0111-KDIB1-3.4010.436.2026.2.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 sierpnia 2026 r., które wpłynęło 26 sierpnia 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Spółka jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność o charakterze usługowym w ramach sektora IT nieprzerwanie od (...) roku. Kluczowym obszarem działalności Spółki jest tworzenie rozwiązań informatycznych w zakresie: analizy, programowania, testów, instalacji oraz nadzoru powstałego systemu. Wieloletnie doświadczenie w branży pozwoliło Wnioskodawcy na tworzenie rozwiązań opartych na różnorodnych technologiach, tj.:

(...).

Spółka realizuje indywidualne projekty odpowiadające wyspecjalizowanym potrzebom klientów. W ramach takich projektów powstają specjalistyczne w pełni zindywidualizowane oprogramowania, zawierające dedykowane rozwiązania techniczne ściśle dostosowane do potrzeb zamawiającego.

Tworzone oprogramowania nie są przeznaczone do produkcji seryjnej, lecz stanowią każdorazowo rozwiązanie unikalne, pasujące jedynie do warunków technicznych (wymogów) określonych przez klienta przy składaniu zamówienia. Zatem, tworzone oprogramowania, jako rezultat prac Spółki, stanowią nowe, dotychczas nie występujące w praktyce gospodarczej Spółki lub w skali rynku, rozwiązanie techniczne. Wnioskodawca zauważa, że co do zasady otrzymuje on od klienta jedynie opis koncepcyjny dotyczący zadań jakie oprogramowanie ma pełnić.

Prace projektowe prowadzone są zespołowo na podstawie tzw. zwinnej metody zarządzania projektami. Metoda ta kładzie nacisk na maksymalizację zadowolenia klienta. Koncepcja przedłożona przez klienta zostaje poddana analizie przez zespół oraz podzielona na etapy cząstkowe. Każdy etap realizowany jest przez zespół w okresie 2 tygodni, następnie podlega on testom oraz ocenie przez klienta. W celu maksymalizacji zadowolenia z tworzonego oprogramowania zespoły projektowe składają się z pracowników Spółki oraz przedstawiciela podmiotu zamawiającego, który dokładnie zna wymagania i koncepcje na podstawie której tworzony jest projekt.

Realizowane projekty można podzielić na dwa rodzaje:

• nowe oprogramowania,

• modernizacja istniejących systemów informatycznych.

Projekty nowe jak sama nazwa wskazuje tworzone są od początku na podstawie koncepcji zawierającej wymagania klienta zlecającego. Drugi rodzaj realizowanych projektów polega na rozwijaniu już istniejących systemów np.: w formie poszerzania ich funkcjonalności.

Przykładami projektów realizowanych przez Spółkę mogą być:

1. Kompleksowy system ERP (...)

Projekt realizowany od podstaw na rzecz (…).

Prace projektowe prowadzono w sposób planowy i metodyczny. Rozpoczęły się od dogłębnej analizy dotychczasowego, przestarzałego systemu klienta (…). Poprzez serię prototypów wytworzono stabilną architekturę klasy ERP oraz zestaw niezależnych, dedykowanych programów, które ściśle współpracują (…)

Wytworzone narzędzia (…).

Rozwiązanie jest innowacyjne funkcjonalnie i technologicznie, (…).

Wykorzystywane narzędzia i technologie: (…).

2. Mobilny system (…)

Projekt realizowany od podstaw (…).

(…).

Wykorzystywane narzędzia i technologie: (…).

3. Uniwersalna platforma (…)

Autorska platforma (…).

Rozwiązanie wyróżnia się innowacyjnością na dwóch płaszczyznach. (…).

4. (…).

Projekty Spółki wiążą się z eliminacją niepewności technicznej – w momencie rozpoczęcia prac Spółka nie posiada gotowego algorytmu ani gwarancji, że wybrane technologie (...) zadziałają w specyficznym środowisku klienta bez przeprowadzenia prac o charakterze projektowym i testowym.

Wnioskodawca zwraca uwagę Organu na okoliczność, iż przedmiotowy wniosek oprócz ww. przykładowych projektów dotyczy również innych projektów realizowanych w zakresie opisanym we wniosku. Przytoczone we wniosku opisy konkretnych projektów mają za zadanie zilustrować charakter działalności prowadzonej w Spółce.

W celu realizacji projektów Spółka ponosi następujące rodzaje kosztów:

1. Koszty wynagrodzeń

Spółka jest małym przedsiębiorstwem i w celu realizacji zleconych projektów zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę oraz zlecenie. W ramach nawiązanego stosunku pracy Spółka ponosi następujące koszty:

a) wynagrodzenia podstawowe;

b) koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. opieki medycznej i kart Multisport;

c) składki z tytułu należności wskazanych w punkcie a) powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe.

Każdorazowo w tworzenie projektu technicznego zaangażowany jest zespół składający się z:

·      Programistów

·      Testerów

·      Scrum Master-a (pracownik kontrahenta, kwestia wynagrodzenia nie jest przedmiotem wniosku).

Członkowie zespołów pracujących nad konkretnymi projektami są do nich przypisani i poświęcają 100% swojego czasu pracy na projekty stanowiące przedmiot niniejszego wniosku. Każdorazowo wiedza, umiejętności i kompetencje tej grupy pracowników bezpośrednio przyczyniają się do produkcji nowych rozwiązań. Spółka zaznacza, że dla celów ulgi B+R wyodrębnia czas pracy pracowników poświęcony na realizację projektów B+R w prowadzonej ewidencji pomocniczej, o której mowa w art. 9 ust. 1b UPDOP.

Zważając na powyższe, Wnioskodawca ma zamiar 100% składników wynagrodzeń o których mowa powyżej zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP.

2. Środki trwałe

Działalność będąca przedmiotem tego wniosku jest działalnością produkcyjną w branży IT. Spółka w ramach projektów obu grup ponosi koszty amortyzacji następujących grup środków trwałych:

2.1. Wartości niematerialne i prawne wykorzystywane przez zespół projektowy

Zespoły projektowe w działalności opisanej we wniosku wykorzystują liczne programy informatyczne stanowiące dla Spółki wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji:

(…)

Z uwagi na fakt, iż pracownicy zespołów projektowych 100% swojego czasu pracy poświęcają na realizację projektów objętych wnioskiem, a ww. składniki majątku Spółki nie są wykorzystywane przez innych pracowników, Wnioskodawca ma zamiar całość odpisów amortyzacyjnych zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d UPDOP. Wartość amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prowadzeni działalności jest ewidencjonowana na dedykowanym koncie analitycznym w księgach rachunkowych Spółki.

2.2. Jednorazowa amortyzacja

Środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, których wartość początkowa jest równa lub niższa od 10 000 zł podlegają amortyzacji jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym (tzw. jednorazowa amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 UPDOP). Do środków trwałych amortyzowanych w ten sposób Spółka zalicza:

•      komputery stacjonarne;

•      komputery przenośne;

•      monitory;

•      drukarki;

•      telefony komórkowe (pracownicy „piszą” też aplikacje, które działają na telefonach komórkowych);

•      tablety (pracownicy „piszą” też aplikacje, które działają na tabletach);

•      urządzenia sieciowe: routery, switche, ups-y, szafy komputerowe;

•      biurka, fotele, krzesła i regały biurowe;

•      wyposażenie biurowe (tablice magnetyczne, lampki, zszywacze, dziurkacze, segregatory, listwy antyprzepięciowe itp.).

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę organu na okoliczność, że wskazane oprzyrządowanie jest niezbędne do prowadzenia prac mających na celu stworzenie oprogramowania.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym, Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d UPDOP (dalej jako: „ulga B+R”), przy czym w szczególności zaznacza, że:

•      nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP,

•      zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 UPDOP,

•      zamierza dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 pkt 1 UPDOP,

•      nie zamierza odliczać w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,

•      wymienione składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

•      wymienione w tym wniosku koszty nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,

•      Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,

•      Spółka prowadzi bilansową oraz pozabilansową ewidencje wyżej opisanych kosztów,

•      koszty kwalifikowane zostaną odliczone od podstawy opodatkowania roku, w którym zostały ujęte jako koszty uzyskania przychodu.

Pismem z 24 sierpnia 2026 r. wskazali Państwo co następuje:

1)  Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej (w tym Wnioskodawcy) zastosowano w ramach opisanej we wniosku działalności? Innymi słowy, co powoduje, że prowadzone prace, w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już istniejących, na czym polega ich unikatowość, co pozwala uznać je za nowatorskie?

W ramach opisanej we wniosku działalności Wnioskodawca każdorazowo tworzy oprogramowanie w pełni zindywidualizowane, dostosowane wyłącznie do konkretnych, unikalnych potrzeb danego klienta, nieposiadające odpowiednika w dotychczasowej praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, jak i często również na rynku. Nowatorski charakter prowadzonych prac wynika z konieczności samodzielnego opracowania koncepcji technicznej, architektury oraz mechanizmów funkcjonalnych, które nie istniały wcześniej ani u Wnioskodawcy, ani – w tak zindywidualizowanej formie – u innych podmiotów.

Przykładowo, w ramach realizowanych projektów Wnioskodawca opracował:

1/ autorski mechanizm (…);

2/ moduł (…);

3/ autorski (…);

4/ nową architekturę klasy ERP (…).

Powyższe rozwiązania w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań uprzednio funkcjonujących u Wnioskodawcy oraz na rynku, gdyż każdorazowo wymagały samodzielnego opracowania nowej koncepcji technicznej, dostosowanej do indywidualnych, niepowtarzalnych wymagań konkretnego klienta, a nie jedynie zestawienia lub konfiguracji gotowych, dostępnych na rynku komponentów. Unikatowość tych prac polega na tym, że rezultat – w postaci konkretnego oprogramowania – nie mógłby powstać bez przeprowadzenia prac o charakterze koncepcyjnym, projektowym i testowym, eliminujących niepewność co do możliwości osiągnięcia założonych parametrów funkcjonalnych w środowisku technicznym danego klienta.

2)  W ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Opracowanie konkretnych rozwiązań praktycznych oraz innowacyjnych następuje przy wykorzystaniu następujących zasobów pozostających w dyspozycji Wnioskodawcy.

Zasoby ludzkie – zespoły projektowe złożone z pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w szczególności:

·      programistów odpowiedzialnych za projektowanie architektury oraz implementację oprogramowania,

·      testerów odpowiedzialnych za weryfikację poprawności i jakości tworzonych rozwiązań.

Osoby te przypisane są do konkretnych projektów i poświęcają na ich realizację 100% swojego czasu pracy; w zespole projektowym uczestniczy również przedstawiciel klienta pełniący funkcję Scrum Mastera (kwestia jego wynagrodzenia nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).

Zasoby rzeczowe – w szczególności:

·      sprzęt komputerowy (komputery stacjonarne i przenośne, monitory, urządzenia sieciowe) wykorzystywany bezpośrednio przez zespoły projektowe,

·      licencje na specjalistyczne oprogramowanie i środowiska programistyczne (…),

·      infrastruktura chmurowa oraz narzędzia (…) wykorzystywane do budowy, testowania oraz utrzymania tworzonych rozwiązań.

Zasoby finansowe – środki przeznaczane na finansowanie wynagrodzeń zespołów projektowych wraz z narzutami (składkami na ubezpieczenia społeczne finansowanymi przez Wnioskodawcę jako płatnika), zakup oraz utrzymanie licencji na oprogramowanie i infrastrukturę chmurową, a także pozostałe wydatki niezbędne do realizacji prac projektowych opisanych we wniosku.

3)  Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem działalności, o której mowa we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych przez Państwa prac będących przedmiotem wniosku – w odniesieniu do każdego z obszarów tej działalności?

Przed rozpoczęciem prac nad poszczególnymi projektami będącymi przedmiotem wniosku, Wnioskodawca dysponował ogólną wiedzą inżynierską oraz doświadczeniem swoich pracowników w zakresie języków programowania (…), pracy z bazami danych (…), tworzenia aplikacji internetowych oraz mobilnych, jak również ogólną znajomością popularnych metodyk wytwarzania oprogramowania (metodyki zwinne). Wiedza ta miała charakter ogólnoinżynierski i nie obejmowała rozwiązań dostosowanych do specyfiki konkretnych, zindywidualizowanych projektów opisanych we wniosku.

W toku prowadzonych prac Wnioskodawca pozyskiwał nową wiedzę i kompetencje dostosowane do indywidualnych wymagań poszczególnych projektów, w tym w szczególności: wiedzę w zakresie projektowania mechanizmów (…). Pozyskana w ten sposób wiedza była następnie wykorzystywana i rozwijana w toku realizacji kolejnych, coraz bardziej złożonych projektów.

4)  Jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują i rozwijają oraz zdobywają Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności? Prosimy o wskazanie konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystacie i które Państwo rozwijają oraz zdobywają.

W ramach opisanej we wniosku działalności Wnioskodawca wykorzystuje oraz rozwija wiedzę i umiejętności z zakresu w szczególności: inżynierii oprogramowania (w tym projektowania architektury systemów rozproszonych oraz aplikacji wieloplatformowych), inżynierii danych (w tym mechanizmów replikacji, synchronizacji i przetwarzania danych), architektury i inżynierii systemów chmurowych (…), sztucznej inteligencji i uczenia maszynowego w zastosowaniach biznesowych, inżynierii aplikacji mobilnych (...) oraz metodyk zarządzania projektami informatycznymi (metodyki zwinne). Wiedza z tych dziedzin jest przez pracowników Wnioskodawcy zarówno wykorzystywana przy realizacji bieżących projektów, jak i systematycznie poszerzana w toku prowadzonych prac.

5)  Czy prace będące przedmiotem wniosku prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany?

Tak. Prace będące przedmiotem wniosku prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, w oparciu o przyjętą przez Wnioskodawcę zwinną metodę zarządzania projektami. Do każdego realizowanego projektu przypisany jest dedykowany zespół projektowy, a proces tworzenia oprogramowania podlega systematycznej weryfikacji w ramach cyklicznych spotkań zespołu.

6)  Jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane, które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do opisanych prac?

Dla każdego z realizowanych projektów opracowywany jest harmonogram etapów, obejmujący podział koncepcji przedłożonej przez klienta na etapy cząstkowe realizowane w cyklach dwutygodniowych, z określeniem zakresu prac przewidzianych do wykonania w danym etapie oraz momentu ich testowania i oceny przez klienta. Harmonogramy te były faktycznie realizowane w przyjętych cyklach dwutygodniowych, przy czym – zgodnie z immanentną cechą zwinnej metody zarządzania projektami – szczegółowy zakres poszczególnych etapów mógł być modyfikowany w toku prac, w efekcie bieżącej analizy wyników poprzednich etapów oraz informacji zwrotnej od klienta. Taka modyfikacja zakresu nie stanowi odstąpienia od przyjętego harmonogramu, lecz jest elementem metodycznego i zaplanowanego charakteru prowadzonych prac.

7)  Czy prace dotyczące opisanego Projektu obejmują rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli zmiany te mają charakter ulepszeń?

Nie. Prace dotyczące opisanych we wniosku Projektów nie obejmują rutynowych i okresowych zmian, nawet jeżeli zmiany te miałyby charakter ulepszeń. Każdorazowo prace polegają na tworzeniu nowego oprogramowania od podstaw albo na istotnym rozwinięciu funkcjonalności istniejącego systemu w sposób wymagający opracowania nowych, indywidualnych rozwiązań technicznych, dostosowanych do zmieniających się wymagań konkretnego klienta.

8)  Na czym polega twórczość prac realizowanych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności?

Twórczy charakter prac realizowanych przez Wnioskodawcę przejawia się w opracowywaniu całościowej, autorskiej koncepcji wytworzenia oprogramowania na podstawie opisu koncepcyjnego przedstawionego przez klienta, tworzeniu na tej podstawie unikalnego, zindywidualizowanego oprogramowania nieposiadającego odpowiednika w dotychczasowej praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, przeprowadzaniu testów opracowanych rozwiązań, a także analizie uzyskanych wyników i wprowadzaniu na jej podstawie dalszych udoskonaleń. Każdy projekt, ze względu na indywidualny charakter potrzeb technologicznych klienta, wymaga od zespołu projektowego samodzielnych, kreatywnych decyzji projektowych, których rezultatem jest nowy, autorski wytwór o indywidualnym charakterze.

9)  Jakiego dokładnie okresu dotyczy złożony przez Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej? Proszę o wskazanie konkretnego zakresu dat.

2020 r.

10)  Czy przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Nie. Stosowana przez Wnioskodawcę metodyka alokacji tego rodzaju należności do kosztów kwalifikowanych jest zgodna z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r., znak: DD8.8203.1.2021.

Pytania

1)  Czy opisana powyżej działalność Spółki w zakresie projektowania i implementacji oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP, a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP?

2)  Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Spółkę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę obejmujące wynagrodzenia podstawowe; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników, składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe; stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać w 100% wartości odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

3)  Czy ponoszone przez Spółkę koszty odpisów amortyzacyjnych, w tym tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 UPDOP, od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Opisana w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność Spółki stanowi działalność o charakterze badawczo-rozwojowym, o której mowa w prawie podatkowym w art. 4a pkt 26 UPDOP i Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

2. Wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę obejmujące wynagrodzenia podstawowe; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników, składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe; stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać w 100% wartości odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

3. Ponoszone przez Spółkę koszty odpisów amortyzacyjnych, w tym tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 UPDOP, od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 UPDOP, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. 4a pkt 27 UPDOP, badaniami naukowymi są:

•      badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

•      badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Przepisy obowiązujące przed 1 października 2018 r. (w zakresie definicji badań naukowych i prac rozwojowych) były zdaniem Spółki analogiczne/podobne, w związku z czym przedstawione we wniosku stanowisko i uzasadnienie Spółki odnosi się do obu stanów prawnych.

Podsumowując, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Działalność Spółki w opisanym we wniosku zakresie obejmuje prace rozwojowe, w rozumieniu tych przepisów, ponieważ spełnia łącznie następujące kryteria:

•      działalność stanowi działalność twórczą,

•      działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,

•      celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

•      działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

•      działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność twórcza:

Przepisy UPDOP nie definiują pojęcia „twórczy”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy” (zob. http://sjp.pwn.pl. Wszelkie dalsze odwołania do słownikowego znaczenia słów zawarte w niniejszym wniosku odnoszą się do wskazanego w niniejszym przypisie słownika).

W ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) wskazuje się natomiast, że ,,działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box. Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 18d ust. 1 UPDOP.

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat:

•      jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie;

•      ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych oraz

•      ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w które istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło).

Ponadto, zostało wskazane, że: „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W pkt 26 wyżej przywołanych Objaśnień podatkowych Minister Finansów wprost odniósł się do możliwości zastosowania na potrzeby kwalifikacji działalności badawczo-rozwojowej Podręcznika Frascati 2015 Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej: „Podręcznik Frascati może jednak, mając na uwadze ww. rozróżnienie, być przydatnym źródłem wiedzy dla podatników dla ustalania określonych kwestii zasadnych dla stosowania preferencji IP Box, w tym dla wyszukiwania przykładów działań znamiennych zarówno dla działalności badawczo rozwojowej zgodnej z polskim prawem, jak i dla działalności badawczo-rozwojowej zgodnej z definicją z Podręcznika Frascati”.

Mając na uwadze powyższe, w Podręczniku Frascati 2015 twórcze podejście zostało zdefiniowane jako „opracowanie nowych zastosowań dla istniejącej wiedzy naukowej lub nowych zastosowań dla dostępnych technik lub technologii (pierwiastek twórczy)” (pkt 2.22).

W świetle powyższego działalność Spółki ma charakter twórczy, gdyż polega na opracowaniu nowych zastosowań dla istniejącej wiedzy pracowników w zakresie analizy założeń koncepcyjnych i stworzenia na ich podstawie złożonego oprogramowania. Na twórczy charakter realizowanych w Spółce prac składa, w szczególności:

•      opracowywanie całościowej koncepcji wytworzenia oprogramowania,

•      tworzenie unikalnego oprogramowania,

•      przeprowadzanie testów,

•      analiza wyników i wprowadzanie udoskonaleń.

Działalność ta ma za cel opracowywanie i wdrażanie nowych systemów informatycznych dostosowanych do unikalnych wymagań klientów, zatem każdy projekt jest oryginalny i indywidualny. Zindywidualizowane potrzeby technologiczne klienta, powodują konieczność sięgania po kreatywne autorskie rozwiązania, których zastosowanie pozwoli zrealizować projekt.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę prace mają charakter twórczy.

Działalność podejmowana w sposób systematyczny:

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego pojęcie „Systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Istotne w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych, które podkreślają, że: „(...) działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (...)”. (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO).

Z najnowszych interpretacji Dyrektora KIS wynika, że; „(…) najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.” (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 8 marca 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.915.2022.3.ZK).

We wniosku Spółka zaznaczyła, iż do każdego realizowanego projektu przypisane są osoby realizujące go, które razem stanowią zespół projektowy. Ponadto proces tworzenia oprogramowań podlega systematycznej inwentaryzacji w postaci planowanych spotkań zespołu projektowego odbywających się co 2 tygodnie w trakcie trwania realizacji projektu. Spotkania te mają na celu sprawdzenie postępów w procesie tworzenia oraz ewentualne naniesienie zmian wynikających z przeprowadzonej analizy.

Odnosząc powyższe do definicji pojęcia „systematyczny” należy uznać, że prace w tworzenia oprogramowania prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Proces realizacji projektu każdorazowo jest szczegółowo zaplanowany pod względem zasobów ludziach, oraz harmonogramu prac, a tym samym działalność Spółki podejmowana jest w sposób systematyczny.

Celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

W myśl pkt 27 Objaśnień podatkowych: „(…) ze względu na różnice między definicją badań naukowych a pracami rozwojowymi, co do zasady, „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy odnosi się do tworzenia nowych zastosowań” do prac rozwojowych”.

Z opisu działalności Spółki wynika, że w procesy tworzenia oprogramowania są zaangażowane osoby posiadające wiedzę techniczną (programiści, testerzy). Spółka wykorzystuje wiedze tych pracowników w zakresie metod i technik programowania do tworzenia w pełni zindywidualizowanych nowych oraz unikalnych oprogramowań. Połączenie wiedzy i doświadczenia pracowników umożliwia zaprojektowanie nowego oprogramowania od podstaw, tj. wychodząc od założeń koncepcyjnych klienta. W wyniku opisanych przez Spółkę prac powstaje nowa wiedza techniczna w postaci nowego unikalnego oprogramowania.

Przekładając powyższe na analizowaną cechę działalności badawczo-rozwojowej, należy stwierdzić, że działalność Spółki wypełnia cel zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań w realizowanych projektach, które są nakierowane na wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy pracowników do tworzenia nowych rozwiązań.

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń:

Organy podatkowe interpretują przesłankę nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w sposób następujący: „Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 15 maja 2024 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.124.2024.2.MBD).

Podręcznik Frascati 2015 opisuje tę cechę działalności badawczo-rozwojowej w sposób następujący: „Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. Kodyfikacja wiedzy i jej upowszechnianie to element zwyczajowej praktyki stosowanej na uczelniach i w instytutach badawczych, aczkolwiek mogą istnieć ograniczenia w odniesieniu do wiedzy powstałej w wyniku prac wykonywanych w ramach umowy lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia. W otoczeniu biznesowym wyniki są chronione tajemnicą handlową lub za pomocą innych środków ochrony własności intelektualnej, jednak oczekuje się, że proces i wyniki zostaną zapisane do wykorzystania przez innych badaczy w ramach tego samego przedsiębiorstwa” (pkt 2.20).

Z opisu działalności Spółki wynika, że przebieg i wyniki prac w ramach każdego projektu są dokumentowane, utrwalone oraz możliwe do odtworzenia. Działalność w zakresie tworzenia oprogramowania posiada charakter zindywidualizowany, szczegółowo dopasowany do wymagań klienta. Zatem powstałe oprogramowanie nie ma zastosowania w innych podmiotach, jednak wiedza nabyta podczas tworzenia danego projektu w każdym przypadku ma charakter rozwojowy dla pracowników firmy. Każdy z realizowanych projektów posiada dokumentacje techniczną zawierającą: informacje na temat zastosowanych oprogramowań, raporty z przeprowadzonych testów. Dokumentacja ta tworzona jest również w celu poszerzenia powstałego oprogramowania o kolejne moduły w przyszłości.

Tym samym, działalność prowadzona przez Spółkę wyczerpuje znamiona określone w art. 4a pkt 28 UPDOP, czyli w ramach prowadzonych projektów i produkcji działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Uznanie działalności podobnej do prowadzonej przez Spółkę za działalność badawczo-rozwojową, została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

·      interpretacji z 26 lutego 2025 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.807.2024.2.JKU), w której Dyrektor KIS uznał za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu w art. 4a pkt 26-28 UPDOP wskazując, iż: „działalność polegająca na tworzeniu oraz rozwoju programów komputerowych, o których mowa we wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.”

·      interpretacji z 29 marca 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.59.2024.2.JMS), w której Dyrektor KIS uznał za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu w art. 4a pkt 26-28 UPDOP następującą działalność podatnika: „przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest tworzenie oprogramowania komputerowego w postaci (…), (dalej: „Produkt”). Każdy Produkt tworzony jest od podstaw, etap po etapie, celem stworzenia unikatowego, wyróżniającego się od wszelkich innych Produktów, zarówno konkurencji jak i poprzednich dzieł Wnioskodawcy. Podejmowane przez Spółkę działania ukierunkowane są ku tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, z wykorzystaniem postępu technologicznego.”

·      interpretacji z 24 kwietnia 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.567.2019.22.APO), w której Dyrektor KIS uznał za działalności badawczo-rozwojową działalność w następującym zakresie: „Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jest przede wszystkim produkcja i aktywność związana z wydawaniem wysoko budżetowych i zaawansowanych technologicznie gier komputerowych (w tym dodatków i rozszerzeń do nich) opartych na własnych markach, przeznaczonych do dystrybucji na rynkach całego świata na platformy konsolowe, komputery PC, urządzenia mobilne lub inne urządzenia stacjonarne (dalej: „Gra” lub „Gra komputerowa”). W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca realizuje i będzie realizować szereg różnych prac, w tym: prace związane z tworzeniem i projektowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych Gier (dalej jako: „Produkcja gier”) oraz prace związane z tworzeniem i projektowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych dodatków/rozszerzeń do Gier, w tym także niedostępnych wcześniej elementów/funkcjonalności Gry - ang. downloadable content (dalej jako: „Produkcja DLC”) oraz prace związane z opracowaniem technologii do Produkcji gier oraz Produkcji DLC, które składają się na silnik gry - ang. game engine lub są z nim powiązane (dalej jako: „Produkcja technologii”). W niektórych przypadkach, Spółka będzie również prowadziła prace związane z przemodelowaniem powstałej technologii, Gier oraz DLC do wymagań nowych platform sprzętowych wykorzystujących inną architekturę systemową (dalej jako: „Produkcja dostosowująca”).”

Reasumując powyższe, działalność prowadzona przez Spółkę spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 UPDOP, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

Ad. 2

Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, obejmują wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 UPDOF, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzeń, premii, dodatków, dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników oraz składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników zatrudnionego przez Spółkę na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu. Świadczenia te stanowią element wynagrodzenia (przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 UPDOF), a ich przyznanie jest ściśle powiązane z faktem wykonywania przez pracowników prac w ramach łączącego ich ze Spółką stosunku pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty powiązane z zatrudnieniem wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, gdyż z opisu stanu faktycznego wynika, że zarówno programiści jak i testerzy biorą bezpośredni udział w prowadzeniu prac, które cechują sią niepewnością badawczą i technologiczną. Proces realizacji projektów jest złożony i każdorazowo przebiega przez etapy związane ze współpracą z klientem, tworzenie oprogramowania, testy oraz wdrożenie. Ze względu na powyższe, każdorazowo w sytuacji prowadzenia prac o charakterze badawczo-rozwojowym wiedza i doświadczenie wszystkich pracowników zaangażowanych do projektów badawczo-rozwojowych przyczyniają się do powstania nowych rozwiązań. Ponadto, wykonywane przez wszystkich wymienionych w opisie stanu faktycznego pracowników czynności przyczyniają się do wyeliminowania niepewności badawczej i technologicznej w zakresie osiągnięcia zamierzonych parametrów technicznych nowo powstałych systemów.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach:

•      z 13 lutego 2024 r. Minister Finansów (Nr DD8.8203.1.2021) uznał, iż: „do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o których mowa w (…) art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, należą poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, w tym również należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika, do których poniesienia pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów, m.in. te dotyczące urlopu oraz choroby”,

•      z 20 lipca 2023 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.250.2023.2.ZK) Dyrektor KIS zaznaczył, iż: „przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.”

Biorąc pod uwagę powyższe, ponoszone przez Spółkę w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wydatki na wynagrodzenia pracowników zaangażowanych do projektów rozwojowych stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane w rozumieniu art. art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy w pełnym wymiarze wartości, gdyż czas pracy pracowników opisanych w stanie faktycznym w pełni przeznaczony jest na realizację prac projektowych.

Ad. 3

W myśl art. 18d ust. 3 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach podatkowych wyjaśnił, że: „Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od postawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

•      zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

•      nie dotyczą środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

•      środek trwały/wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy opis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych. (…) Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.” (tak np. w interpretacji z 10 maja 2024 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.53.2024.2.ZK).

Analogicznie jak w przypadku konieczności wyodrębnienia części wynagrodzenia osób częściowo zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową, ustawodawca nie narzuca podatnikom żadnych wymogów w zakresie sposobu dokonania takiego wyodrębnienia. Podatnik zatem ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w dowolny sposób, tak aby możliwe było zidentyfikowanie rzeczywistych kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej.

Wymienione przez Spółkę w pkt 2.2 opisu stanu faktycznego środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane przez pracowników, którzy 100% swojego czasu poświęcają na tworzenie oprogramowań, a jednocześnie nie są wykorzystywane do czynności nie związanych z tą działalnością. W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne od tych składników w całości stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP i podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 UPDOP, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h- 16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że do kosztów kwalifikowanych mogą zostać zaliczone również koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł i do których stosuje się możliwość skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji. Należy bowiem wskazać, że przepisy UPDOP nie wyłączają z kategorii kosztów kwalifikowanych ujętych w art. 18d ust. 3 wydatków tego rodzaju.

Tożsamy pogląd wyraził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.746.2023.2.JG), w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP m.in. kosztów sprzętu komputerowego oraz licencji na specjalistyczne programy - o wartości poniżej 10 000 zł.

W interpretacji z 1 września 2023 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.356.2023.2.JMS) Dyrektor KIS odstępując od uzasadnienia zgodził się ze stanowiskiem podatnika, w myśl którego: „Do kosztów kwalifikowanych zaliczone będą mogły zostać również koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł i do których stosuje się możliwość skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji. Należy bowiem wskazać, że przepisy u.p.d.o.p. nie wyłączają z kategorii kosztów kwalifikowanych wydatków tego rodzaju. Z tego względu, stosując zasadę o uznawaniu za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w działalności B+R, również odpisy jednorazowe (dokonywane w ramach tzw. jednorazowej amortyzacji) będą objęte zakresem art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.”.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że również koszty tzw. jednorazowej amortyzacji od środków trwałych zakupionych w celu realizacji projektów o charakterze badawczo-rozwojowym będą w całości stanowić koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania Wnioskodawcy ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop,

Art. 18d ust. 3 updop, stanowi, że:

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 updop,

W myśl art. 16f ust. 3 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop,

W myśl art. 18d ust. 7 updop (w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r. do 31 grudnia 2021 r.):

Według art. 18d ust. 8 updop (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2021 r.):

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

·      podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

·      koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

·      koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

·      ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

·      jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

·      w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

·      podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

·      kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

·      koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1.

W celu stwierdzenia, czy opisana w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

• w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

• w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że w ramach opisanej we wniosku działalności Wnioskodawca każdorazowo tworzy oprogramowanie w pełni zindywidualizowane, dostosowane wyłącznie do konkretnych, unikalnych potrzeb danego klienta, nieposiadające odpowiednika w dotychczasowej praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, jak i często również na rynku. Nowatorski charakter prowadzonych prac wynika z konieczności samodzielnego opracowania koncepcji technicznej, architektury oraz mechanizmów funkcjonalnych, które nie istniały wcześniej ani u Wnioskodawcy, ani – w tak zindywidualizowanej formie – u innych podmiotów. Opracowanie konkretnych rozwiązań praktycznych oraz innowacyjnych następuje przy wykorzystaniu następujących zasobów pozostających w dyspozycji Wnioskodawcy. W toku prowadzonych prac Wnioskodawca pozyskiwał nową wiedzę i kompetencje dostosowane do indywidualnych wymagań poszczególnych projektów. Prace będące przedmiotem wniosku prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, w oparciu o przyjętą przez Wnioskodawcę zwinną metodę zarządzania projektami.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że opisana powyżej działalność Państwa Spółki w zakresie projektowania i implementacji oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 updop i są Państwo uprawnieni w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 updop.

Ad. 2.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 592 ze zm., dalej: „updof”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Spółkę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę obejmujące wynagrodzenia podstawowe; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników, składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe; stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, a tym samym mogą zostać w 100% wartości odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3.

Państwa wątpliwości objęte pytaniem oznaczonym we wniosku nr 3 dotyczą ustalenia, czy ponoszone przez Spółkę koszty odpisów amortyzacyjnych, w tym tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 updop, od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W celu alokacji kosztów do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 i 3 updop ulgi badawczo-rozwojowej, podatnik zobowiązany jest wyodrębnić koszty te w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że ponoszone przez Państwa Spółkę koszty odpisów amortyzacyjnych, w tym tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 16f ust. 3 updop, od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.