0114-KDWP.4011.390.2026.1.MW

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 24 lutego 2021 r. nabył Pan dwa stanowiące odrębne nieruchomości lokale mieszkalne położone w (…). Nabycie nastąpiło na podstawie jednego aktu notarialnego ustanawiającego odrębną własność lokali i przenoszącego ich własność. Dla każdego z lokali prowadzona jest odrębna księga wieczysta. Cena nabycia każdego z lokali wyniosła 191 664 zł. Przed przeniesieniem własności lokali zawarł Pan z deweloperem umowę deweloperską dotyczącą ich nabycia. W związku z realizacją tej inwestycji mieszkaniowej zawarł Pan z Bankiem (…) umowę kredytu hipotecznego finansującego zakup lokali. Fakt zawarcia umowy kredytowej przed dniem przeniesienia własności wynika z przebiegu procesu deweloperskiego i finansowania inwestycji - kredyt został udzielony na realizację nabycia lokali, natomiast przeniesienie ich własności nastąpiło dopiero w dniu 24 lutego 2021 r. Następnie, w dniu 20 maja 2021 r., zawarł Pan z tym samym bankiem umowę pożyczki hipotecznej w kwocie 200 000 zł, przeznaczonej na remont i wykończenie obu lokali mieszkalnych. Oba zobowiązania zostały zaciągnięte na realizację Pana własnych celów mieszkaniowych, tj. na nabycie oraz remont i wykończenie lokali mieszkalnych, i były zabezpieczone hipotekami łącznymi ustanowionymi na obu lokalach. Przez pewien okres zamieszkiwał Pan w jednym z lokali i realizował w nim własne potrzeby mieszkaniowe. W dniu 4 sierpnia 2023 r. sprzedał Pan jeden z lokali za cenę 465 000 zł. Zgodnie z warunkami banku kwota 60 000 zł z ceny sprzedaży została obowiązkowo przeznaczona na częściową spłatę zobowiązań zabezpieczonych hipotekami łącznymi. Po dokonaniu tej spłaty bank wyraził zgodę na zwolnienie sprzedawanego lokalu spod zabezpieczenia hipotecznego, natomiast pozostałe zobowiązania nadal obciążają drugi lokal. Od dnia sprzedaży pierwszego lokalu regularnie spłaca Pan raty kredytu hipotecznego oraz pożyczki hipotecznej, obejmujące zarówno kapitał, jak i odsetki. Planuje Pan sprzedaż drugiego lokalu mieszkalnego w trzecim kwartale 2026 r., tj. przed upływem pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po sprzedaży drugiego lokalu, nie później niż do dnia 31 grudnia 2026 r., dokona Pan całkowitej spłaty obu zobowiązań wobec Banku (…). Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku wysokość pozostałego zadłużenia wynosi około 395 000 zł.

Zamierza Pan spłacić całe zadłużenie pozostające do spłaty na dzień dokonania tej czynności. Środki przeznaczone na końcową spłatę będą pochodziły ze sprzedaży drugiego lokalu. Łączna wartość: obowiązkowej spłaty 60 000 zł dokonanej przy sprzedaży pierwszego lokalu, rat kapitałowych i odsetkowych zapłaconych od dnia 4 sierpnia 2023 r. do dnia całkowitej spłaty zobowiązań, końcowej spłaty całego pozostałego zadłużenia, przekroczy kwotę 465 000 zł, stanowiącą przychód uzyskany ze sprzedaży pierwszego lokalu. Nie zamierza Pan uwzględniać tej samej części spłaty kredytu oraz pożyczki hipotecznej ponownie jako wydatków na własne cele mieszkaniowe przy rozliczeniu sprzedaży drugiego lokalu. Pozostała część środków uzyskanych ze sprzedaży drugiego lokalu nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Pytania

1)  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wszystkie wydatki poniesione od dnia sprzedaży pierwszego lokalu do dnia 31 grudnia 2026 r., obejmujące: obowiązkową spłatę kwoty 60 000 zł dokonaną przy sprzedaży pierwszego lokalu, raty kapitałowe i odsetkowe spłacane po sprzedaży pierwszego lokalu, końcową spłatę całego pozostałego zadłużenia dokonaną po sprzedaży drugiego lokalu, mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt 2 oraz art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo że środki wykorzystane do końcowej spłaty będą pochodziły ze sprzedaży drugiego lokalu?

2)  Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakładają na podatnika obowiązek wykazania, że wydatki na spłatę kredytu hipotecznego oraz pożyczki hipotecznej zostały poniesione z konkretnych środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży pierwszego lokalu, czy też dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wystarczające jest poniesienie tych wydatków w ustawowym terminie, niezależnie od źródła środków wykorzystanych do dokonania spłaty?

3)  Czy w przypadku gdy łączna wartość wydatków opisanych w pytaniu nr 1 osiągnie lub przekroczy kwotę 465 000 zł, stanowiącą przychód uzyskany ze sprzedaży pierwszego lokalu, cały dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4)  Czy sprzedaż drugiego lokalu mieszkalnego będzie stanowiła odrębne zdarzenie podatkowe, dla którego termin na wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe będzie liczony od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż tego lokalu, tj. do dnia 31 grudnia 2029 r., przy założeniu, że wydatki uwzględnione przy rozliczeniu sprzedaży pierwszego lokalu nie zostaną ponownie uwzględnione przy rozliczeniu sprzedaży drugiego lokalu?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem odpowiedź na wszystkie przedstawione pytania powinna być twierdząca. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkami na własne cele mieszkaniowe są między innymi wydatki poniesione na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tych zobowiązań, zaciągniętych przed uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele mieszkaniowe określone w ustawie. Ponadto art. 21 ust. 30a ustawy wprost przewiduje możliwość uwzględnienia spłaty kredytu lub pożyczki dotyczących zbywanej nieruchomości również w sytuacji, gdy wydatki finansowane tym kredytem zostały uwzględnione przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu.

W przedstawionym stanie faktycznym oba zobowiązania zostały zaciągnięte przed sprzedażą pierwszego lokalu i służyły realizacji Pana własnych celów mieszkaniowych, tj. nabyciu oraz remontowi i wykończeniu lokali mieszkalnych. Od dnia sprzedaży pierwszego lokalu sukcesywnie dokonuje Pan spłaty tych zobowiązań, natomiast ich całkowita spłata nastąpi przed upływem ustawowego terminu, tj. do dnia 31 grudnia 2026 r. Pana zdaniem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zastosowania zwolnienia od obowiązku wykazania, że końcowa spłata została dokonana z tych samych środków pieniężnych, które zostały uzyskane ze sprzedaży pierwszego lokalu.

Przepisy ustawy nie przewidują obowiązku zachowania tożsamości środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości ani obowiązku ich przechowywania do momentu poniesienia wydatków na własne cele mieszkaniowe. Decydujące znaczenie ma poniesienie kwalifikowanych wydatków w ustawowym terminie oraz ich wysokość, a nie techniczne źródło środków wykorzystanych do dokonania zapłaty. W konsekwencji wszystkie spłaty kapitału i odsetek dokonane od dnia 4 sierpnia 2023 r. do dnia 31 grudnia 2026 r. powinny zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe związane ze sprzedażą pierwszego lokalu, niezależnie od faktu, że końcowa spłata zostanie sfinansowana ze środków uzyskanych ze sprzedaży drugiego lokalu. Jeżeli łączna wartość tych wydatków osiągnie lub przekroczy kwotę 465.000 zł, odpowiadającą przychodowi uzyskanemu ze sprzedaży pierwszego lokalu, cały dochód uzyskany z tej sprzedaży powinien korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie sprzedaż drugiego lokalu będzie stanowiła odrębne zdarzenie podatkowe, dla którego termin na wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe należy liczyć od końca roku podatkowego, w którym nastąpi jego sprzedaż, tj. do dnia 31 grudnia 2029 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

(t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)  innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data i forma nabycia. Jeżeli odpłatne zbycie następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku w którym nastąpiło nabycie, transakcja ta nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej wcześniej ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości może jednak korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przy czym, zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei, jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jasno wynika więc, że kredyt (pożyczka), na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych musi być kredytem (pożyczką) zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1.

Kolejnym z celów mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zwolnienia jest wskazana w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Powyższe wskazuje więc, że spłacany kredyt nie może być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Zatem - w przypadku art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - musi to być kredyt (pożyczka) zaciągnięty przez podatnika na spłatę kredytu udzielonego na cele określone w pkt 1. Istotne jest to, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Jednakże należy podkreślić, że w sytuacji, gdy kredyt przeznaczony na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi część kredytu przeznaczonego na spłatę również innych zobowiązań kredytowych, za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się jedynie wydatki proporcjonalnie przypadające na kredyt mieszkaniowy, na co wskazuje powołany wyżej art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku skorzystania z omawianego zwolnienia w sytuacji, gdy kredy służy m.in. spłacie kredytu mieszkaniowego w części zaciągniętego na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wyjaśniam, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „lokalu mieszkalnego”. Zatem dla zdefiniowania tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 232).

Stosownie do art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

W przypadku natomiast skorzystania z omawianego zwolnienia w sytuacji, gdy kredyt służy m.in. spłacie kredytu mieszkaniowego w części zaciągniętego na remont/wykończenie lokalu mieszkalnego wskazuję, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wprost w katalogu wydatków mieszkaniowych wydatków na wykończenie lokalu (budynku), ale też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego budynku, służące jego utrzymaniu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu (budynku) mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu (budynku). W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu (budynku) mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu (budynku). Pojęcie „trwałość” nie polega na tym, że nie można mebli zdemontować tylko na tym, że po zdemontowaniu tracą one swoją funkcję.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym lokalu (budynku) mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego. W praktyce więc przy rozpatrywaniu przesłanek pozwalających na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej, zarówno w przypadku remontu, budowy, jak i wykończenia nieruchomości ponoszone są wydatki o zbliżonym charakterze.

Niezależnie od powyższego, wyjaśnienia wymaga, że 14 października 2021 r. została wydana przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej interpretacja ogólna z dnia 13 października 2021 r., Nr DD2.8202.4.2020, w sprawie stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z kwalifikacją niektórych wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków stanowiących realizację celu mieszkaniowego.

Przenosząc powołane przepisy prawa na grunt opisanego zdarzenia przyszłego i odnosząc się do Pana wątpliwości, należy stwierdzić co następuje:

W zakresie pytań nr 1 i 2

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają wymogu tzw. tożsamości środków. Żeby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, konieczne jest jedynie, aby w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, poniósł wydatki (np. spłatę kredytu zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe) w wysokości odpowiadającej uzyskanemu przychodowi.

Środki pieniężne są ze swojej istoty rzeczą oznaczoną co do gatunku, pełniącą funkcję powszechnego miernika wartości. W związku z tym przepisy ustawy o PIT nie nakładają na podatników obowiązku dokonywania zapłaty za wydatek konkretnymi środkami pieniężnymi. Okoliczność, że ostateczna spłata kredytu hipotecznego i pożyczki nastąpi z pieniędzy pozyskanych fizycznie ze sprzedaży drugiego lokalu mieszkalnego, jest z punktu widzenia przepisów podatkowych całkowicie obojętne.

Decydujące znaczenie ma wyłącznie fakt powstania przychodu ze zbycia pierwszej nieruchomości oraz fakt poniesienia w ustawowym terminie (do grudnia 2026 r.) wydatków zdefiniowanych w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT. Warunek wydatkowania przychodu uznaje się za spełniony niezależnie od tego, z jakich środków uregulowane zostanie zobowiązanie kredytowe wobec banku.

W zakresie pytania nr 3

Wskazany wyżej przepis art. 21 ust. 1pkt 131 ustawy o PIT opiera się na schemacie proporcjonalnym. Zgodnie z jego treścią, kwota zwolniona z podatku stanowi iloczyn uzyskanego dochodu i wskaźnika, którym jest udział wydatków na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia.

Jeżeli w Pana przypadku łączna udokumentowana kwota wydatków osiągnie lub przekroczy kwotę uzyskanego przychodu tj. 465.000 zł, doprowadzi to do zwolnienia z opodatkowania całego dochodu uzyskanego ze sprzedaży pierwszego mieszkania.

W zakresie pytania nr 4:

Zbycie każdej nieruchomości (jeżeli nie następuje w ramach działalności gospodarczej) należy oceniać jako niezależne od siebie zdarzenie generujące odrębny przychód. Zatem planowana przez Pana sprzedaż drugiego lokalu mieszkalnego (w trzecim kwartale 2026 r.) wyznaczy odrębny moment powstania przychodu na gruncie art.10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Bieg trzyletniego terminu na ewentualne wydatkowanie przychodu ze zbycia drugiego mieszkania rozpocznie się od końca roku podatkowego, w którym nastąpi jego sprzedaż (tj. od końca 2026 r.) i ostatecznie upłynie z dniem 31 grudnia 2029 r.

Należy zaznaczyć tu, że konkretne kwoty spłaconego kredytu oraz pożyczki, które zostały już przez Pana zaliczone do limitu zwolnienia (i wykazane w rozliczeniu PIT-39) w związku z odpłatnym zbyciem pierwszego lokalu mieszkalnego, nie będą mogły stanowić wydatku kwalifikowanego dla potrzeb rozliczenia przychodu ze zbycia drugiego lokalu.

Mając na uwadze powyższe, Pana stanowisko w zakresie wszystkich zadanych pytań należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W trybie wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie prowadzimy postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.