0113-KDIPT2-2.4011.600.2026.3.KR

Interpretacja indywidualna  – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-     nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do udziału w działce nr A nabytego w drodze spadku po Pana babci,

-     prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 15 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z 31 lipca 2026 r. (data wpływu 4 sierpnia 2026 r.) oraz pismem z 29 sierpnia 2026 r. (data wpływu 1 września 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu (…) 2022 r. nastąpiło zbycie przez Pana nieruchomości o powierzchni 1,41 ha, na którą składa się 0,96 ha gruntów rolniczych, 0,43 ha lasu oraz pozostała część 0,02 ha na terenach dróg publicznych klasy funkcjonalno-technicznej. Sprzedaż ww. nieruchomości została stwierdzona aktem notarialnym Repertorium A Nr (…). Powyżej wymieniony akt notarialny potwierdza, że sprzedana przez Pana działka nr A wraz z działkami: nr B obszar 0,61 ha, nr C obszar 0,69 ha, nr D obszar 0,32 ha wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego i w rozumieniu ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego.

Nabywca gospodarstwa rolnego oświadczył, że nabyte gospodarstwo zamierza włączyć do prowadzonego przez siebie gospodarstwa rodzinnego celem jego powiększenia, nabywca oświadczył także, że nabyte gospodarstwo będzie prowadził przez okres co najmniej 5 lat od daty nabycia.       

Uzupełnienie stanu faktycznego

W piśmie z 31 lipca 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1)     kiedy (podać datę) nabył Pan nieruchomość o powierzchni 1,41 ha (działkę nr A wraz z działkami: nr B, nr C, nr D) będącą przedmiotem dokonanej w 2022 r. sprzedaży? W jaki sposób (w drodze jakiej czynności prawnej – umowy lub zdarzenia prawnego np. kupno, spadek, darowizna, inna – jaka?) nabył Pan ww. nieruchomość? W przypadku wskazania, że nabycie nastąpiło w drodze spadku należy wskazać dokładną datę śmierci spadkodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę ww. nieruchomości, a także czy został przeprowadzony dział spadku, datę jego przeprowadzenia oraz skutki prawne przeprowadzonego działu spadku dla każdego spadkobiercy;

Odpowiedź: Działkę nr A nabył Pan częściowo w wyniku spadku po Pana babci A.B. z domu C. zmarłej w dniu (…) 2011 r.

Nabycie przez Pana części, tj. 2/9 spadku po Pana babci A.B. potwierdzone zostało w postanowieniu wydanym przez Sąd (…) w (…) (…) Wydział Cywilny w dniu (…) 2017 r. Spadek został nabyty na podstawie testamentu notarialnego z dnia (…) 2011 r.

Spadkodawca – A.B. nabyła działkę nr A w dniu (…) 1976 r.

W testamencie notarialnym z dnia (…) 2011 r. A.B. z domu C. do dziedziczenia całego spadku po sobie powołała:

-     syna D.B. w udziale wynoszącym 1/9

-     wnuka F.G. w udziale wynoszącym 2/9

-     syna H.B. w udziale wynoszącym 6/9

W testamencie z dnia (…) 2011 r. spadkodawca – A.B. zobowiązała ww. powołanych do spadku, by dokonali działu spadku w ten sposób, że:

-        D.B. nabędzie cały jej udział w niezabudowanej działce nr B,

-        F.G. nabędzie cały jej udział w niezabudowanej działce nr A,

-        H.B. nabędzie wszystkie jej udziały w pozostałych nieruchomościach w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami.

Zobowiązanie wynikające z testamentu zostało zrealizowane w akcie notarialnym z dnia (…) 2022 r. Repertorium A nr (…) obejmującym Ugodę i częściowy dział spadku.

W dniu częściowego działu spadku był Pan właścicielem udziału w działce nr A, Pana udział wynosił 24/144, pozostałe udziały w działce A, tj. 120/144 nabył Pan w ramach działu spadku.

Wszyscy spadkobiercy po zmarłych: I.B. (zmarł (…) 1993 r.) oraz jego małżonce A.B. dokonali w dniu 24 maja 2022 r. działu spadku w ten sposób, że:

-     położoną w miejscowości (…), gmina (…) działkę nr B obszaru 0,61 ha nabywa D.B.,

-     położoną w miejscowości (…), gmina (…) działkę nr A obszaru 1,41 ha nabywa F.G.,

-     położone w miejscowości (…), gmina (…) działki nr J obszaru 0,75 ha, zabudowaną nr K obszaru 0,18 ha, nr L/1 obszaru 0,27ha, nr Ł obszaru 0,30ha, nr M/1 obszaru 0,10 ha, nr N obszaru nr 0,08 ha, nr O o pow. 0,03 ha, nr P o pow. 0,17 ha, nr D obszaru 0,32 ha, nr C obszaru 0,69 ha, nr R o pow. 0,1446 ha, nr S/73 o pow. 0,2807 ha nabywa H.B.

2)     czy prowadził/prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej?

Jeśli tak – to: w jakim okresie? Czy wykorzystywał Pan ww. nieruchomość dla potrzeb działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej?

Odpowiedź: Nie prowadził i nie prowadzi Pan działalności gospodarczej, nie prowadził i nie prowadzi Pan działów specjalnych produkcji rolnej.

3)     czy ww. nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1344 ze zm.), lub wchodziła w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ww. przepisów, które stanowią, że gospodarstwem rolnym jest obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym?

W przypadku pozytywnej odpowiedzi należy wskazać powierzchnię tego gospodarstwa oraz powierzchnię każdej z działek gruntu oraz rodzaj gruntów, wynikający   z ewidencji gruntów wchodzących w jego skład, stosownie do treści § 8 i § 9 rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 219 ze zm.).

Jak była sklasyfikowana ww. nieruchomość, tj. cyt. „grunty rolnicze, las oraz pozostała część na terenach dróg publicznych klasy funkcjonalno-technicznej w ewidencji gruntów i budynków? 

Odpowiedź: Działka nr A wchodziła w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

Działki nr B, nr C i nr D także wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

Działki nr A, nr B, nr C i nr D zostały sprzedane jako gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55³ Kodeksu cywilnego i w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Wypis z rejestru gruntów wydany przez Starostę (…) w dniu (…) r. określa:

-          działkę nr A pow. 1,41ha /klasa użytków: RV i RVI-grunty orne, ŁIV i ŁV łąki trwałe, LsIV- lasy/

-          działkę nr B pow. 0,61 ha/klasa użytków: RIVb-grunty orne, ŁIV łąki trwałe/

-          działkę nr D pow. 0,32 ha/klasa użytków: RV-grunty orne/

-          działkę nr C pow. 0,69 ha/klasa użytków: RV- grunty orne/

-          szczegółowy podział działki nr A pochodzi z wypisu z planu zagospodarowania przestrzennego wydanego przez Urząd Miejski w (…) w dniu (…) 2021 r. z którego wynika, że działka nr A znajduje się częściowo 0,96 ha na terenach rolniczych, 0,43 ha na terenach lasów pozostała część działki tj. 0,02 ha znajduje się na terenach dróg publicznych klasy funkcjonalno-technicznej. Wszystkie powyższe informacje zostały opisane w akcie notarialnym sprzedaży ww. działek.

4)     w jaki sposób wykorzystywał Pan ww. nieruchomość przez cały okres jej posiadania? W szczególności:

a)     czy nieruchomość była użytkowana rolniczo (produkcja rolna)?

b)     czy korzystał z niej Pan dla celów prowadzenia działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej?

Jeśli tak – w jakim okresie lub okresach i w jaki sposób Pan z niej korzystał?

c)      czy korzystał z niej Pan dla swoich celów osobistych (w jaki sposób?)?

d)     czy oddawał ją Pan w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów?

Jeśli tak – to proszę, żeby Pan podał: w jakim okresie udostępniał Pan nieruchomość osobom trzecim? Czy udostępniał Pan nieruchomość odpłatnie czy bezpłatnie?

Odpowiedź: W okresie od dnia (…) 2011 r., tj. od dnia nabycia spadku po A.B. do dnia 24 maja 2022 r., tj. do dnia Umowy częściowego działu spadku był Pan współwłaścicielem wraz z pozostałymi spadkobiercami działki nr A, Pana udział w działce nr A wynosił w ww. okresie 24/144.

a)     działka była wykorzystywana rolniczo przez spadkobiercę H.B. posiadającego udział 81/144, H.B. korzystał z działki nieodpłatnie,

b)     nie prowadził Pan żadnej działalności gospodarczej, ani też działów specjalnej produkcji rolnej z wykorzystaniem działki nr A,

c)      nie korzystał Pan z działki dla swoich celów osobistych,

d)     działka nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów.

Działka była wykorzystywana na cele rolnicze nieodpłatnie przez H.B. za zgodą pozostałych spadkobierców, tj. jego brata D.B. i siostrzeńca F.G.

5)     czy odpłatne zbycie przez Pana ww. nieruchomości nastąpiło w wykonywaniu działalności  gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku  dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, z późn. zm.)?

Odpowiedź: Odpłatne zbycie przez Pana nieruchomości działki nr A nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

6)     czy ww. nieruchomość w dniu sprzedaży była zabudowana? Jeśli tak to należy wskazać rodzaj zabudowań;

Odpowiedź: Działka nr A oraz pozostałe działki, tj. nr B, nr C i nr D w dniu sprzedaży nie były zabudowane.

7)     w związku z informacją: „(…) Nabywca gospodarstwa rolnego oświadczył, że nabyte gospodarstwo zamierza włączyć do prowadzonego przez siebie gospodarstwa rodzinnego celem jego powiększenia, nabywca oświadczył także, że nabyte gospodarstwo będzie prowadził przez okres co najmniej 5 lat od daty nabycia. (…)”, proszę, żeby Pan podał:

a)     czy oświadczenie nabywcy nieruchomości (gospodarstwa rolnego), zostało zawarte w akcie notarialnym umowy sprzedaży?

b)     czy ww. nieruchomość została sprzedana rolnikowi, który posiada gospodarstwo rolne?

c)      na jakie cele ww. nieruchomość została nabyta przez kupującego?

d)     czy ww. nieruchomość po sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego?

Odpowiedź: Informacje dotyczące nabywcy nieruchomości zostały zawarte w akcie notarialnym Umowa sprzedaży z dnia (…) 2022 r. Repertorium A nr (…) i tak w ust. IV na stronie 4, 5 i 6 aktu notarialnego, nabywca gospodarstwa rolnego (działek nr A, nr B, nr C, nr D) oświadcza, że:

1)     „znany jest mu stan prawny oraz faktyczny opisanych w ust. I-III tego aktu nieruchomości”,

2)      „jest właścicielem gruntów rolnych położonych w gminie (…), łącznego obszaru 2,7192ha, które to grunty stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55³ Kodeksu cywilnego i ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym”,

3)     „posiada kwalifikacje rolnicze, gdyż posiada on wykształcenie wyższe inne niż rolnicze o którym mowa w art. 6 ust. 2 pkt 2 lit. c ww. ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego i posiada co najmniej 3-letni staż pracy w rolnictwie, a także jest on od ponad 5 lat właścicielem gruntów rolnych położonych w gminie (…)”’

4)     „od co najmniej 5 lat zamieszkuje w gminie (…) na obszarze której położone są ww. nieruchomości rolne wchodzące w skład gospodarstwa rolnego”’

5)     „przez okres co najmniej 5 lat osobiście prowadzi gospodarstwo rolne (rodzinne) położne w miejscowości (…) o łącznej powierzchni 2,7192 ha, pracuje w tym gospodarstwie rolnym i podejmuje wszelkie decyzje dotyczące prowadzenia działalności rolniczej w tym gospodarstwie, w którym łączna powierzchnia użytków rolnych nie jest większa niż 300 ha

- a wobec powyższego spełnia on warunki określone w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. Nr 64, poz. 592 ) i jest rolnikiem indywidualnym w rozumieniu tej ustawy, a zatem stosownie do treści art. 2a tej ustawy może być nabywcą nieruchomości rolnej”’

6)     „nabywaną niniejszym aktem nieruchomość zamierza włączyć do prowadzonego przez siebie gospodarstwa rodzinnego, celem jego powiększenia, a także zamierza on dalej prowadzić w/w gospodarstw rolne i z tego tytułu będzie nadal opłacał podatek rolny”’

7)     „gospodarstwo rolne powiększone w wyniku nabycia gruntów na podstawie niniejszej umowy sprzedaży będzie prowadził przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia”

w związku z powyższym informuje Pan, że:

a)     oświadczenie nabywcy gospodarstwa rolnego zostało zawarte w akcie notarialnym,

b)     ww. nieruchomość (gospodarstwo rolne) została sprzedana rolnikowi, który posiada gospodarstwo rolne,

c)      ww. gospodarstwo rolne zostało nabyte na cele rolnicze, powiększenie gospodarstwa rolnego nabywcy,

d)     nie posiada żadnych informacji wskazujących na utratę charakteru rolnego ww. nieruchomości.

W piśmie z 29 sierpnia 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1)     kto dziedziczył spadek po zmarłej Pana babci – A.B. i w jakich częściach (udziałach)?

Odpowiedź: Spadek po zmarłej w dniu (…) 2011 r. A.B. z domu C. dziedziczył:

-          syn D. syn I. i A. w 1/9 części,

-          wnuk F.G. syn Z. i Y. w 2/9 części,

-          syn H.B. syn I. i A. w 6/9 części.

2)     jakie składniki majątkowe wchodziły w skład masy spadkowej po zmarłej Pana babci – A.B.? Czy w skład spadku po ww. zmarłej, wchodziła działka nr A, działka nr B? Czy w skład spadku po ww. zmarłej, oprócz ww. nieruchomości/działek, wchodziły inne składniki majątkowe?

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan cyt. „H.B. nabędzie wszystkie jej udziały w pozostałych nieruchomościach w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami.” Czy w skład spadku po ww. zmarłej, wchodziły „pozostałe nieruchomości w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami”; proszę podać oznaczenie geodezyjne tej nieruchomości?

Czy w skład spadku po ww. zmarłej, wchodziła działka nr J, działka nr K, działka nr L/1, działka nr Ł, działka nr M/1, działka nr N, działka nr O, działka nr P, działka nr D, działka nr C, działka nr R, działka nr S/73?

Odpowiedź: W skład masy spadkowej po zmarłej A.B. wchodziły jej udziały w nieruchomościach :

-          położonych w gminie (…) działkach nr A, nr J, nr K, nr B o łącznej powierzchni 2,9500 ha, udział A.B. w ww. działkach wynosił: 5/8 części,

-          położonych w gminie (…) działkach nr R, nr S/73, nr T/74 o łącznej powierzchni 0,4323 ha, udział A.B. w ww. działkach wynosił: 5/8 części,

-          położonych w (…) gmina (…) działkach nr L/1, nr M/1, nr N, nr O, nr D, nr C, nr Ł o łącznej powierzchni 1,79 ha, udział A.B. w ww. działkach wynosił: 5/8 części,

-          położonej w (…) gmina (…) działce nr P o powierzchni 0,17 ha, udział A.B. w działce nr P wynosił 5/8 części.

3)     w jaki sposób (w drodze jakiej czynności prawnej – umowy lub zdarzenia prawnego np. kupno, spadek, darowizna, inna – jaka?) została nabyta przez Pana babcię działka nr A? W przypadku wskazania, że nabycie przez A.B. nastąpiło w drodze spadku należy wskazać dokładną datę śmierci spadkodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę przedmiotowej działki/nieruchomości, a także czy został przeprowadzony dział spadku, datę jego przeprowadzenia oraz skutki prawne przeprowadzonego działu spadku dla każdego spadkobiercy;

Odpowiedź: Działka nr A została nabyta przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1975 r. (w uzupełnieniu do wniosku z dnia 31 lipca 2026 r. omyłkowo podano datę (…) 1976 r.).

4)     kiedy (proszę podać dokładną datę) i w jaki sposób (w drodze jakiej czynności prawnej – umowy lub zdarzenia prawnego np. kupno, spadek, darowizna, inna – jaka?) została nabyta przez Pana babcię działka nr B, pozostałe nieruchomości w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami? W przypadku wskazania, że nabycie przez A.B. nastąpiło w drodze spadku należy wskazać dokładną datę śmierci spadkodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę przedmiotowej działki/nieruchomości, a także czy został przeprowadzony dział spadku, datę jego przeprowadzenia oraz skutki prawne przeprowadzonego działu spadku dla każdego spadkobiercy;

Odpowiedź: Działka nr B została nabyta przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1975 r.

5)     kiedy (proszę podać dokładną datę) i w jaki sposób (w drodze jakiej czynności prawnej – umowy lub zdarzenia prawnego np. kupno, spadek, darowizna, inna – jaka?) została nabyta przez Pana babcię działka nr J, działka nr K, działka nr L/1, działka nr Ł, działka nr M/1, działka nr N, działka nr O, działka nr P, działka nr D, działka nr C, działka nr R, działka nr S/73? W przypadku wskazania, że nabycie przez A.B. nastąpiło w drodze spadku należy wskazać dokładną datę śmierci spadkodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę przedmiotowej działki/nieruchomości, a także czy został przeprowadzony dział spadku, datę jego przeprowadzenia oraz skutki prawne przeprowadzonego działu spadku dla każdego spadkobiercy;

Odpowiedź: Działki nr J i nr K zostały nabyte przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1975 r.

6)     czy A.B. nabyła działkę nr A, działkę nr B, pozostałe nieruchomości w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami, w całości do majątku osobistego, czy też na współwłasność, a jeżeli na współwłasność to w jakim udziale i z kim? W przypadku, jeżeli nabycia dokonano w trakcie trwania związku małżeńskiego, proszę wskazać czy nastąpiło ono do majątku wspólnego małżonków;

Odpowiedź: Działki nr R, nr S/73, nr T/74 zostały nabyte przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1976 r.

7)     czy A.B. nabyła działkę nr J, działkę nr K, działkę nr L/1, działkę nr Ł, działkę nr M/1, działkę nr N, działkę nr O, działkę nr P, działkę nr D, działkę nr C, działkę nr R, działkę nr S/73, w całości do majątku osobistego, czy też na współwłasność, a jeżeli na współwłasność to w jakim udziale i z kim? W przypadku, jeżeli nabycia dokonano w trakcie trwania związku małżeńskiego, proszę wskazać czy nastąpiło ono do majątku wspólnego małżonków;

Odpowiedź: Działki nr L/1, nr M/1, nr N, nr O, nr C, nr D, nr Ł zostały nabyte przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) 1982 r.

Akty własności ziemi dotyczące ww. działek zostały wystawione na podstawie art. 1, 5, 12 ustawy z dnia 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych.

W aktach własności nabycie własności nieruchomości określono jako nieodpłatnie na podstawie samoistnego posiadania od 1950 r.

I.B. i A.B. w dniu (…) 1971 r. to jest w dniu wejścia w życie ustawy o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych pozostawali w związku małżeńskim, który trwała aż do śmierci I.B. i w którym nieprzerwanie obowiązywał ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

I.B. zmarł (…) 1993 r.

W związku z powyższym wszystkie nabycia nieruchomości (działek) nastąpiły do majątku wspólnego małżonków.

8)     kto dziedziczył spadek po zmarłym I.B. i w jakich częściach (udziałach)?

Odpowiedź: Spadek po zmarłym (…) 1993 r. I.B. dziedziczyli:

-     żona A.B. w 4/16 częściach,

-     córka Z.Y., córka W.X. z domu B., syn H.B., syn D.B. po 3/16 części każde z nich.

9)     czy A.B. dziedziczyła spadek po zmarłym I.B.? W przypadku odpowiedzi twierdzącej należy wskazać w jakiej części (udziale);

Odpowiedź: A.B. dziedziczyła spadek po zmarłym I.B. w 4/16 częściach.

10)  jakie składniki majątkowe wchodziły w skład masy spadkowej po zmarłym I.B.? Czy w skład spadku po ww. zmarłym, wchodziła działka nr A, działka nr B, działka nr J, działka nr K, działka nr L/1, działka nr Ł, działka nr M/1, działka nr N, działka nr O, działka nr P, działka nr D, działka nr C, działka nr R, działka nr S/73? Czy w skład spadku po ww. zmarłym, oprócz ww. nieruchomości/działek, wchodziły inne składniki majątkowe? W przypadku nieruchomości stanowiących działki należy podać numery ewidencyjne działek.

Czy w skład spadku po ww. zmarłym, wchodziły „pozostałe nieruchomości w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami”; proszę podać oznaczenie geodezyjne tej nieruchomości?

Odpowiedź: W skład spadku po zmarłym I.B. wchodziły działki: nr A, nr J, nr K, nr B, nr R, nr S/73, nr T/74, nr L/1, nr M/1, nr N, nr O, nr D, nr C, nr P.

Działki: nr A, nr J, nr D, nr C, nr B, nr R, nr S/73, nr T/74, nr L/1, nr M/1, nr N, nr O są niezabudowane.

Działka nr K jest zabudowana wolnostojącym murowanym piętrowym budynkiem mieszkalnym wybudowanym w latach 80-tych XX stulecia.

11)  kiedy (proszę podać dokładną datę) i w jaki sposób (w drodze jakiej czynności prawnej – umowy lub zdarzenia prawnego np. kupno, spadek, darowizna, inna – jaka?) została nabyta przez I.B. działka nr A, działka nr B, nr J, działka nr K, działka nr L/1, działka nr Ł, działka nr M/1, działka nr N, działka nr O, działka nr P, działka nr D, działka nr C, działka nr R, działka nr S/73, pozostałe nieruchomości w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami? W przypadku wskazania, że nabycie przez I.B. nastąpiło w drodze spadku należy wskazać dokładną datę śmierci spadkodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę przedmiotowej działki/nieruchomości, a także czy został przeprowadzony dział spadku, datę jego przeprowadzenia oraz skutki prawne przeprowadzonego działu spadku dla każdego spadkobiercy;

Odpowiedź: Działka nr A została nabyta przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1975 r.

Działka nr B została nabyta przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1975 r.

Działki nr J i nr K zostały nabyte przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie aktu własności ziemi z dnia (…) 1975 r.

Działki nr L/1, nr M/1, nr N, nr O, nr C, nr D, nr Ł zostały nabyte przez A. i I.B. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) 1982 r.

12)  czy I.B. nabył działkę nr A, działkę nr B, działkę nr J, działkę nr K, działkę nr L/1, działkę nr Ł, działkę nr M/1, działkę nr N, działkę nr O, działkę nr P, działkę nr D, działkę nr C, działkę nr R, działkę nr S/73, pozostałe nieruchomości w gospodarstwie rolnym wraz z zabudowaniami, w całości do majątku osobistego, czy też na współwłasność, a jeżeli na współwłasność to w jakim udziale i z kim? W przypadku, jeżeli nabycia dokonano w trakcie trwania związku małżeńskiego, proszę wskazać czy nastąpiło ono do majątku wspólnego małżonków;

Odpowiedź: Wszystkie wchodzące w skład majątku po I.B. zostały nabyte na współwłasność do majątku wspólnego I. i A.B.

13)  czy w dniu 24 maja 2022 r. przeprowadzony został częściowy dział spadku czy dział spadku? Wskazuje Pan w treści uzupełnienia wniosku na „dział spadku” i „częściowy dział spadku”. Po kim przeprowadzono ww. dział spadku/częściowy dział spadku?

Odpowiedź: W dniu 24 maja 2022 r. został sporządzony w (…) w (…) Akt Notarialny (Repertorium A nr (…)), Notariusz sporządzający ww. Akt Notarialny nadał aktowi tytuł: Ugoda oraz Umowy Częściowego Działu Spadków.

Częściowy dział spadku został przeprowadzony zgodnie z testamentem A.B. i dotyczył udziałów A.B. w działkach nr B, nr A, nr J, nr K, nr L/1, nr M/1, nr N, nr O, nr C, nr D, nr Ł, oraz spadku po I.B.

14)  pomiędzy jakimi osobami (stronami) został dokonany w dniu 24 maja 2022 r. dział spadku/częściowy dział spadku (należy wskazać wszystkich uczestników biorących udział w dziale spadku/częściowym dziale spadku)?

Odpowiedź: W częściowym dziale spadków uczestniczyli:

Z.Y., W.X., H.B., D.B. jako spadkobiercy po I.B. oraz H.B., F.G., D.B. jako spadkobiercy po A.B.

W akcie notarialnym określono , że „Z.Y., W.X., H.B., D.B., F.G. jako spadkobiercy i następcy prawni zmarłych I. i A.B. dokonują działu spadków, w ten sposób, że:

-          działkę nr B nabywa D.B.,

-          działkę nr A nabywa F.G.,

-          działki nr J, nr K, nr L/1, nr M/1, nr Ł, nr N, nr O, nr C, nr D, nr P, nr R, nr S/73 , nr T/74 nabywa H.B.

15)  czy ww. dział spadku/częściowy dział spadku nastąpił nieodpłatnie, czy też ze spłatą lub dopłatą na rzecz innych spadkobierców?

Odpowiedź: Pomiędzy F.G., W.X., H.B. i D.B. nie dochodzi, jak też w przyszłości nie będzie dochodzić do żadnych rozliczeń finansowych, ani rzeczowych, a zatem częściowe działy spadków mają charakter nieodpłatny, pomiędzy F.G., H.B. i D.B. a Z.Y. doszło do rozliczeń finansowych:

-          H.B. wypłacił Z.Y. tytułem spłaty kwotę: 90 175,50 zł,

-          F.G. wypłacił Z.Y. tytułem spłaty kwotę: 38 280,00 zł,

-          D.B. wypłacił Z.Y. tytułem spłaty kwotę: 16 544,50 zł.

16)  jakie składniki majątkowe były przedmiotem ww. działu spadku/częściowego działu spadku i w jakich udziałach?

Odpowiedź: Przedmiotem częściowego działu spadków były działki nr A, nr B, nr J, nr K, nr L/1, nr Ł, nr M/1, nr N, nr O, nr C, nr D, nr P, nr R, nr S/73, nr T/74.

17)  jakie skutki prawnopodatkowe miał dział spadku/częściowy dział spadku dla wszystkich uczestników działu spadku/częściowego działu spadku, w tym dla Pana? Należy wskazać, kto i w jakich udziałach nabył poszczególne składniki majątkowe w drodze działu spadku/częściowego działu spadku, w tym Pan? Które podmioty zostały zobowiązane do dokonania spłaty, a które do otrzymania spłaty a także których składników majątkowych dotyczyły spłaty i dopłaty?

Odpowiedź: W drodze działu spadków:

-          działkę nr B w całości nabywa D.B.,

-          działkę nr A w całości nabywa F.G.,

-          działki nr J, nr K, nr L/1, nr M/1, nr Ł, nr N, nr O, nr C, nr D, nr P, nr R, nr S/73, nr T/74 w całości nabywa H.B.

Spłaty wymienione w pkt 15 dotyczyły udziału Z.Y. w spadku po I.B.

18)  czy wartość rynkowa nabytych przez Pana składników majątkowych (w tym działki nr A) w wyniku działu spadku/częściowego działu spadku, mieściła się w udziale jaki przysługiwał Panu we wszystkich składnikach majątkowych nabytych przez Pana w spadku, czy może przekroczyła wartość Pana udziału? Czy wskutek działu spadku/częściowego działu spadku uzyskał Pan przysporzenie majątkowe ponad wartość rynkową nabytego przez Pana w spadku udziału w majątku spadkowym?

Należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku działu spadku doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość  o mniejszej powierzchni.

Odpowiedź: Wartość rynkowa nabytych przez Pana składników majątkowych - udziałów w działce nr A została wyceniona na 38 280,00 zł, taką też kwotę zapłacił Pan Z.Y. tytułem spłaty posiadanych przez nią udziałów w działce nr A jako spadkobiercy po I.B. Wartość rynkowa nabytych przez Pana udziałów w wyniku częściowego działu spadków po I. i A.B. przekroczyła wartość Pana udziału o kwotę 38 230,00 zł.

W wyniku częściowego działu spadków po I. i A.B. uzyskał Pan przysporzenie majątkowe o wartości 38 230,00 zł.

Pytanie

Czy przychody uzyskane z tytułu sprzedaży działki nr A jako części gospodarstwa rolnego korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, sprzedaż działki nr A składającej się z 0,96 ha terenów rolniczych, 0,43 ha terenów leśnych oraz 0,02 ha dróg publicznych klasy funkcjonalno-technicznej korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 w części dotyczącej sprzedaży 0,96 ha gruntów ornych, przychody uzyskane z tytułu sprzedaży 0,43 ha gruntów leśnych i 0,02 ha dróg podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm.) - za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego uregulowania wynika, że zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

-     grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym lub jego część składową,

-     sprzedawane jest całe gospodarstwo rolne lub jego część,

-     grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Pana zdaniem, cała działka nr A wchodzi w skład sprzedanego gospodarstwa rolnego a jedynie jej część nie jest gruntami o charakterze rolnym (las i droga).

W piśmie z 31 lipca 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazał Pan, że Pana stanowisko w spawie oceny prawnej odnośnie sformułowanego we wniosku pytania pozostaje niezmienne. Przychody uzyskane przez Pana z tytułu sprzedaży działki nr A są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W oczywisty sposób ww. zwolnienie nie obejmuje przychodów uzyskanych ze sprzedaży obszaru działki o pow. 0,43 ha, czyli lasu i obszaru 0,02 ha droga.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jak stanowi art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu nienastępującego w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło pięć lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Stosownie do art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W rozpatrywanej sprawie, należy odnieść się również do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że:

W uzasadnieniu Uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 7 ww. ustawy:

Podkreślenia wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”, należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 155 § 1 ww. Kodeksu:

Stosownie natomiast do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Natomiast jak stanowi art. 925 ww. Kodeksu:

Na mocy art. 926 § 1 ww. Kodeksu:

Stosownie do art. 1025 § 1 ww. Kodeksu:

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.  Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw, aż do momentu działu spadku.

Wobec tego nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, dla oceny, czy w wyniku działu spadku doszło do nabycia „ponad udział w spadku” należy porównać udział w spadku z udziałem wartości majątku otrzymywanego na wyłączną własność w wyniku działu spadku do wartości całej masy dzielonego majątku.

Celem z kolei postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Jak stanowi art. 195 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z treścią art. 196 § 1 ww. Kodeksu:

Natomiast w myśl art. 210 § 1 ww. Kodeksu:

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 ww. Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 212 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

Z powyższych przepisów wynika, że zniesienie współwłasności może nastąpić m.in. przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, poprzez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego, czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

-     podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

-     wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Jeżeli jednak na skutek dokonanego działu spadku/zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności. Ponadto, o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni.

W świetle powyższego, w przypadku dokonanej w 2022 r. sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr A, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres 5-ciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, należy liczyć od końca:

-          1975 r. – w odniesieniu do udziału w nieruchomości nabytego przez Pana w drodze spadku po zmarłej babci, gdyż w tym roku nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawczynię do majątku wspólnego małżonków, w myśl art. 10 ust. 5 w zw. z ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-          2022 r. - gdyż w drodze częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności nastąpiło nabycie udziału przekraczającego Pana pierwotny udział spadkowy.

Reasumując, sprzedaż działki nr A w udziale:

·      przypadającym na nabycie przez Pana w drodze spadku po Pana babci, nie stanowi dla Pana źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie, ustalonego zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 5 ww. ustawy (tj. 1975 r.);

·      przypadającym na nabycie przez Pana w drodze częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, stanowi dla Pana źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Pana tego udziału (tj. 2022 r.).

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie  z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału) lub prawa określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

W myśl art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Jednakże stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis zwalnia przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z odpłatnym zbyciem nie utraciły charakteru rolnego.

W tym miejscu wymaga podkreślenia, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1390 ze zm.) oraz załącznika do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Stosownie natomiast do treści § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Ponadto z § 9 ust. 2 wskazanego rozporządzenia wynika, że:

Z kolei zgodnie z § 9 ust. 3 powyższego rozporządzenia:

Wedle zaś § 9 ust. 4 cytowanego rozporządzenia:

Stosownie natomiast do § 9 ust. 5 ww. rozporządzenia:

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa wart. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

-     sprzedane grunty w momencie sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej), ewentualnie jego część składową,

-     grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Wyjaśnienia wymaga, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia będących własnością lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowią one gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

Poza tym, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest przede wszystkim:

-     cel jego nabycia,

-     faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości (bądź inne okoliczności związane z daną transakcją).

Wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że zamiarem ustawodawcy nie było objęcie zwolnieniem wszystkich przychodów z odpłatnego zbycia gospodarstw rolnych, a jedynie takich, które zbywca wykorzystywał w swojej działalności rolniczej, następnie sprzedał w tym samym celu – do wykorzystywania w działalności rolniczej nabywcy. Świadczy o tym bezspornie przesłanka negatywna zwolnienia zawarta w treści tego przepisu po średniku (utrata charakteru rolnego gruntów).

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych używa określenia „w związku” i nie definiuje, co należy rozumieć przez to pojęcie. Niewątpliwie więc chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej na cele inne niż rolne.

Oceniając spełnienie przesłanki dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Zamiar ten wynikać może z charakteru działalności prowadzonej przez nabywcę, jak również innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może również nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy powinny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że ocena spełnienia przesłanek zwolnienia wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi uwzględnić wszystkie, znane w dniu dokonywania sprzedaży, okoliczności dotyczące sposobu wykorzystywania gruntu przez nabywcę, w tym również obiektywnie i niewątpliwie wskazujące na to, że w wyniku sprzedaży charakter gruntu ulegnie zmianie. O możliwej zmianie charakteru gruntu mogą świadczyć takie okoliczności jak: położenie sprzedanej nieruchomości, jej wielkość, przydatność do działalności rolniczej po sprzedaży, rodzaj działalności prowadzonej przez nabywcę itp. Samo zaś oświadczenie nabywcy o włączeniu nabywanej działki do gospodarstwa rolnego złożone w akcie notarialnym w świetle okoliczności faktycznych może okazać się niemiarodajne i niewystarczające dla zastosowania zwolnienia (zob. wyrok NSA z 22 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 378/14).

Jednocześnie utraty charakteru rolnego, do którego w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie należy utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, ale jak wykazano powyżej – przede wszystkim w sensie faktycznym. W związku z tym, że w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie odwołano się do klasyfikacji gruntów, ich formalne dalsze klasyfikowanie do gruntów rolnych, jak również opłacanie podatku rolnego, nie ma istotnego znaczenia dla tej oceny (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 667/15).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w 2022 r. sprzedał Pan nieruchomość stanowiącą działkę nr A o powierzchni 1,41 ha, na którą składa się 0,96 ha gruntów rolniczych, 0,43 ha lasu oraz pozostała część 0,02 ha na terenach dróg publicznych klasy funkcjonalno-technicznej. Działka nr A wchodziła w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ustawy o podatku rolnym. Ww. nieruchomość (gospodarstwo rolne) została sprzedana rolnikowi, który posiada gospodarstwo rolne. Ww. gospodarstwo rolne zostało nabyte na cele rolnicze, powiększenie gospodarstwa rolnego nabywcy. Oświadczenie nabywcy gospodarstwa rolnego zostało zawarte w akcie notarialnym. Nabywca gospodarstwa rolnego oświadczył, że nabyte gospodarstwo zamierza włączyć do prowadzonego przez siebie gospodarstwa rodzinnego celem jego powiększenia, nabywca oświadczył także, że nabyte gospodarstwo będzie prowadził przez okres co najmniej 5 lat od daty nabycia.

Zatem, skoro jak wynika z opisu sprawy, sprzedana w 2022 r. działka nr A wchodziła w skład Pana gospodarstwa rolnego i w związku ze sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego, to stwierdzam, że przychód uzyskany z tej sprzedaży dotyczący udziału w działce nr A nabytego przez Pana w 2022 r. w drodze częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, w części przypadającej na grunty rolne korzysta ze zwolnienia wynikającego z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, przychód uzyskany z tej sprzedaży dotyczący udziału w działce nr A nabytego przez Pana w 2022 r. w drodze częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, w części przypadającej na grunty sklasyfikowane jako lasy i drogi publiczne, tj. grunty niewymienione jako wchodzące w skład gospodarstwa rolnego (niesklasyfikowane jako użytki rolne), nie jest objęty zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten w tej części podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, w tej części Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, sprzedaż udziału w działce nr A nabytego przez Pana w spadku po Pana babci, nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, do sprzedaży tego udziału w działce nr A nie znajduje zastosowania ww. zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na brak wystąpienia w odniesieniu do sprzedaży tego udziału przychodu, który mógłby podlegać temu zwolnieniu.

Wobec powyższego, w tej części Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ nadmienia, że przedstawiając opis stanu faktycznego wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku z 31 lipca 2026 r. nr działki P i nr O, z kolei w uzupełnieniu wniosku z 29 sierpnia 2026 r. wskazuje Pan działki nr P1 i nr O1. Mając na uwadze opis stanu faktycznego i merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, Organ przyjął, że miał Pan na myśli działki nr P i nr O i uznał ww. za oczywistą pomyłkę, która nie ma wpływu na merytoryczne rozstrzygniecie w niniejszej interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.