można było je uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym przyjmuje się, że dotyczy to rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W sytuacji więc, jeśli w ramach planowanej Transakcji Kupujący nie przejmie kluczowych umów o zarządzanie Nieruchomością, umów o dostawę mediów czy umów związanych z obsługą administracyjną/serwisową Nieruchomość, można stwierdzić, iż Nieruchomość nie będzie w stanie w dłuższym okresie być wykorzystywana zgodnie ze swoim przeznaczeniem. Świadczenie usług przy użyciu Nieruchomości wymagać bowiem będzie podjęcia przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych i prawnych, w szczególności zawarcia nowej umowy z zarządcą Nieruchomości – zaangażowania zasobów ludzkich, dokonywania prac serwisowych w budynkach, budżetowania kosztów funkcjonowania budynków itp.

Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie jego zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Kupujący będzie musiał w szczególności zawrzeć szereg innego rodzaju umów wymaganych do prawidłowej eksploatacji nieruchomości, takich jak np. umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, umów serwisowych, a także mających na celu zapewnienie obsługi księgowej i prawnej etc.

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Sprzedającego (z wyjątkiem ograniczonych obowiązków dotyczących w szczególności ściśle związanych z Nieruchomością zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu, jak również z umów dotyczących bezpośrednio Nieruchomości – jeśli takie będą istniały na moment zawarcia Transakcji).

Podobne wnioski płyną zresztą z objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), w świetle których, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)     zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji

oraz

2)     faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.”

Dodatkowo, w świetle Objaśnień podatkowych, „za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.”

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które – zgodnie z Objaśnieniami MF – nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

·      umowa o zarządzanie Nieruchomością,

·      umowa zarządzania aktywami,

·      należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

– nie będzie przedmiotem Transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie będzie mógł służyć Kupującemu do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez wykonania Kupującego dodatkowych czynności, w tym w szczególności zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy o zarządzanie aktywami. Innymi słowy Kupujący nie będzie mógł kontynuować działalności Sprzedającego wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem Transakcji.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Co za tym idzie, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji również nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym należy rozważyć sposób opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości.

Ad pytanie 2

Opodatkowanie VAT dostawy Budynków i Budowli

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, znajdujące się na działkach Budynki oraz Budowle zostały oddane do użytkowania ponad 2 lata przed planowaną Transakcją. Ponadto w ciągu ostatnich dwóch lat przed planowaną Transakcją Budynki i Budowle nie były i nie będą przedmiotem modernizacji/ulepszenia w ramach, których wydatki na prace modernizacyjne przekroczyłyby 30% wartości początkowej Budynków, czy też Budowli.

Zatem, z uwagi na fakt, iż w omawianej sytuacji (i) pierwsze zasiedlenie Budynków i Budowli miało miejsce ponad 2 lata przed dniem planowanej Transakcji, a także (ii) nie zostały poniesione nakłady kwalifikowane jako ulepszeniowe, których łączna wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej każdego z Budynków i Budowli (co wiązałoby się z tzw. ponownym pierwszym zasiedleniem), w ocenie Wnioskodawców dostawa Budynków i Budowli powinna podlegać zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT.

Z uwagi na fakt, że do planowanej dostawy zastosowanie powinno znaleźć zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zbędna stanie się analiza objęcia jej zwolnieniem przewidzianym w pkt 10a tego artykułu. Warunkiem jego stosowania jest bowiem wyłączenie dostawy z zakresu zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. W omawianym przypadku zwolnienie to (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT) będzie mieć natomiast zastosowanie. Zastosowania nie znajdzie również w oczywisty sposób zwolnienie z VAT uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Jednocześnie jednak, na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy VAT, Wnioskodawcy będą uprawnieni do rezygnacji z powyższego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania VAT. Warunkiem skorzystania z opcji opodatkowania VAT będzie złożenie przez Wnioskodawców zgodnego oświadczenia w trybie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają oni opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości (tj. Budynków oraz Budowli), rezygnując jednocześnie ze zwolnienia z VAT. Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, warunek ten zostanie spełniony.

Tytułem uzupełnienia, na powyższą konkluzję nie powinno wpłynąć ewentualne uznanie, że którekolwiek z obiektów klasyfikowanych przez Sprzedającego jako budowle stanowią w istocie urządzenia budowlane bądź części składowe budynku bądź innych budowli. Nawet bowiem gdyby taka sytuacja miała miejsce, takie obiekty powinny dzielić traktowanie VAT tego budynku lub budowli, do którego przynależą funkcjonalnie. Tym samym, z praktycznego punktu widzenia, w dalszym ciągu prawidłową pozostawałaby główna konkluzja, że dostawa wszystkich obiektów wchodzących w skład Nieruchomości powinna podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku złożenia przez Sprzedającego i Kupującego zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT (oraz biorąc pod uwagę, że spełnione zostaną wszystkie przesłanki przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT), planowana dostawa Nieruchomości (tj. Budynków i Budowli) w ramach Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT (z zastosowaniem właściwej stawki VAT), tj. nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Opodatkowanie VAT dostawy Gruntu niezabudowanego

W skład Nieruchomości wchodzi również działka nr „a”, stanowiąca grunt niezabudowany.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Działka nr „a”, mimo że pozostaje niezabudowana, zgodnie z uzyskaną dla niej decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przeznaczona jest pod zabudowę usługową. Oznacza to, że stanowi ona teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do dostawy tej działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przewidziane dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tym samym dostawa Gruntu niezabudowanego będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki.

Opodatkowanie VAT dostawy Gruntu

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Zatem, powyższe ustalenia dot. opodatkowania VAT, odnosić się będą równocześnie do dostawy Gruntu, na którym Budynki i Budowle są posadowione. W przypadku bowiem skorzystania przez Sprzedającego oraz Kupującego z opcji opodatkowania VAT dostawy Budynków i Budowli (vide: uwagi powyżej), dostawa działek również powinna w tym zakresie zostać opodatkowana VAT.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji całościowo powinna zostać opodatkowana VAT (według właściwej stawki), tj. nie powinna podlegać zwolnieniu od VAT.

(…)

Ad pytanie 4

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione od VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak zostało to przedstawione w stanowisku do pyt. 2, w ocenie Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości powinna zostać w całości opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki VAT. Sprzedający zatem powinien wystawić na rzecz Kupującego faktury dokumentujące nabycie Nieruchomości.

Jak wskazano wcześniej:

·      Sprzedający jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT,

·      Kupujący zamierza zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i na moment przedmiotowej Transakcji będzie już zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce,

·      po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości tj. najmie komercyjnym opodatkowanym VAT. W konsekwencji, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę VAT.

Jak natomiast wynika z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, natomiast w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów, budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795).

Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)    istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)    zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)    składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)    zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-        zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-        faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)    prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b)    umowy o zarządzanie nieruchomością;

c)    umowy zarządzania aktywami;

d)    należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach zaplanowanej transakcji, Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego prawo własności działek gruntu o numerach: „a”, „b”, „c”, „d”, „e”, „f”, „g”, „h”, „i”, „j”, „k”, „l” („Grunt”) wraz z naniesieniami (dalej: „Nieruchomość”), na których znajdują się:

·      budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane:

ü  budynek portierni znajdujący się na działce nr „c”,

ü  hale znajdujące się na działce nr „d”,

ü  hale, budynek pompowni znajdujące się na działce nr „e”,

ü  hale znajdujące się na działce nr „f”,

ü  hale znajdujące się na działce nr „g”,

ü  hale znajdujące się na działce nr „h”,

ü  hale znajdujące się na działce nr „i”.

Łącznie „Budynki”

·      budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane:

ü  powierzchnie utwardzone, instalacje podziemne, instalacje sanitarne znajdujące się na działce nr „b”,

ü  powierzchnie utwardzone, otwarty zbiornik retencyjny, mury oporowe, oświetlenie drogowe, fundamenty pod szlabany, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne znajdujące się na działce nr „c”,

ü  powierzchnie utwardzone, otwarty zbiornik retencyjny, zamknięty zbiornik wodny, mury oporowe, fundamenty pod agregat, przepompownia, wiata, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne znajdujące się na działce nr „d”,

ü  powierzchnie utwardzone, otwarty zbiornik retencyjny, zamknięty zbiornik wodny, maszty flagowe, wał ziemny, wiata, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne znajdujące się na działce nr „e”,

ü  powierzchnie utwardzone, wał ziemny, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne znajdujące się na działce „f”,

ü  powierzchnie utwardzone, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne znajdujące się na działce nr „g”,

ü  powierzchnie utwardzone, ekrany akustyczne, maszty flagowe, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje elektryczne znajdujące się na działce nr „k”,

ü  powierzchnie utwardzone, dwie wiaty, oświetlenie drogowe, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe, instalacje elektryczne znajdujące się na działce nr „h”,

ü  powierzchnie utwardzone, mury oporowe, oświetlenie drogowe, wiata, przepompownia, instalacje podziemne, instalacje sanitarne, instalacje deszczowe znajdujące się na działce nr „i”,

ü  powierzchnie utwardzone, mury oporowe, instalacje podziemne, instalacje deszczowe znajdujące się na działce „j”,

ü  powierzchnie utwardzane znajdujące się na działce „l”.

Łącznie „Budowle”.

Jedna z działek wchodzących w skład Nieruchomości, tj. działka nr „a”, pozostaje niezabudowana („Grunt niezabudowany”). Działka ta, zgodnie z uzyskaną dla niej decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przeznaczona jest pod zabudowę usługową.

Na moment planowanej transakcji przez Grunt przechodzić mogą lub mogą znajdować się w nim instalacje (np. przyłącza) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej transakcji.

O ile, na dzień Transakcji, poza granicami Gruntu będzie istniała infrastruktura będąca własnością Sprzedającego, w szczególności zapewniająca dostawę mediów do Nieruchomości, przedmiotem Transakcji będzie również prawo własności takiej infrastruktury.

Przedmiotem Transakcji będą:

·      prawo własności Gruntu, Budynków, Budowli;

·      prawo własności środków trwałych w postaci wyposażenia Budynków (na trwale z nimi związanego) oraz ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu;

·      prawo własności infrastruktury położonej poza granicami Gruntu zapewniającej dostawę mediów do Nieruchomości i będącej własnością Sprzedającego (o ile na dzień Transakcji będzie istniała taka infrastruktura poza granicami Gruntu, która będzie własnością Sprzedającego);

·      prawa i obowiązki wynikające z wszelkich dokumentów zabezpieczających wykonanie obowiązków najemców wynikających z umów najmu;

·      prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością (w szczególności wszelkie autorskie prawa majątkowe oraz prawa pokrewne do utworów związanych z Nieruchomością (dokumentacja projektowa) jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw osobistych i zależnych praw autorskich do opracowań powyższej dokumentacji (o ile prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw osobistych i zależnych praw autorskich będzie przysługiwało Sprzedającemu), w zakresie w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego);

·      prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu gwarancji jakości i rękojmi za wady w związku z wykonanymi pracami związanymi ze wzniesieniem na Nieruchomości Budynków i Budowli, robotami budowlanymi prowadzonymi w odniesieniu do Nieruchomości (w zakresie, w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego), w tym prawo do żądania ustanowienia zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi, jeżeli takie prawo wynika z umów zawartych z wykonawcami oraz prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi w tym również przelew kaucji, jeśli takie istnieją;

·      prawa związane z odpowiedzialnością architektów / wykonawców dokumentacji projektowej dot. Nieruchomości, w tym Budynków i Budowli, z tytułu gwarancji jakości i rękojmi za wady (w zakresie, w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego), w tym prawo do żądania ustanowienia zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi, jeżeli takie prawo wynika z umów zawartych z architektami / wykonawcami dokumentacji projektowej oraz prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń wykonania obowiązków wynikających z takich gwarancji i rękojmi w tym również przelew kaucji, jeśli takie istnieją;

·      prawo własności nośników takich jak materiały, nagrania i pliki, na których utrwalono dokumentację architektoniczną, budowlaną oraz techniczną;

·      prawna, komercyjna, finansowa oraz techniczna i projektowa dokumentacja dotycząca Nieruchomości oraz zbywanych składników majątkowych;

·      zobowiązania do zwrotu lub rozliczenia uiszczonych przez najemców kaucji, wynikające z przenoszonych na Kupującego umów najmu; zobowiązania do zwrotu najemcom dokumentów zabezpieczenia, wynikające z przenoszonych na Kupującego umów najmu – w zakresie, w jakim zobowiązania te będą istniały na moment Transakcji;

·      prawa z decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości, w szczególności pozwoleń wodnoprawnych oraz decyzji o zajęciu pasa drogowego na elementy infrastruktury technicznej służące obsłudze nieruchomości (w zakresie i o ile będzie miało zastosowanie i zostanie to uzgodnione między stronami);

·      prawa i obowiązki wynikające z dodatkowych umów zawartych z najemcami związanych z umowami najmu zawartymi z najemcami;

·      prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia tytułu do Nieruchomości.

Z dniem Transakcji Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu obowiązujące w dniu Transakcji dotyczące powierzchni w Halach.

Sprzedający – w ramach ceny za Nieruchomość – zobowiązany będzie do przekazania Kupującemu posiadanej przez Sprzedającego dokumentacji prawnej i technicznej związanej z Nieruchomością i jej wynajmem, w szczególności:

·      umów najmu wraz z dokumentami zabezpieczeń dostarczonymi przez najemców (gwarancji bankowych, poręczeń, kaucji) oraz niektórej korespondencji z najemcami,

·      oryginałów pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących Budynków i Budowli wraz ze stosowną korespondencją z organami,

·      dokumentacji projektowej i powykonawczej dotyczącej Budynków i Budowli (w wersjach papierowych lub elektronicznych);

·      instrukcji użytkowania (lub innych dokumentów, np. książki obiektu budowlanego) dotyczących działalności lub utrzymania Budynków i Budowli, bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

·      dokumentów gwarancji projektowych lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia w drodze cesji lub innej czynności prawnej umowy o zarządzanie Nieruchomością. Umowa o zarządzanie Nieruchomością wygaśnie z momentem sprzedaży Nieruchomości tj. w dniu Transakcji.

Strony nie wykluczają także możliwości tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z Umów Serwisowych zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane do daty Transakcji – na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami – jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego.

W związku z nabyciem Nieruchomości przez Kupującego, Kupujący nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):

·           pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie
z art. 23¹ Kodeksu pracy,

·           źródeł finansowania działalności Sprzedającego (w tym pozyskanego na nabycie Nieruchomości);

·           praw i obowiązków wynikających z umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością,

·           co do zasady – jakichkolwiek znaków wizualnych (np. logo), znaków towarowych, licencji czy patentów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

·           praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami), z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z tzw. kaucji najemców;

·           zobowiązań Sprzedającego związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości;

·           tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

·           ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,

·           oznaczenia indywidualizującego Sprzedającego - firmy Sprzedającego w rozumieniu Kodeksu Cywilnego;

·           praw i obowiązków z umów zawartych z podmiotami powiązanymi ze Sprzedającym, związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

·           praw i obowiązków wynikających z innych umów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

·           praw do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości;

·           praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości, za wyjątkiem praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia tytułu do Nieruchomości, które będą przenoszone w ramach Transakcji.

Jak wskazano powyżej, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć, co do zasady, przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegać będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana transakcja nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazali Państwo bowiem, że Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów.

Jak wynika z powyższego Nieruchomość nie jest u Sprzedającego formalnie ani faktycznie wyodrębniona jako dział, wydział czy też oddział. Z wniosku nie wynika, aby Sprzedający prowadził, osobne księgi w stosunku do Nieruchomości.

Ponadto w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego m.in. praw i obowiązków wynikających z umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, ksiąg rachunkowych, praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych oraz zobowiązań.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres Transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał Państwu jako Nabywcy kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, w tym w szczególności umowy o zarządzanie nieruchomością.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności, Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą kwestii opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji według właściwej stawki, w zakresie, w którym dostawa nie będzie podlegać zwolnieniu oraz w sytuacji, gdy Strony skutecznie złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT w zakresie, w jakim co do zasady zastosowanie miałoby zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (kwestia objęta zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zastosowanie zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.):

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 538 ze zm.):

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Odnośnie natomiast terenów zabudowanych należy wskazać co następuje.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych nie spełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-        towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-        przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga natomiast art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Odnośnie zastosowania zwolnień do planowanej dostawy należy wskazać co następuje:

Jak wynika z wniosku, w skład Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji wchodzi m.in. niezabudowana działka o numerze ewidencyjnym „a” („Grunt niezabudowany”). Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, zgodnie z uzyskaną dla tej działki decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, działka ta jest przeznaczona pod zabudowę usługową.

Zatem Grunt niezabudowany stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy o VAT i w rezultacie sprzedaż tego Gruntu niezabudowanego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Nieruchomość w skład której wchodzi m.in. Grunt niezbudowany stanowiący działkę nr „a” nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, zatem w kontekście wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie są spełnione warunki umożliwiające zastosowanie tego zwolnienia dla dostawy ww. Gruntu niezabudowanego.

Z uwagi na to, że dostawa Gruntu niezabudowanego stanowiącego działkę nr „a” nie jest objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, podlega ona opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Ponadto w skład Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji wchodzą działki nr „b”, „c”, „d”, „e”, „f”, „g”, „h”, „i”, „j”, „k” i „l” zabudowane Budynkami i Budowlami.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy Nieruchomości w ww. zabudowanej części zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem obiektów znajdujących się na ww. Nieruchomości, stanowiących Budynki i Budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, doszło do pierwszego zasiedlenia.

We wniosku wskazali Państwo, że Budynki oraz Budowle zostały oddane do użytkowania ponad 2 lata przed planowaną transakcją. Pierwszy etap inwestycji obejmujący ok. (…) m² powierzchni magazynowej został oddany do użytkowania w 2021 r., natomiast drugi etap był oddawany do użytkowania etapami w latach 2022–2023, przy czym ostatni fragment inwestycji został oddany do użytkowania w dniu (…) 2023 r. W ciągu ostatnich dwóch lat przed planowaną transakcją Budynki i Budowle nie były i nie będą przedmiotem modernizacji/ ulepszenia w ramach, których wydatki na prace modernizacyjne przekroczyłyby 30% wartości początkowej danego Budynku, czy też Budowli.

W związku z budową i rozbudową Nieruchomości Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących nabycie materiałów i usług budowlanych. Sprzedający skorzystał z tego prawa tj. dokonał pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, wystąpił i otrzymał zwrot VAT na wskazany do tego celu rachunek bankowy.

Budynki i Budowle były i są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przez Sprzedającego (wynajem powierzchni magazynowych). Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Budynki portierni i pompowni oraz Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i – w odróżnieniu od powierzchni Hal – nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Obiekty te pełnią jednak rolę pomocniczą względem Hal, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i w związku z tym służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Halach (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Analizując przedstawione przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana dostawa ww. Budynków i Budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Ponadto – jak już wcześniej wskazano – w ciągu ostatnich dwóch lat przed planowaną transakcją Budynki i Budowle nie były i nie będą przedmiotem ulepszenia.

Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do Budynków i Budowli zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że planowana dostawa Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W konsekwencji dostawa Gruntu, z którym związane są Budynki i Budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zarówno Sprzedający, jak i Państwo jako Kupujący na dzień planowanej Transakcji będziecie zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Wskazali Państwo, że o ile w omawianych okolicznościach do Transakcji znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do Budynków oraz Budowli, Sprzedający wraz z Państwem na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT, wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT planowanej Transakcji, rezygnując jednocześnie ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w ww. przepisie. Złożone przez Zbywcę i Państwa oświadczenie będzie zawierało wszystkie elementy wymagane przez art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Zatem, jeżeli strony opisanej Transakcji (Sprzedający i Kupujący) złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki, o których mowa w ww. przepisie, to dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że na moment planowanej transakcji przez Grunt przechodzić mogą lub mogą znajdować się w nim instalacje (np. przyłącza) będące własnością podmiotów trzecich, a zatem nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii ustalenia czy po dokonaniu Transakcji, z uwagi na zamiar wykorzystywania Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, lub do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, zamierzają Państwo prowadzić w Polsce działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Jak wynika z treści wniosku, po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości tj. najmie komercyjnym opodatkowanym VAT. W konsekwencji, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Ponadto, na dzień planowanej transakcji Kupujący będzie już zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Jednocześnie, jak wyjaśniono w niniejszej interpretacji, planowana Transakcja dostawy Nieruchomości, będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Transakcji będą również ruchomości służące prawidłowemu funkcjonowaniu Budynków. Z okoliczności sprawy wynika, że Budynki i Budowle były i są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przez Sprzedającego (wynajem powierzchni magazynowych). Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT. Zatem sprzedaż ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Budynków, również będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W konsekwencji, po dokonaniu planowanej Transakcji, będą Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej dokonanie oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla Nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·           w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·           w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.