0112-KDSL1-2.4011.590.2026.2.AP

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w zakresie sformułowanych we wniosku pytań nr 1-4 w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 24 lipca2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 26 sierpnia 2026 r. (wpływ 26 sierpnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2 października 2014 r. pod firmą (…) pod kodami PKD 62.01.Z, 18.13.Z, 46.51.Z, 47.41.Z, 47.91.Z, 47.99.Z, 58.21.Z, 58.29.Z, 59.13.Z, 61.90.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z, 63.99.Z, 73.11.Z, 73.12.A, 74.10.Z, 74.20.Z, 85.60.Z, 90.03.Z, 95.11.Z, 95.12.Z. Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT”).

Złożony wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, obejmującego okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2021 r. (lata podatkowe 2020 i 2021). Opisana poniżej działalność była prowadzona w tym kształcie przez cały ten okres. W latach 2020-2021 Wnioskodawca rozliczał się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybraną przez Niego formą opodatkowania był podatek liniowy 19%.

Od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca opodatkowuje przychody z działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, w związku z czym wniosek nie obejmuje okresów po 31 grudnia 2021 r.

Usługi objęte wnioskiem były świadczone na rzecz Kontrahenta z siedzibą w Polsce, a stan faktyczny nie zawiera elementów transgranicznych.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 ze zm.).

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.) Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 30ca ustawy o PIT za lata podatkowe 2020 i 2021. Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poniżej przedstawiony zostanie wyczerpujący opis stanu faktycznego, gdzie Wnioskodawca opisuje prowadzoną działalność w branży informatycznej, następnie pytania interpretacyjne wraz ze stanowiskiem Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie programów komputerowych. W wyniku rozwijania oraz ulepszania oprogramowania są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania, dzięki czemu zakres jego funkcjonowania oraz użyteczności ulega rozszerzeniu. Wnioskodawca realizuje projekty polegające na opracowywaniu nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie produktów programistycznych.

Wnioskodawca realizował projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone były usługi wsparcia technicznego i modernizacji wdrożonych systemów.

W zakresie, w jakim czynności te miały charakter rutynowego, bieżącego utrzymania gotowego oprogramowania, nie miały one charakteru twórczego i nie są objęte zakresem złożonego wniosku, natomiast prace polegające na rozwijaniu i ulepszaniu wdrożonych systemów stanowiły element opisanej dalej działalności twórczej.

Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie były wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta. Wnioskodawca miał możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie był On związany sztywnymi godzinami pracy. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosił ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i utraty lub zmiany Kontrahenta, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania były wyborem Wnioskodawcy. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca świadczył usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na własne ryzyko i odpowiedzialność, ponosząc pełną odpowiedzialność za szkody powstałe w następstwie niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków umownych. Umowa nie przenosiła przy tym na Kontrahenta odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych czynności – odpowiedzialność tę ponosił Wnioskodawca na zasadach ogólnych prawa cywilnego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizował zlecenia programistyczne na rzecz swojego Kontrahenta oraz własne projekty deweloperskie (nieobjęte złożonym wnioskiem). Na potrzeby opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podzielił swoją działalność na poszczególne etapy:

1.    Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania – szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji.

2.    Opracowywanie i weryfikowanie koncepcji rozwiązań programistycznych – prace koncepcyjne i projektowe mające na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym Kontrahenta lub użytkownika programu i opracowanie systemu optymalizacji, włączając w to opracowanie lub usprawnienie algorytmów, sposobu przepływu danych, czy też prowadzenie procesów automatyzujących czynności wykonywanych ręcznie.

3.    Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja – tworzenie nowych lub ulepszanie/rozwijanie istniejących funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniających możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu w kodzie źródłowym koniecznych usprawnień, poprawek, czy też optymalizacji zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Analiza i poprawa błędów ujawnionych podczas testów oraz pierwszych (testowych i produkcyjnych) uruchomień są wykonywane w toku wytwarzania danego Oprogramowania i stanowią integralny element jego powstawania jako utworu. Wnioskodawca zaznacza przy tym, że ewentualne czynności o charakterze rutynowego, bieżącego utrzymania gotowego oprogramowania nie mają charakteru twórczego i nie są objęte zakresem złożonego wniosku.

4.    Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu – Wnioskodawca pracował również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane było dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

Wnioskodawca realizował zlecenia programistyczne na rzecz swojego Kontrahenta, a w szczególności:

(…)

W wyniku prowadzonych prac powstawały programy komputerowe – utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm. – dalej jako ustawa o PAIPP) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Na podstawie art. 8 ustawy o PAIPP twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do utworu jaki jest rezultatem jego działalności intelektualnej, jednocześnie w świetle art. 17 ww. ustawy Wnioskodawca ma prawo do korzystania z niego, rozporządzania nim oraz wynagrodzenia za korzystanie z niego.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia.

Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej, jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

-       materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);

-       Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym, Wnioskodawca twierdzi, że każdorazowy wynik Jego pracy stanowić będzie osobny element podlegający ochronie na podstawie ww. przepisu.

Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu i wyklucza zastosowanie oprogramowania dostępnego na rynku. Pracując nad wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczących narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych, ulepszonych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności Wnioskodawca zdobywał, poszerzał i łączył interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez niego systemów i aplikacji.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowania opierały się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmowały m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Działania te prowadzone były w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadził w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Działalność ta obejmowała prace rozwojowe. Wnioskodawca nie prowadził w jej ramach badań naukowych (badań podstawowych ani badań aplikacyjnych) w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe objęte wnioskiem były prowadzone od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2021 r., w ramach opisanego wyżej, realizowanego na rzecz Kontrahenta projektu, a ich celem było każdorazowo wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie Oprogramowania. Prace te każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym – formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu. Wyniki te były każdorazowo wykorzystane: autorskie prawa majątkowe do wytworzonych programów Wnioskodawca przenosił na Kontrahenta w ramach otrzymywanego wynagrodzenia, a wytworzone rozwiązania były wdrażane w rozwijanej aplikacji.

Działalność na rzecz Kontrahenta polegała na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Natomiast Oprogramowanie stworzone na rzecz Kontrahenta powodowało powstanie zupełnie nowych funkcjonalności co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX). Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz Kontrahenta opracowywał nowe programy komputerowe, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystywał przy planowaniu projektu, były technologie informatyczne, czyli jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować miał program przez Niego wytworzony.

W tym miejscu należy podkreślić, iż prace, z których Wnioskodawca wywodzi kwalifikowany dochód, nie polegały na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Preferencją Wnioskodawca objął wyłącznie tę część świadczonych usług, która polegała na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu Oprogramowania i której wykonanie potwierdza zarejestrowana w repozytorium kodu źródłowego zmiana powiązana z zadaniem projektowym. Pozostała część świadczonych usług – w tym czynności o charakterze rutynowego, bieżącego utrzymania gotowego oprogramowania – została wyodrębniona na podstawie ewidencji czasu i nie jest objęta złożonym wnioskiem.

Wynika to z faktu, że Wnioskodawca był twórcą swoich programów, z których osiągał przychód. Zgodnie z doktryną naukową i orzecznictwem, wkład twórczy jest przeciwieństwem rutynowości, rozumianych jako czynności mechaniczne. Wnioskodawca wytwarzał programy komputerowe – utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o PAIPP, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania.

Wnioskodawca nie był podmiotem, który pełni wyłącznie proste funkcje produkcyjne, ponieważ ponosił ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, a w jej następstwie zdobywał prawa do stworzonego dzieła.

Współpraca z Kontrahentem była prowadzona na podstawie zawartej w formie pisemnej umowy (umowy ramowej współpracy wraz z umową o przeniesieniu autorskich praw majątkowych), podpisanej przez obie strony; jej zmiany wymagały formy pisemnej pod rygorem nieważności. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca przenosił na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania (programów komputerowych i ich części, w tym kodów źródłowych), a także prawo do wykonywania praw zależnych, w zamian za wynagrodzenie.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych następowało na wszystkich znanych w chwili przeniesienia polach eksploatacji, obejmujących co najmniej pola właściwe dla programów komputerowych wskazane w art. 74 ust. 4 ustawy o PAIPP (trwałe lub czasowe zwielokrotnianie programu, jego tłumaczenie, przystosowywanie, zmiana układu lub inne zmiany, a także rozpowszechnianie). Przejście praw na Kontrahenta następowało z chwilą powstania (ustalenia) danego utworu, bez konieczności składania przez strony dodatkowych oświadczeń. Należne Wnioskodawcy wynagrodzenie obejmowało także wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz z tytułu powstrzymania się od wykonywania autorskich praw osobistych. Wobec tego otrzymywane przez Wnioskodawcę należności stanowią przychód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

W przypadku prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu Oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe zostały uprzednio przeniesione na Kontrahenta, Wnioskodawca nie był właścicielem ani współwłaścicielem rozwijanego oprogramowania, ani nie korzystał z niego na podstawie licencji wyłącznej – rozwijał je i ulepszał na zlecenie Kontrahenta, na podstawie łączącej strony umowy. W wyniku tych prac każdorazowo powstawały jednak nowe, odrębne od rozwijanego oprogramowania programy komputerowe (w szczególności nowe funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego), stanowiące samodzielne utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP, do których autorskie prawa majątkowe przysługiwały Wnioskodawcy i były – z chwilą ich ustalenia – przenoszone na Kontrahenta w ramach opisanego wyżej wynagrodzenia.

W okresie objętym wnioskiem model rozliczeń z Kontrahentem był jednolity. Na rzecz Kontrahenta – przedsiębiorstwa z branży (…) z siedzibą w Polsce – Wnioskodawca tworzył, rozwijał i ulepszał oprogramowanie, w szczególności aplikację mobilną (…). Wynagrodzenie z tego tytułu było rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych i dokumentowane fakturą zawierającą jedną pozycję zatytułowaną „Usługi programistyczne”, przy której – pomocniczo, jako podstawa kalkulacji wynagrodzenia – wskazywana była liczba godzin pracy poświęconych w danym miesiącu na wytworzenie Oprogramowania.

Zgodnie z umową zawartą z tym Kontrahentem, w ramach wynagrodzenia za prace programistyczne Wnioskodawca przenosił na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe do wytworzonego Oprogramowania. Praca rozliczana w ramach pozycji „Usługi programistyczne” miała w przeważającej części charakter twórczy – obejmowała wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania, w tym wykonywane w toku tworzenia danego utworu czynności projektowe, testy oraz poprawki będące integralnym elementem powstawania programu komputerowego. W zakresie, w jakim w danym miesiącu wystąpiły czynności niemające charakteru twórczego w zakresie tworzenia oprogramowania, Wnioskodawca wyodrębniał je – według opisanego niżej dziennego klucza czasowego – na podstawie ewidencji czasu pracy i nie obejmował ich ulgą. Preferencyjną stawką 5% na podstawie przepisów o IP Box Wnioskodawca obejmuje wyłącznie tę część przychodu z pozycji „Usługi programistyczne”, która odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, ustaloną w oparciu o udział czasu pracy twórczej (godzin poświęconych na wytworzenie Oprogramowania) w całości czasu pracy w danym miesiącu.

Udział wynagrodzenia objętego preferencją w pozycji „Usługi programistyczne” Wnioskodawca ustalał w oparciu o obiektywnie weryfikowalny klucz czasowy, którego jednostką odniesienia był pojedynczy dzień świadczenia usług. Dzień, w którym Wnioskodawca realizował co najmniej jedno konkretne zadanie twórcze polegające na wytworzeniu, rozwinięciu lub ulepszeniu Oprogramowania – potwierdzone zarejestrowaną w repozytorium kodu źródłowego zmianą (commitem) powiązaną z odpowiadającym jej zadaniem projektowym – był traktowany jako dzień pracy twórczej, a czas świadczenia usług przypadający na ten dzień był – zgodnie z przyjętym, zachowawczym kluczem klasyfikacji – w całości zaliczany do czasu poświęconego na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Udział procentowy prac twórczych w danym miesiącu Wnioskodawca ustalał jako iloraz sumy godzin dni twórczych do sumy wszystkich godzin świadczenia usług w tym miesiącu wynikających z ewidencji czasu, a tak ustalony udział stosował do pozycji „Usługi programistyczne” traktowanej jako całość. Sposób ten odpowiada metodzie ustalenia udziału dochodu kwalifikowanego proporcją czasu, wskazanej w Objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX) dla sytuacji, w której umowa nie wyodrębnia osobnego wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Praca nad Projektem odbywała się w powtarzalnym rytmie dnia roboczego, zorganizowanym wokół realizowanych zadań projektowych. Zgodnie z praktyką przyjętą w Projekcie zmiany w kodzie źródłowym rejestrowane były w dniu wykonywania pracy nad danym zadaniem. Zarejestrowana w repozytorium zmiana potwierdza zatem, że w danym dniu Wnioskodawca prowadził prace nad wytwarzaniem, rozwijaniem lub ulepszaniem Oprogramowania. Wykonywane w takich dniach czynności towarzyszące – uzgodnienia zespołowe dotyczące realizowanych zadań, analiza wymagań realizowanego zadania oraz przegląd kodu – dotyczyły bezpośrednio tych prac i stanowiły nieodłączny element procesu wytwarzania Oprogramowania.

Przyjęta metoda miała charakter zachowawczy i nie zawyżała deklarowanego udziału: w razie wątpliwości dany dzień traktowany był jako niekwalifikowany, a w przypadku równoległej realizacji kilku zadań w danym dniu czas tego dnia liczony był tylko raz, bez sumowania nakładających się zadań. Dni, w których nie świadczono usług, pomijano. Czas świadczenia usług Wnioskodawca ewidencjonował z dokładnością do godzin. Dla części miesięcy objętych wnioskiem ewidencja czasu zawierała rozbicie godzin na poszczególne dni; dla pozostałych miesięcy udokumentowana suma miesięczna godzin jest wielkością wiążącą, a ustalenie, w których dniach danego miesiąca Wnioskodawca świadczył usługi – dokonywane wyłącznie na potrzeby przypisania prac twórczych do poszczególnych dni – następuje na podstawie kalendarza dni roboczych (od poniedziałku do piątku, z wyłączeniem dni ustawowo wolnych od pracy). Podkreślić należy, że przypisanie to nie wpływa na łączną, udokumentowaną liczbę godzin świadczenia usług: wielkością wiążącą pozostaje zawsze suma godzin wynikająca z miesięcznego raportu czasu, a kalendarz dni roboczych służy wyłącznie technicznemu rozłożeniu tej sumy na poszczególne dni w celu powiązania jej z udokumentowanymi pracami twórczymi; nie wpływa ono również na to, które dni stanowiły dni pracy twórczej – o tym rozstrzygają wyłącznie zarejestrowane zmiany w kodzie źródłowym powiązane z zadaniami projektowymi. Niezależnie od źródła czasu udział procentowy prac twórczych ustalany był wyłącznie na podstawie ewidencji czasu. Liczba godzin wskazana pomocniczo na fakturze miała charakter orientacyjny i nie była wykorzystywana w obliczeniach.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca osiągał również przychody nieobjęte złożonym wnioskiem, tj. nieobjęte ulgą IP Box – w szczególności z tytułu innych usług niemających charakteru twórczego w zakresie tworzenia oprogramowania, z tytułu własnych projektów deweloperskich Wnioskodawcy, a także z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności i z innych przychodów operacyjnych. Przychody te podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Są one wyodrębniane w prowadzonej przez Wnioskodawcę Ewidencji, co umożliwia ich jednoznaczne oddzielenie od przychodów objętych ulgą. Koszty, które można bezpośrednio przypisać do określonego źródła przychodów, Wnioskodawca przypisuje bezpośrednio. Pozostałe koszty, wspólne dla różnych źródeł przychodów, alokuje przy zastosowaniu proporcji przychodowej, uwzględniającej również przychody z własnych projektów deweloperskich. Wnioskodawca potwierdza tym samym wprost, że poza opisaną działalnością twórczą wykonywał, w okresie objętym wnioskiem, także czynności o innym, nietwórczym charakterze – w szczególności rutynowe, bieżące utrzymanie gotowego oprogramowania oraz inne usługi – które wyodrębniał według opisanego dziennego klucza czasowego i które pozostają poza zakresem złożonego wniosku.

Preferencją IP Box objęte są zatem wyłącznie dochody z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania (bądź jego części) wytworzonego w ramach opisanego wyżej projektu realizowanego na rzecz Kontrahenta.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie były projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymagał indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz dotyczył innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Efekty prac objętych wnioskiem każdorazowo odznaczały się oryginalnym, twórczym charakterem i stanowiły utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Nie były one efektem pracy, której rezultat dałby się z góry określić i przewidzieć jako powtarzalny, ani wyłącznie techniczną realizacją szczegółowych projektów zleconych przez Kontrahenta – koncepcję i architekturę rozwiązań Wnioskodawca opracowywał samodzielnie.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona była na wytwarzaniu i rozwijaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosił w latach 2020-2021 następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a)    koszt usług telekomunikacyjnych – koszt opłaty za internet – zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, które to jest wręcz nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Nie można zapominać, że stałe łącze otwiera Wnioskodawcy przestrzeń do zdobywania nowej wiedzy, klientów, czy przekazywania owoców swojej pracy. Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez internetu. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego i elektronicznego z siecią internetową;

b)    koszt usługi księgowej – koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se;

c)    składki na ubezpieczenia społeczne – Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na „składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Składki te były księgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszt uzyskania przychodu i nie były odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową;

d)    koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego – należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Pozostały sprzęt elektroniczny wspomagał wykonywaną pracę. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu, a sprzęt ten był bezpośrednio wykorzystywany do wytwarzania, testowania i rozwijania Oprogramowania objętego wnioskiem. Komputer stanowił środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i podlegał amortyzacji – pod pojęciem kosztu jego zakupu Wnioskodawca rozumie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne. Pozostały sprzęt elektroniczny nie stanowił środków trwałych i był zaliczany do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio;

e)    koszt dokształcenia zawodowego – koszt ten obejmował zakup specjalistycznej literatury branżowej z zakresu programowania. Oprogramowanie wytwarzane było przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy – dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie miały posiadana przez Wnioskodawcę wiedza specjalistyczna i znajomość aktualnych technologii, a branża IT podlega ciągłym zmianom. Wnioskodawca pogłębiał zasób swojej wiedzy z wykorzystaniem literatury specjalistycznej, co przekładało się bezpośrednio na jakość i nowoczesność wytwarzanego Oprogramowania;

f)     subskrypcje specjalistycznego oprogramowania – Wnioskodawca ponosił koszty subskrypcji specjalistycznego oprogramowania, które wspomagało jego pracę. Dzięki tym wydatkom Wnioskodawca mógł świadczyć swoje usługi szybciej oraz tworzyć bardziej konkurencyjne programy komputerowe.

W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z działalności gospodarczej pochodzą z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania wytworzonego przez Niego. Wymienione wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, a w zakresie, w jakim – przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku – są związane z wytworzeniem poszczególnych praw własności intelektualnej, stanowią koszty litery „a” wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT. Wnioskodawca podkreśla, że nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej (brak kosztów liter b, c oraz d), wobec czego wartość wskaźnika Nexus wynosi 1.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca ponosił również inne koszty prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności koszty leasingu operacyjnego i użytkowania samochodu (raty leasingowe, paliwo, ubezpieczenie, serwis). Samochód zapewniał Wnioskodawcy możliwość dojazdów do biura Kontrahenta na bezpośrednie uzgodnienia projektowe dotyczące tworzonego Oprogramowania. W okresie objętym wnioskiem, z uwagi na obowiązujące ograniczenia epidemiczne, usługi świadczone były jednak w przeważającej mierze zdalnie, a dojazdy te miały charakter sporadyczny. Samochód był użytkowany na podstawie umowy leasingu operacyjnego i nie stanowił środka trwałego Wnioskodawcy. Koszty te pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT – Wnioskodawca uwzględnia je przy opisanej we wniosku proporcjonalnej alokacji kosztów wspólnych – natomiast nie zalicza ich do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT i nie obejmuje ich pytaniem nr 3.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca ustala dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze zbycia danego Oprogramowania kosztów uzyskania przychodu.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas Wnioskodawca per analogiam stosował przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej/suma przychodów, a następnie: tak ustalone koszty pośrednie x przychody z danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania (jako osobnego KPWI)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych.

W drugiej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego Oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że mnożnik Nexus oblicza oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustala On odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu.

Na potrzeby prawidłowego, jednoznacznego i weryfikowalnego ustalenia kwalifikowanego dochodu Wnioskodawca zgromadził i zabezpieczył kompletny materiał dowodowy pochodzący z okresu objętego wnioskiem, dokumentujący zarówno przebieg prac twórczych, jak i czas ich świadczenia. W szczególności, w celu przygotowania Ewidencji, Wnioskodawca zebrał prowadzone na bieżąco w narzędziach projektu zapisy zmian w kodzie (commity) oraz zadania projektowe, a także sporządzane na bieżąco miesięczne raporty czasu świadczenia usług. W oparciu o tak zabezpieczony materiał została następnie przygotowana opisana niżej Ewidencja.

Na zabezpieczony materiał dowodowy złożyły się w szczególności:

a)    faktury wystawione Kontrahentowi za poszczególne miesiące lat 2020-2021, ujmujące wynagrodzenie w jednej pozycji „Usługi programistyczne” wraz z pomocniczo wskazaną liczbą godzin; faktury te zostały ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i stanowią dokumenty źródłowe przychodu;

b)    miesięczne raporty czasu świadczenia usług z lat 2020-2021, sporządzane na bieżąco, w cyklu miesięcznym – każdorazowo po zakończeniu danego miesiąca rozliczeniowego – jako podsumowanie czasu poświęconego na świadczenie „Usług programistycznych”, z dokładnością do godzin; dla części miesięcy raporty zawierają również rozbicie na poszczególne dni;

c)    zabezpieczony wyciąg zmian (commitów) autorstwa Wnioskodawcy, sporządzony na podstawie repozytorium kodu źródłowego projektu (systemu kontroli wersji) analizowanego wyłącznie w trybie do odczytu. W systemie tym każda zmiana rejestrowana była na bieżąco – z datą jej dokonania, w momencie jej wprowadzenia – wraz z oznaczeniem autora oraz opisem (zwięzłym podsumowaniem wykonanych prac), co wynika z samej istoty działania systemu kontroli wersji; pierwotny, kompletny zapis tych zmian wraz ze znacznikami czasu znajduje się w repozytorium projektu Kontrahenta, a sporządzony przez Wnioskodawcę wyciąg wiernie odwzorowuje te dane (datę, autora i opis każdej zmiany) i stanowi techniczny, istniejący niezależnie dowód wykonania konkretnej pracy twórczej w danym dniu i pozwala wykazać przebieg prac bez udostępniania całości kodu źródłowego projektu;

d)    dane z systemu zarządzania zadaniami projektowymi (zawierającego numery, tytuły, opisy oraz dane estymacyjne zadań), w którym zadania były zakładane i aktualizowane na bieżąco, w miarę postępu prac (system ten służy bieżącemu śledzeniu postępu projektu); dane te pochodzą z systemu prowadzonego w projekcie Kontrahenta, a z poszczególnymi zadaniami – po numerze zadania wskazanym w opisie zmiany – powiązane są commity, co pozwala przypisać każdą zmianę w kodzie do udokumentowanego, zarejestrowanego na bieżąco celu twórczego.

Dane stanowiące podstawę powyższych dowodów – czas świadczenia usług, zmiany w kodzie (commity) oraz zadania projektowe – powstawały na bieżąco, w toku świadczenia usług w latach 2020-2021 i pozostają utrwalone wraz ze znacznikami czasu w wykorzystywanych w projekcie narzędziach (systemie kontroli wersji oraz systemie zarządzania zadaniami) oraz w miesięcznych raportach czasu. Dowody te istnieją niezależnie od Ewidencji i pochodzą z okresu, którego dotyczą, a Ewidencja jedynie porządkuje je, łączy i podsumowuje. Dzięki temu każdy wynik miesięczny można prześledzić wstecz, aż do pojedynczego dnia świadczenia usług, powiązanego z nim zadania projektowego oraz konkretnej zmiany w kodzie źródłowym, a zapisy Ewidencji pozostają w pełni uzgadnialne z podatkową księgą przychodów i rozchodów oraz z fakturami. Materiał ten jest przy tym zabezpieczony i przechowywany przez Wnioskodawcę, również w kopii zapasowej, co zapewnia jego trwałość i dostępność na potrzeby ewentualnej weryfikacji.

Wnioskodawca sporządził i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, obejmującą cały okres objęty wnioskiem (lata podatkowe 2020 i 2021). Ewidencja została sporządzona i skompletowana w lipcu 2026 r. – przed złożeniem korekty zeznań za te lata – i w całości oparta na opisanym wyżej, zabezpieczonym materiale dowodowym pochodzącym z okresu świadczenia usług. W okresie objętym wnioskiem powstawał na bieżąco cały materiał źródłowy (miesięczne raporty czasu, zapisy zmian w kodzie źródłowym oraz zadania projektowe). Sama odrębna Ewidencja – jako dokument porządkujący i podsumowujący ten materiał – nie była wówczas jeszcze prowadzona i została sporządzona przed złożeniem korekt, co jest nieodłączną cechą rozliczenia preferencji w drodze korekty zeznania za lata ubiegłe. Rzetelnie odzwierciedla ona przebieg prac i pozwala ustalić odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód (stratę), a także koszty uwzględniane przy obliczeniu wskaźnika Nexus.

Żadna z ujętych w Ewidencji kwot, ani liczba godzin nie została odtworzona z pamięci. Każda wynika z dokumentu istniejącego niezależnie od Wnioskodawcy – z faktury, z miesięcznego raportu czasu, z zapisu zmiany w kodzie źródłowym utrwalonego wraz ze znacznikiem czasu w systemie kontroli wersji prowadzonym w projekcie Kontrahenta albo z zadania projektowego. Ewidencja nie tworzy zatem dowodu – porządkuje i podsumowuje dowody powstałe na bieżąco.

W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę Ewidencja ujmuje uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych w podziale na miesięczne okresy rozliczeniowe. Zestawienie ma charakter kumulatywny (narastający) – obejmuje przychody i wydatki związane z Projektem, w ramach którego wytwarzane było Oprogramowanie, od początku okresu objętego wnioskiem, w ujęciu narastającym do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W prowadzonej Ewidencji Wnioskodawca przypisuje do poszczególnych programów komputerowych tę część przychodu z pozycji „Usługi programistyczne”, która – ustalona według udziału czasu pracy twórczej w całości czasu pracy w danym miesiącu – stanowi wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do danego Oprogramowania. Pozostałą część przychodu z tej pozycji, odpowiadającą czynnościom niemającym charakteru twórczego oraz pozostałe przychody nieobjęte ulgą (z tytułu innych usług oraz własnych projektów deweloperskich) Wnioskodawca w Ewidencji wyodrębnia i nie uwzględnia przy ustalaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Są one natomiast uwzględniane przy proporcjonalnej alokacji kosztów wspólnych.

Wnioskodawca wyodrębnił w Ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej – każdy program komputerowy wytworzony, rozwinięty lub ulepszony w ramach Projektu. Służy temu odrębny rejestr programów, w którym każda pozycja odpowiada przeniesieniu praw do jednego programu komputerowego w danym miesiącu rozliczeniowym i wskazuje powiązane zadanie projektowe, cel i efekt prac oraz daty rozpoczęcia i zakończenia prac. Każda pozycja jest przy tym powiązana z konkretnymi zmianami w kodzie źródłowym autorstwa Wnioskodawcy. Do każdej pozycji rejestru przypisane są ponadto przypadające na dane prawo: przychód kwalifikowany, koszty uzyskania przychodów, dochód oraz koszty uwzględniane przy obliczeniu wskaźnika Nexus. Wielkości miesięczne przypisywane są do poszczególnych praw proporcjonalnie do liczby dni, w których udokumentowane zostały prace nad danym programem w tym miesiącu rozliczeniowym. Stosowany w Ewidencji identyfikator zbiorczy pełni wyłącznie funkcję techniczną – służy alokacji kosztów wspólnych do praw powstałych w ramach jednego Projektu i nie zastępuje wyodrębnienia poszczególnych praw, o którym mowa w art. 30cb ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone fakturami/ rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR (ze wskazaniem takich informacji jak dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury).

W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej.

Ewidencja pozwala ustalić dochód z każdego programu komputerowego dla poszczególnych miesięcznych okresów rozliczeniowych. Wyodrębnia ona również koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, ujęte we wzorze służącym ustaleniu wysokości wskaźnika Nexus, co umożliwia obliczenie podstawy opodatkowania preferencyjną stawką.

Wszystkie kwalifikowane prawa objęte wnioskiem powstały w ramach jednego Projektu, na rzecz jednego Kontrahenta i na podstawie jednej umowy, koszty wspólne alokowane są do nich jednolitą proporcją, a wskaźnik Nexus dla każdego z nich wynosi 1. Proporcja przychodowa jest przy tym tożsama z opisanym wyżej kluczem dni udokumentowanych prac, ponieważ tym samym kluczem przypisywany jest poszczególnym prawom przychód kwalifikowany – alokacja kosztów proporcjonalnie do przychodu przypadającego na dane prawo prowadzi zatem do identycznych wartości, co ich alokacja proporcjonalnie do dni udokumentowanych prac. Ponieważ koszty wspólne alokowane są do poszczególnych praw proporcjonalnie do przypadającego na nie przychodu, żadne z tych praw nie wykazuje straty, o ile nie wykazuje jej całość – nie występuje zatem sytuacja, w której odrębne ustalenie dochodu dla każdego prawa prowadziłoby do innej podstawy opodatkowania niż ich ustalenie łączne (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT nakazuje przy tym zsumowanie kwalifikowanych dochodów, a strata z jednego prawa nie podlega kompensacie z dochodem z innego). Suma kwalifikowanych dochodów ustalonych odrębnie dla poszczególnych praw jest tożsama z dochodem ustalonym dla nich łącznie – przyjęty sposób prezentacji nie wpływa na wysokość podstawy opodatkowania.

Ewidencja sporządzona przez Wnioskodawcę pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania poprzez wskazanie – w ujęciu miesięcznym – informacji na temat wykonanych zadań. Każdy z wyodrębnionych w Ewidencji programów komputerowych został opisany poprzez wskazanie uzgodnionego z Kontrahentem celu prac oraz osiągniętego efektu (nowej lub zmienionej funkcjonalności Oprogramowania).

Oparcie Ewidencji na opisanym, zabezpieczonym materiale dowodowym czyni jej zapisy w pełni weryfikowalnymi i możliwymi do skontrolowania: pozwalają one nie tylko ustalić – odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa i dla każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego – przychody, koszty i dochód, lecz także potwierdzić każdą z tych wartości niezależnym dowodem źródłowym (fakturą, raportem czasu, wyciągiem zmian autorstwa Wnioskodawcy oraz powiązanym zadaniem projektowym). Ewidencja jest w tym znaczeniu kompletna, spójna wewnętrznie i uzgadnialna z dokumentacją księgową, co zapewnia jej rzetelność i wiarygodność niezbędne dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania preferencyjną stawką.

Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Wnioskodawca zsumował obliczone według powyżej przedstawionego schematu kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w danym roku podatkowym; suma ta stanowi podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskanych z Oprogramowania na podstawie przepisów o IP BOX za lata podatkowe 2020 i 2021, poprzez złożenie korekt zeznań rocznych za te lata.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

Pytanie organu: Co – w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej – należy rozumieć pod pojęciem „oprogramowanie” i „program komputerowy”?

Odpowiedź: Pod pojęciem „program komputerowy” należy rozumieć zestaw instrukcji (kod) przeznaczonych do wykonania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze lub innym urządzeniu (w szczególności mobilnym), wyrażony przede wszystkim w postaci kodu źródłowego i podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: ustawa o PAIPP), rozumiany szeroko; pojęcie „oprogramowanie” było we wniosku używane zamiennie z pojęciem „program komputerowy”, a pojęcia „aplikacje”, „moduły aplikacji”, „biblioteki”, „funkcjonalności” i „utwory” oznaczają postacie i ujęcia tych samych rodzajowo efektów prac – każdy z tych efektów był programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP, a pojęcia te nie oznaczają różnych rodzajowo efektów prac. Pytania wniosku dotyczą tak rozumianych programów komputerowych – wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych przez Wnioskodawcę w latach 2020-2021 – oraz przenoszonych na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do nich. Szerokie rozumienie pojęcia wskazano we wniosku (str. 4): „Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”. Postacie efektów prac wskazano we wniosku (str. 3): „W ramach prowadzonej działalności tworzone były aplikacje, moduły aplikacji oraz biblioteki (czyli moduły stanowiące odrębne zależności innych projektów)” oraz (str. 5): „formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu”. Objęcie każdego z tych efektów ochroną wskazano we wniosku (str. 4): „każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych”.

Pojęcie „projekt” nie oznacza efektu prac, lecz realizowane na rzecz Kontrahenta przedsięwzięcie, opisane we wniosku (str. 3): (…); „Był to projekt długoterminowy”. Pojęcie „oprogramowanie” obejmowało również – w kontekście prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu – rozwijane oprogramowanie, którego dotyczy fragment wniosku (str. 6): „W przypadku prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu Oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe zostały uprzednio przeniesione na Kontrahenta”; również ono stanowiło program komputerowy w powyższym rozumieniu, przy czym – jak wskazano we wniosku (str. 6) – „W wyniku tych prac każdorazowo powstawały jednak nowe, odrębne od rozwijanego oprogramowania programy komputerowe”.

Pytanie organu: Na czym polegała innowacyjność „oprogramowania”/„programów komputerowych”, które Pan wytwarzał, rozwijał oraz ulepszał w okresie objętym wnioskiem, w oparciu o zlecone przez Kontrahenta prace programistyczne, w stosunku do których przenosił Pan autorskie prawa majątkowe na Kontrahenta?

Odpowiedź: Innowacyjność programów komputerowych, które Wnioskodawca wytwarzał, rozwijał oraz ulepszał w okresie objętym wnioskiem, polegała na tym, że każdorazowo powstawały funkcjonalności, mechanizmy i rozwiązania architektoniczne niewystępujące dotąd w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, ani w rozwijanym produkcie – przy czym nowość tę odnosić należy do praktyki gospodarczej Wnioskodawcy, a nie do rynku jako całości.

Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu” oraz (str. 16): „Twórczość działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy wynikała z wytwarzania nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było”.

Konkretne przejawy tej innowacyjności – opisane we wniosku (str. 3-4) – były następujące:

(…).

Ponadto innowacyjny charakter miała sama aplikacja, nad którą prowadzone były prace – jak wskazano we wniosku (str. 3): „Aplikacja łączyła w nowatorski sposób wymagania z zakresu komfortu oraz zużycia i zarządzania energią”. Łączyła ona dwukierunkową komunikację z serwerem w czasie rzeczywistym – jak wskazano we wniosku (str. 3), aplikacja „umożliwiała zdalną zmianę stanu (…)” – z mechanizmami ochrony danych użytkownika (str. 3): „W celu ochrony danych użytkownika komunikacja wykorzystywała mechanizmy uwierzytelniania (…) oraz szyfrowania”, oraz z automatyzacją pracy urządzeń w ramach automatyki domowej (str. 3): „użytkownik mógł konfigurować zachowanie urządzenia w różnych warunkach, w tym ustawiać programy czasowe i wakacyjne oraz tymczasowo zmieniać ustawienia”.

Pytanie organu: W czym przejawiał się twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „programów komputerowych”? Ponadto, jakie konkretne działania podejmował Pan w celu opracowania nowego/rozwijania/ulepszania „programu komputerowego”, w szczególności:

Odpowiedź: Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy w odniesieniu do programów komputerowych przejawiał się w tym, że Wnioskodawca samodzielnie opracowywał koncepcję i architekturę rozwiązań, a efektem prac były każdorazowo nowe, indywidualne wytwory intelektu – programy komputerowe niewystępujące dotąd w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, ani w rozwijanym produkcie. Powyższe wskazano we wniosku (str. 7): „nie były one efektem pracy, której rezultat dałby się z góry określić i przewidzieć jako powtarzalny, ani wyłącznie techniczną realizacją szczegółowych projektów zleconych przez Kontrahenta – koncepcję i architekturę rozwiązań Wnioskodawca opracowywał samodzielnie” oraz (str. 5): „prace, z których Wnioskodawca wywodzi kwalifikowany dochód, nie polegały na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego”.

Pytanie organu (lit. a): jakie konkretne działania zmierzające do wytworzenia/rozwinięcia/ulepszenia zostały podjęte w celu realizacji zleconych zadań?

Odpowiedź:

a)    W celu realizacji zleconych zadań Wnioskodawca podejmował następujące konkretne działania: analizował indywidualne potrzeby Kontrahenta i użytkowników; opracowywał i weryfikował koncepcje rozwiązań (algorytmy, przepływ danych, automatyzację czynności ręcznych); projektował architekturę rozwiązań; implementował je, tworząc nowy kod źródłowy; badał faktyczne zachowanie systemu operacyjnego i urządzeń; przygotowywał automatyczne testy jednostkowe i integracyjne; integrował rozwiązania z serwerem Kontrahenta i urządzeniami oraz analizował i poprawiał błędy ujawnione w toku wytwarzania danego programu. Powyższe wskazano we wniosku w opisie etapów działalności (str. 2-3), m.in. (str. 2): „szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji”. W szczególności Wnioskodawca: zaprojektował i wdrożył autorskie rozwiązanie niezawodnego (…) – prace te opisano we wniosku (str. 3-4) i przywołano wraz z cytatami w odpowiedzi na pytanie nr 2 wezwania.

Pytanie organu (lit. b): w oparciu o jakie technologie informatyczne? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej Pan zastosował?

Odpowiedź:

b)    Prace prowadzone były w oparciu o technologie informatyczne wskazane we wniosku (str. 3): (…).

Pytanie organu (lit. c): co powoduje, że wytworzony/rozwinięty/ulepszony „program komputerowy” w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana?

Odpowiedź:

c)    O tym, że wytworzone/rozwinięte/ulepszone programy komputerowe w znacznym stopniu różniły się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy, przesądzało to, że każdy z nich wprowadzał do rozwijanego produktu funkcjonalność, mechanizm lub architekturę, które wcześniej nie istniały ani w tym produkcie, ani w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. (…).

Pytanie organu (lit. d): na czym polegała oryginalność tego „programu komputerowego"?

Odpowiedź:

d)    Oryginalność programów komputerowych polegała na tym, że koncepcję i architekturę każdego rozwiązania Wnioskodawca opracowywał samodzielnie, a rozwiązania miały charakter autorski i nie stanowiły odwzorowania gotowych, dostępnych rozwiązań – ponieważ standardowe mechanizmy systemowe nie zapewniały wymaganej niezawodności, a nowe mechanizmy systemowe były niekompletnie udokumentowane. Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowania opierały się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmowały m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych” oraz (str. 4): „Prace te nie miały charakteru odtwórczego – wymagały eksperymentalnej weryfikacji zachowania systemu i urządzeń, a ich rezultat nie był z góry przewidywalny”.

Pytanie organu (lit. e): zastosowanie jakich technologii informatycznych (rozwiązań, narzędzi) powodowało, że „program komputerowy” po wytworzeniu/rozwinięciu/ulepszeniu różnił się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana?

Odpowiedź:

e)    Technologiami (rozwiązaniami, narzędziami), których zastosowanie powodowało, że program komputerowy po wytworzeniu/rozwinięciu/ulepszeniu różnił się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy, były technologie wskazane w lit. b, w szczególności opisane we wniosku: (str. 3) (…).

Pytanie organu: Wobec wskazania we wniosku: „Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadził w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy” – proszę wyjaśnić:

Pytanie organu (lit. a): czy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Odpowiedź:

a)    Tak. W okresie objętym wnioskiem działalność była prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według przyjętego systemu pracy, na podstawie samodzielnie przyjętego harmonogramu, z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Powyższe wskazano we wniosku (str. 15): „Wnioskodawca prowadził prace w sposób zaplanowany, metodyczny i uporządkowany, według samodzielnie przyjętego harmonogramu i metodyki, a ich przebieg oraz rezultaty należycie dokumentował”; (str. 15): „Wnioskodawca zaplanował i przeprowadził projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby”; (str. 16): „Wnioskodawca prowadził również pracę według ścisłego harmonogramu”. Cele do osiągnięcia były określane na poziomie konkretnych funkcjonalności Oprogramowania, które miały zostać opracowane, i przybierały postać zadań projektowych – jak wskazano we wniosku (str. 10): „dane z systemu zarządzania zadaniami projektowymi (zawierającego numery, tytuły, opisy oraz dane estymacyjne zadań), w którym zadania były zakładane i aktualizowane na bieżąco, w miarę postępu prac”. Prace przebiegały w iteracyjnym cyklu obejmującym zaplanowanie prac (analizę wymagań i zaprojektowanie rozwiązania), implementację (tworzenie kodu źródłowego wraz z testami) oraz weryfikację rezultatu, a ich przebieg był na bieżąco dokumentowany: każda zmiana w kodzie źródłowym była rejestrowana w repozytorium kodu źródłowego (systemie kontroli wersji) z powiązaniem z odpowiadającym jej zadaniem projektowym, a czas świadczenia usług podsumowywany był w miesięcznych raportach czasu (materiał opisany we wniosku, str. 9-10).

Pytanie organu (lit. b): na czym polegała systematyczność podejmowanych działań?

Odpowiedź:

b)    Systematyczność podejmowanych działań polegała na prowadzeniu prac nieprzerwanie, w metodycznym, powtarzalnym cyklu zorganizowanym wokół zadań projektowych, z bieżącym dokumentowaniem przebiegu i rezultatów. Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadził w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy”; (str. 5): „Prace rozwojowe objęte wnioskiem były prowadzone od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2021 r.”; (str. 7): „Praca nad Projektem odbywała się w powtarzalnym rytmie dnia roboczego, zorganizowanym wokół realizowanych zadań projektowych”; (str. 3): „Kolejne iteracje prac nad projektami podlegały analizie oraz retrospekcji w celu wykrycia potencjalnych usprawnień przyjętego procesu”. Działalność ta nie miała zatem charakteru incydentalnego ani przypadkowego - była zorganizowanym, ciągłym i udokumentowanym procesem zmierzającym do osiągania kolejno przyjmowanych celów.

Pytanie organu (lit. c): jakie cele na wstępie Pan sobie postawił (wytworzenie/rozwinięcie/ ulepszenie) w poszczególnych latach oraz źródła finansowania zaplanowanych prac?

Odpowiedź:

c)    Zarówno w roku 2020, jak i w roku 2021 celem postawionym na wstępie było wytworzenie, rozwinięcie oraz ulepszenie Oprogramowania w ramach opisanego we wniosku projektu, poprzez opracowywanie kolejnych nowych funkcjonalności aplikacji; cele szczegółowe były określane na bieżąco, na poziomie poszczególnych funkcjonalności, jako zadania projektowe. Cele te obejmowały w szczególności:

(…). Powyższe wskazano we wniosku (str. 16): „Wnioskodawca podejmował pracę nad danym projektem posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania, które rozwiąże problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy”; (str. 5): „ich celem było każdorazowo wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie Oprogramowania”; (str. 3): „Aplikacja miała na celu podniesienie komfortu życia w miejscu zamieszkania, z naciskiem na nowe funkcjonalności, niewystępujące dotąd w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, oraz na ograniczenie zużycia energii”. Zaplanowane prace były w całości finansowane ze środków własnych Wnioskodawcy, pochodzących z przychodów z bieżącej działalności gospodarczej; Wnioskodawca nie korzystał z zewnętrznych źródeł finansowania tych prac (w szczególności z dotacji, subwencji ani kredytów).

Pytanie organu (lit. d): jakie konkretnie cele zostały osiągnięte w poszczególnych latach, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Odpowiedź:

d)    W każdym z lat 2020 i 2021 osiągnięte zostały cele opisane w lit. c. Osiągnięte rezultaty stanowiły rozwiązania konkretnych problemów praktycznych opisanych we wniosku (str. 3-4), w szczególności: (…). Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Prace te każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym – formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu” oraz „wytworzone rozwiązania były wdrażane w rozwijanej aplikacji”; osiągnięcie tych celów w poszczególnych latach potwierdza opisany we wniosku (str. 9-10) materiał dowodowy pochodzący z tego okresu (zadania projektowe, powiązane z nimi zmiany w kodzie źródłowym oraz miesięczne raporty czasu). Opracowanie tych rozwiązań nastąpiło w ramach zasobów własnych Wnioskodawcy: w zakresie zasobów ludzkich – wyłącznie osobistej pracy własnej Wnioskodawcy (Wnioskodawca nie zatrudniał pracowników ani nie korzystał z podwykonawców; jak wskazano we wniosku, str. 8-9: „nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej”); w zakresie zasobów rzeczowych – własnego sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz specjalistycznego oprogramowania (jak wskazano we wniosku, str. 8: „sprzęt ten był bezpośrednio wykorzystywany do wytwarzania, testowania i rozwijania Oprogramowania objętego wnioskiem”), a w zakresie testowania na fizycznych urządzeniach – także urządzeń testowych z zaplecza testowego udostępnianego przez Kontrahenta; część testów Wnioskodawca przeprowadzał zdalnie oraz z wykorzystaniem emulatorów, a od października 2021 r. również na nabytych przez siebie urządzeniach testowych; w zakresie zasobów finansowych – środków własnych z bieżącej działalności gospodarczej.

Pytanie organu (lit. e): jakie harmonogramy zostały opracowane w poszczególnych latach, a które zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do jakiego nowego i rozwiniętego „programu komputerowego”?

Odpowiedź:

e)    Harmonogram prac był w każdym z lat 2020 i 2021 przyjmowany przez Wnioskodawcę samodzielnie i miał charakter iteracyjny (kroczący), właściwy dla przyjętej metodyki wytwarzania oprogramowania: nie przybierał postaci odrębnego, sformalizowanego dokumentu obejmującego z góry cały rok, lecz był na bieżąco odzwierciedlany w systemie zarządzania zadaniami projektowymi, w którym poszczególne funkcjonalności do opracowania były planowane jako zadania, a następnie realizowane w cyklu: planowanie – implementacja – weryfikacja. Podstawy tego wskazano we wniosku (str. 15): „według samodzielnie przyjętego harmonogramu i metodyki” oraz (str. 10): „zadania były zakładane i aktualizowane na bieżąco, w miarę postępu prac”. Harmonogram ten dotyczył opisanego we wniosku (str. 3) długoterminowego projektu i był w obu latach faktycznie realizowany – zaplanowane w zadaniach projektowych prace zostały wykonane i każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym, w odniesieniu do programów komputerowych wskazanych w lit. d, co potwierdza opisany we wniosku (str. 9-10) materiał dowodowy (zadania projektowe, powiązane z nimi zmiany w kodzie źródłowym oraz miesięczne raporty czasu).

Pytanie organu: W odniesieniu do działalności, w ramach której tworzył/rozwijał/ulepszał Pan „program komputerowy”:

Pytanie organu (lit. a): jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego „programu komputerowego”?

Odpowiedź:

a)    Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnych programów komputerowych Wnioskodawca dysponował wiedzą z zakresu inżynierii oprogramowania i technologii informatycznych oraz doświadczeniem zdobytym w ramach prowadzonej od 2014 r. działalności gospodarczej. Powyższe wskazano we wniosku (str. 1): „Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku” (tj. od 2 października 2014 r.); (str. 2): „na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych”; (str. 5): „Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystywał przy planowaniu projektu, były technologie informatyczne, czyli jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować miał program przez Niego wytworzony”. Zakres tej wiedzy obejmował w szczególności znajomość języków i środowisk wskazanych we wniosku (str. 3): (…), a pomocniczo „języki programowania procesorów graficznych, skryptowe, bazodanowe, znaczników” – a także wiedzę z zakresu projektowania architektury aplikacji mobilnych, komunikacji sieciowej oraz integracji oprogramowania z systemami zewnętrznymi, zdobytą przy realizacji wcześniejszych projektów.

Pytanie organu (lit. b): jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystywał i rozwijał Pan? Przy użyciu jakich „innowacyjnych technologii" powstały poszczególne innowacyjne rozwiązania, jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniają wytworzone/rozwijane/ulepszane „programy komputerowe” od już istniejących?

Odpowiedź:

b)    Wnioskodawca wykorzystywał i rozwijał wiedzę oraz umiejętności z zakresu: inżynierii oprogramowania i programowania aplikacji mobilnych, projektowania architektury aplikacji, dwukierunkowej komunikacji sieciowej w czasie rzeczywistym, mechanizmów uwierzytelniania i szyfrowania, usług lokalizacyjnych i (…); w toku prac rozwijał ją o znajomość faktycznego zachowania mechanizmów systemu operacyjnego, w tym nowych, niekompletnie udokumentowanych, którą zdobywał w drodze badania i eksperymentalnej weryfikacji ich działania na różnych wersjach systemu i urządzeniach. Powyższe wskazano we wniosku (str. 4): „Pracując nad wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczących narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych, ulepszonych zastosowań”; (str. 16): „w swoich projektach rozwijał fachową i specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które mógł wykorzystywać w ramach kolejnych zadań i projektów”; (str. 3): „którego skuteczność wymagała badania faktycznego zachowania systemu na różnych wersjach i urządzeniach”. Innowacyjne rozwiązania powstały przy użyciu autorskich konstrukcji programistycznych opisanych we wniosku (str. 3-4) i przywołanych wraz z cytatami w odpowiedzi na pytanie nr 2 wezwania: (…). Nowymi zastosowaniami i usprawnieniami odróżniającymi wytworzone programy od już istniejących były w szczególności: (…); ponadto – jak wskazano we wniosku (str. 16) – „ulepszenia były znaczące i pozwalały na zautomatyzowanie procesów, które dotychczas robione były ręcznie”.

Pytanie organu (lit. c): jakie produkty, usługi, procesy oferował Pan dotychczas w swojej działalności?

Odpowiedź:

c)    Dotychczas – od rozpoczęcia działalności gospodarczej w 2014 r. – Wnioskodawca oferował usługi programistyczne: wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie programów komputerowych na zamówienie (aplikacji, modułów aplikacji oraz bibliotek), a także usługi wsparcia technicznego i modernizacji wdrożonych systemów; realizował również własne projekty deweloperskie. Powyższe wskazano we wniosku (str. 2): „Wnioskodawca realizował projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone były usługi wsparcia technicznego i modernizacji wdrożonych systemów” oraz (str. 2): „realizował zlecenia programistyczne na rzecz swojego Kontrahenta oraz własne projekty deweloperskie (nieobjęte niniejszym wnioskiem)”.

Pytanie organu (lit. d): na jakich rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych, programistycznych oparte były te produkty, usługi, procesy?

Odpowiedź:

d)    Oferowane dotychczas usługi oparte były na wiedzy i umiejętnościach z zakresu inżynierii oprogramowania – w szczególności na wskazanych we wniosku (str. 3) językach i środowiskach programistycznych przywołanych w lit. a powyżej, na projektowaniu architektury aplikacji mobilnych i ich integracji z systemami zewnętrznymi – oraz na metodycznej organizacji procesu wytwórczego. Powyższe wskazano we wniosku (str. 3): „Prace przebiegały z wykorzystaniem narzędzi do planowania, śledzenia procesu tworzenia i wdrażania oprogramowania (…)” oraz (str. 2): „Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia”.

Pytanie organu (lit. e): co Pan zaplanował i jakie cele Pan postawił?

Odpowiedź:

e)    Wnioskodawca zaplanował realizację długoterminowego projektu programistycznego na rzecz Kontrahenta i postawił sobie za cel wytworzenie, a następnie rozwijanie i ulepszanie opisanej we wniosku aplikacji mobilnej, o funkcjonalnościach niewystępujących dotąd w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Powyższe wskazano we wniosku (str. 3): (…). Cele szczegółowe stawiane były na poziomie poszczególnych funkcjonalności – w sposób opisany w odpowiedzi na pytanie nr 4 lit. a i c wezwania – i obejmowały w szczególności (…).

Pytanie organu (lit. f): co było efektem działań, tj. jakie nowe zastosowanie powstało przy realizacji opisanych projektów?

Odpowiedź:

f)     Efektem działań były nowe programy komputerowe tworzące nowe zastosowania, które wcześniej nie występowały w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy ani w rozwijanym produkcie: (…).

Pytanie organu (lit. g): w jaki sposób realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie?

Odpowiedź:

g)    Wnioskodawca realizował zaplanowane przedsięwzięcie samodzielnie, iteracyjnie i metodycznie, w podziale na następujące po sobie etapy opisane we wniosku (str. 2-3): (1) planowanie, analizę i projektowanie oprogramowania (analiza indywidualnych potrzeb Kontrahenta lub użytkownika, zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobór technologii i metod implementacji); (2) opracowywanie i weryfikowanie koncepcji rozwiązań programistycznych, w tym opracowywanie lub usprawnianie algorytmów i sposobu przepływu danych; (3) pracę nad wytworzeniem programu i jego implementację, wraz z przygotowywaniem automatycznych testów jednostkowych i integracyjnych oraz analizą i poprawą błędów ujawnionych podczas testów i pierwszych uruchomień; (4) integrację oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji. Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Działania te prowadzone były w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie” oraz (str. 15): „Z Kontrahentem uzgadniane były oczekiwane rezultaty prac, natomiast sposób ich osiągnięcia oraz organizacja prac pozostawały wyborem Wnioskodawcy”. Praca zorganizowana była wokół zadań projektowych i dokumentowana na bieżąco – jak wskazano we wniosku (str. 7): „Praca nad Projektem odbywała się w powtarzalnym rytmie dnia roboczego, zorganizowanym wokół realizowanych zadań projektowych”.

Pytanie organu: Wobec zaznaczenia w opisie: „(...) Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim (...)” – czy należy rozumieć, że w każdym przypadku (tworzenie oraz rozwijanie/ulepszanie) utworów – efekty Pana samodzielnej pracy były odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak. W każdym przypadku – zarówno tworzenia, jak i rozwijania lub ulepszania – efekty samodzielnej pracy Wnioskodawcy były odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Powyższe wskazano we wniosku – w odniesieniu do tworzenia (str. 5): „formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu”; w odniesieniu do rozwijania i ulepszania (str. 6): „W wyniku tych prac każdorazowo powstawały jednak nowe, odrębne od rozwijanego oprogramowania programy komputerowe (w szczególności nowe funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego), stanowiące samodzielne utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP”; samodzielność pracy (str. 7): „koncepcję i architekturę rozwiązań Wnioskodawca opracowywał samodzielnie”.

Pytanie organu: Czy przysługiwały wyłącznie Panu majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych „programów komputerowych”?

Odpowiedź: Tak. Majątkowe prawa autorskie do odrębnych programów komputerowych powstających w wyniku prac przysługiwały wyłącznie Wnioskodawcy – jako twórcy, pierwotnie – do chwili ich przejścia na Kontrahenta. Powyższe wskazano we wniosku (str. 4): „Na podstawie art. 8 ustawy o PAIPP twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do utworu jaki jest rezultatem jego działalności intelektualnej” oraz (str. 6): „do których autorskie prawa majątkowe przysługiwały Wnioskodawcy i były – z chwilą ich ustalenia – przenoszone na Kontrahenta w ramach opisanego wyżej wynagrodzenia”. Wnioskodawca uzupełnia, że nie tworzył programów wspólnie z innymi osobami i żadnemu innemu podmiotowi nie przysługiwały do nich majątkowe prawa autorskie w okresie poprzedzającym ich przeniesienie.

Pytanie organu: W jaki sposób umowa z kontrahentem regulowała kwestię wynagrodzenia? Czy otrzymywał Pan wynagrodzenie: wyłącznie z tytułu przenoszenia praw do „programu komputerowego” (jakie prawa?); także z tytułu innych czynności (jakich?)?

Odpowiedź: Umowa z Kontrahentem przewidywała jedno wynagrodzenie za świadczone usługi programistyczne, rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych, bez wyodrębnienia osobnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych. Powyższe wskazano we wniosku (str. 6): „Wynagrodzenie z tego tytułu było rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych i dokumentowane fakturą zawierającą jedną pozycję zatytułowaną „Usługi programistyczne”, przy której – pomocniczo, jako podstawa kalkulacji wynagrodzenia – wskazywana była liczba godzin pracy poświęconych w danym miesiącu na wytworzenie Oprogramowania” oraz (str. 7): „dla sytuacji, w której umowa nie wyodrębnia osobnego wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych”. Wynagrodzenie to nie było otrzymywane wyłącznie z tytułu przenoszenia praw do programów komputerowych. Obejmowało ono:

1)    wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Kontrahenta całości autorskich praw majątkowych do wytworzonych programów komputerowych i ich części (w tym kodów źródłowych), wraz z prawem do wykonywania praw zależnych oraz z tytułu powstrzymania się od wykonywania autorskich praw osobistych – jak wskazano we wniosku (str. 5-6): „Wnioskodawca przenosił na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania (programów komputerowych i ich części, w tym kodów źródłowych), a także prawo do wykonywania praw zależnych, w zamian za wynagrodzenie” oraz (str. 6): „Należne Wnioskodawcy wynagrodzenie obejmowało także wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz z tytułu powstrzymania się od wykonywania autorskich praw osobistych”;

2)    wynagrodzenie z tytułu innych czynności wykonywanych w ramach świadczonych usług, niemających charakteru twórczego, nieobjętych złożonym wnioskiem – jak wskazano we wniosku (str. 7), czynności te obejmowały „w szczególności rutynowe, bieżące utrzymanie gotowego oprogramowania oraz inne usługi – które wyodrębniał według opisanego dziennego klucza czasowego i które pozostają poza zakresem złożonego wniosku”.

Sposób wyodrębnienia części wynagrodzenia przypadającej na przeniesienie praw wskazano we wniosku (str. 6): „Preferencyjną stawką 5% na podstawie przepisów o IP Box Wnioskodawca obejmuje wyłącznie tę część przychodu z pozycji »Usługi programistyczne«, która odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, ustaloną w oparciu o udział czasu pracy twórczej (godzin poświęconych na wytworzenie Oprogramowania) w całości czasu pracy w danym miesiącu”.

Pytanie organu: W jaki sposób umowa regulowała sposób (tryb, zasady) przenoszenia praw do konkretnego programu? Jak odbywało się wyodrębnienie konkretnego „programu komputerowego” i przeniesienie praw? Jakie czynności realizował Pan, a jakie kontrahent? Co potwierdzało przeniesienie praw?

Odpowiedź: Przeniesienie praw do konkretnego programu komputerowego następowało automatycznie, z mocy samej umowy – z chwilą powstania (ustalenia) danego utworu, bez dodatkowych oświadczeń stron, na polach eksploatacji określonych w umowie, w ramach otrzymywanego wynagrodzenia. Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Współpraca z Kontrahentem była prowadzona na podstawie zawartej w formie pisemnej umowy (umowy ramowej współpracy wraz z umową o przeniesieniu autorskich praw majątkowych), podpisanej przez obie strony” oraz (str. 6): „Przejście praw na Kontrahenta następowało z chwilą powstania (ustalenia) danego utworu, bez konieczności składania przez strony dodatkowych oświadczeń”. Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego następowało w toku prac: każdy program (nowa funkcjonalność, moduł lub fragment kodu źródłowego stanowiący samodzielny utwór) odpowiadał konkretnemu zadaniu projektowemu i był utrwalany w repozytorium kodu źródłowego projektu poprzez zarejestrowane zmiany powiązane z tym zadaniem. Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): prace, „której wykonanie potwierdza zarejestrowana w repozytorium kodu źródłowego zmiana powiązana z zadaniem projektowym”, oraz (str. 10): „z poszczególnymi zadaniami – po numerze zadania wskazanym w opisie zmiany – powiązane są commity, co pozwala przypisać każdą zmianę w kodzie do udokumentowanego, zarejestrowanego na bieżąco celu twórczego”. Czynności Wnioskodawcy polegały na wytworzeniu danego programu (analiza, projekt, implementacja, testy i poprawki w toku tworzenia), jego utrwaleniu i udostępnieniu Kontrahentowi poprzez zarejestrowanie zmian w repozytorium kodu źródłowego projektu prowadzonym przez Kontrahenta oraz na wystawieniu faktury za dany okres rozliczeniowy. Czynności Kontrahenta polegały na prowadzeniu i udostępnieniu narzędzi projektu (repozytorium kodu i systemu zarządzania zadaniami), przyjęciu rezultatów prac – udostępniony kod podlegał przeglądowi i był wdrażany w rozwijanej aplikacji (jak wskazano we wniosku, str. 5: „wytworzone rozwiązania były wdrażane w rozwijanej aplikacji”) – oraz na zapłacie wynagrodzenia. Przeniesienie praw potwierdzała dokumentacja prac powstająca na bieżąco w narzędziach projektu – opisana we wniosku (str. 9-10): zadania projektowe (wskazujące cel i zakres prac), zarejestrowane w systemie kontroli wersji zmiany w kodzie źródłowym (z datą, autorem i opisem – dokumentujące ustalenie utworu, z którą to chwilą prawa przechodziły na Kontrahenta), a także miesięczne raporty czasu oraz faktury wystawiane za poszczególne okresy rozliczeniowe. Odrębne protokoły przekazania nie były wymagane, ponieważ przejście praw nie wymagało składania dodatkowych oświadczeń.

Pytanie organu: Czy sposób przenoszenia praw każdorazowo spełniał warunki ustawy o prawie autorskim, w szczególności art. 41 i 53?

Odpowiedź: Tak. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Kontrahenta każdorazowo następowało z zachowaniem warunków przewidzianych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Powyższe wskazano we wniosku (str. 5): „Współpraca z Kontrahentem była prowadzona na podstawie zawartej w formie pisemnej umowy (umowy ramowej współpracy wraz z umową o przeniesieniu autorskich praw majątkowych), podpisanej przez obie strony; jej zmiany wymagały formy pisemnej pod rygorem nieważności” oraz (str. 6): „Przeniesienie autorskich praw majątkowych następowało na wszystkich znanych w chwili przeniesienia polach eksploatacji, obejmujących co najmniej pola właściwe dla programów komputerowych wskazane w art. 74 ust. 4 ustawy o PAIPP (trwałe lub czasowe zwielokrotnianie programu, jego tłumaczenie, przystosowywanie, zmiana układu lub inne zmiany, a także rozpowszechnianie)”; przeniesienie następowało za wynagrodzeniem (str. 5-6): „w zamian za wynagrodzenie”.

Pytanie organu: Gdy rozwijał/ulepszał Pan „program komputerowy”:

Pytanie organu (lit. a): czy był Pan właścicielem/współwłaścicielem rozwijanego programu, a jeśli nie – czy posiadał Pan licencję wyłączną?

Odpowiedź:

a)    Nie. W przypadku prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania Wnioskodawca nie był właścicielem ani współwłaścicielem rozwijanego oprogramowania, ani nie posiadał licencji wyłącznej do korzystania z niego. Powyższe wskazano we wniosku (str. 6): „Wnioskodawca nie był właścicielem ani współwłaścicielem rozwijanego oprogramowania, ani nie korzystał z niego na podstawie licencji wyłącznej – rozwijał je i ulepszał na zlecenie Kontrahenta, na podstawie łączącej strony umowy”.

Pytanie organu (lit. b): czy w wyniku czynności powstał odrębny utwór (nowe kwalifikowane IP – autorskie prawo do programu komputerowego) chroniony art. 74? Jeżeli tak – czy przenosił Pan całość praw za wynagrodzeniem? Jeżeli nie – czy wynagrodzenie było tylko za efekty prac B+R?

Odpowiedź:

b)    Tak. W wyniku prac polegających na rozwijaniu lub ulepszaniu każdorazowo powstawał odrębny utwór – nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego chronionego art. 74 ustawy o PAIPP – i Wnioskodawca każdorazowo przenosił całość praw do niego na Kontrahenta za wynagrodzeniem. Powyższe wskazano we wniosku (str. 6): „W wyniku tych prac każdorazowo powstawały jednak nowe, odrębne od rozwijanego oprogramowania programy komputerowe (w szczególności nowe funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego), stanowiące samodzielne utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP, do których autorskie prawa majątkowe przysługiwały Wnioskodawcy i były – z chwilą ich ustalenia – przenoszone na Kontrahenta w ramach opisanego wyżej wynagrodzenia”. Sytuacja, w której w wyniku rozwijania lub ulepszania nie powstałby odrębny program komputerowy, a wynagrodzenie przysługiwałoby wyłącznie za efekty prac badawczo-rozwojowych, nie wystąpiła.

Pytanie organu: Gdy w wyniku rozwijania/ulepszania nie powstało nowe prawo IP – czy był Pan właścicielem/współwłaścicielem/użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej?

Odpowiedź: Sytuacja opisana w tym pytaniu nie wystąpiła w okresie objętym wnioskiem: w każdym przypadku rozwijania lub ulepszania powstawał nowy, odrębny program komputerowy – nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej – co wynika z przytoczonego w odpowiedzi na pytanie nr 14 wezwania fragmentu wniosku (str. 6: „W wyniku tych prac każdorazowo powstawały jednak nowe, odrębne od rozwijanego oprogramowania programy komputerowe”).

Pytanie organu: Czy działania polegające na rozwijaniu/ulepszaniu zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tych „programów komputerowych”?

Odpowiedź: Tak. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych zmierzały do poprawy ich użyteczności oraz funkcjonalności. Powyższe wskazano we wniosku (str. 2): „W wyniku rozwijania oraz ulepszania oprogramowania są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania, dzięki czemu zakres jego funkcjonowania oraz użyteczności ulega rozszerzeniu”. Przykłady tej poprawy opisano we wniosku (str. 3-4) – rozwiązania przywołane w odpowiedzi na pytanie nr 2 wezwania: w wyniku prac aplikacja zyskała (…).

Pytanie organu: O jakich konkretnie wydatkach mowa przy „koszcie zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego”? Katalog zamknięty wszystkich wydatków tej kategorii.

Odpowiedź: Pod pojęciem „kosztu zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego” Wnioskodawca rozumie wyłącznie następujące wydatki poniesione w latach 2020-2021 (katalog zamknięty):

1)    komputer przenośny (laptop) – stanowiący środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych; pod pojęciem kosztu jego zakupu Wnioskodawca rozumie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne;

2)    słuchawki;

3)    kamera internetowa (kamera do komputera);

4)    mysz komputerowa;

5)    kable i przewody połączeniowe;

6)    dyski (nośniki danych) oraz baterie (akumulatory);

7)    drukarka;

8)    smartfon wykorzystywany do testowania wytwarzanego Oprogramowania;

9)    urządzenia testowe – urządzenia z zakresu systemów (…), z którymi współpracowało wytwarzane Oprogramowanie, nabyte na potrzeby jego testowania;

10) drugi komputer przenośny (laptop) – odmienny od wskazanego w pkt 1, wyposażony w system operacyjny Windows;

11) wzmacniacz zasięgu bezprzewodowej sieci komputerowej (WiFi);

12) tablet z systemem (…).

Poza komputerem przenośnym wskazanym w pkt 1 żaden z wymienionych składników nie stanowił środka trwałego – wydatki te były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio. Charakter tych wydatków wskazano we wniosku (str. 8): „Komputer stanowił środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i podlegał amortyzacji – pod pojęciem kosztu jego zakupu Wnioskodawca rozumie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne; pozostały sprzęt elektroniczny nie stanowił środków trwałych i był zaliczany do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio” oraz (str. 8): „sprzęt ten był bezpośrednio wykorzystywany do wytwarzania, testowania i rozwijania Oprogramowania objętego wnioskiem”.

Pytanie organu: Jakich konkretnych subskrypcji specjalistycznego oprogramowania dotyczy wniosek? Katalog zamknięty. Czy zakupione oprogramowania były instalowane w celu poprawnego działania komputera/laptopa lub tworzenia/rozwijania/ulepszania „programów komputerowych” będących przedmiotem wniosku?

Odpowiedź: Kategoria „subskrypcje specjalistycznego oprogramowania” obejmowała wyłącznie następujący wydatek (katalog zamknięty): subskrypcję pakietu specjalistycznego oprogramowania do tworzenia i obróbki grafiki, opłacaną raz do roku – po jednej opłacie subskrypcyjnej w roku 2020 i w roku 2021. Tak – zakupione w ramach subskrypcji oprogramowanie było instalowane na sprzęcie komputerowym Wnioskodawcy w celu tworzenia, rozwijania i ulepszania „programów komputerowych” będących przedmiotem wniosku: Wnioskodawca wykorzystywał je do przygotowywania i obróbki zasobów graficznych (w szczególności elementów interfejsu użytkownika) wykorzystywanych w wytwarzanym Oprogramowaniu. Rolę tej kategorii wydatków wskazano we wniosku (str. 8): „Wnioskodawca ponosił koszty subskrypcji specjalistycznego oprogramowania, które wspomagało jego pracę”.

Pytanie organu: Czy którekolwiek z wydatków z pytania trzeciego (wniosku) były ponoszone wyłącznie w celu działań polegających na tworzeniu/rozwijaniu/ulepszaniu „programów komputerowych”?

Odpowiedź: Tak – część wydatków wymienionych w pytaniu nr 3 wniosku była ponoszona wyłącznie w celu działań polegających na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu „programów komputerowych”: dotyczyło to smartfona wykorzystywanego do testowania Oprogramowania oraz urządzeń testowych, z którymi Oprogramowanie współpracowało (pozycje 8 i 9 katalogu z odpowiedzi na pytanie nr 17 wezwania); wydatki te zostały w prowadzonej Ewidencji przypisane bezpośrednio do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Pozostałe wydatki nie były ponoszone wyłącznie w tym celu – służyły całej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym opisanej we wniosku działalności twórczej i były uwzględniane w kosztach, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wyłącznie w części przypadającej na przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Sposób przypisania wskazano we wniosku (str. 7): „Koszty, które można bezpośrednio przypisać do określonego źródła przychodów, Wnioskodawca przypisuje bezpośrednio; pozostałe koszty, wspólne dla różnych źródeł przychodów, alokuje przy zastosowaniu proporcji przychodowej, uwzględniającej również przychody z własnych projektów deweloperskich”.

Pytanie organu: W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowywał Pan poszczególne wydatki do działań? Czy zawsze zalicza Pan do wskaźnika nexus wszystkie wydatki przypisane do KUP z konkretnego programu? Czy stosuje Pan inne zasady przyporządkowania (jakie)?

Odpowiedź: Wnioskodawca przyporządkowywał poszczególne wydatki do prowadzonych działań według kryterium bezpośredniego, funkcjonalnego związku danego wydatku z przychodami z danego źródła: wydatek możliwy do bezpośredniego przypisania do przychodów z konkretnego kwalifikowanego prawa był przypisywany bezpośrednio, a wydatki wspólne – alokowane proporcją przychodową opisaną w odpowiedzi na pytanie nr 21 wezwania.

Nie – Wnioskodawca nie zaliczał do wskaźnika nexus wszystkich wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu z konkretnego „programu komputerowego”. Do wskaźnika nexus (litera „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT) zaliczał wyłącznie wydatki wymienione w pytaniu nr 3 wniosku (lit. a-f) – jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność związaną z wytworzeniem danego prawa – w części przypadającej, bezpośrednio albo w wyniku alokacji, na przychody z danego kwalifikowanego prawa. Powyższe wskazano we wniosku (str. 8): wydatki te, „w zakresie, w jakim – przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku – są związane z wytworzeniem poszczególnych praw własności intelektualnej, stanowią koszty litery a wskaźnika Nexus”. Pozostałe koszty uzyskania przychodów – w szczególności koszty leasingu operacyjnego i użytkowania samochodu – pomniejszały dochód, lecz nie były zaliczane do wskaźnika nexus; jak wskazano we wniosku (str. 9): Wnioskodawca „uwzględnia je przy opisanej we wniosku proporcjonalnej alokacji kosztów wspólnych – natomiast nie zalicza ich do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT i nie obejmuje ich pytaniem nr 3”. Innych zasad przyporządkowania wydatków Wnioskodawca nie stosował.

Pytanie organu: O jakiej „odpowiedniej metodyce alokacji” mowa w pytaniu nr 3 wniosku? Czy stosowany jest klucz przychodowy z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT?

Odpowiedź: Tak – Wnioskodawca stosował przychodowy klucz podziału kosztów, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT (per analogiam), a przez „odpowiednią metodykę alokacji”, o której mowa w pytaniu nr 3 wniosku, należy rozumieć opisany w stanie faktycznym sposób przypisywania kosztów: koszty możliwe do bezpośredniego przypisania – bezpośrednio, koszty wspólne – dwustopniowym kluczem przychodowym. Mechanizm ten opisano we wniosku (str. 9): „Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne »powiązanie« odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas Wnioskodawca per analogiam stosował przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej/suma przychodów, a następnie: tak ustalone koszty pośrednie x przychody z danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania (jako osobnego KPWI)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych”.

Pytanie organu: Czy przyjęta „metodyka alokacji” stosowana jest wyłącznie, gdy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie danej kategorii kosztu (art. 30ca ust. 4 PIT) do konkretnego przychodu z danego kwalifikowanego IP nie jest możliwe?

Odpowiedź: Tak. Przyjęta „metodyka alokacji” (przychodowy klucz podziału kosztów) stosowana była wyłącznie wówczas, gdy z obiektywnych przesłanek wynikało, że właściwe przypisanie danej kategorii kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, do konkretnego przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie było możliwe. Powyższe wynika wprost z przytoczonego w odpowiedzi na pytanie nr 21 wezwania fragmentu wniosku (str. 9): „Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe (...) wówczas Wnioskodawca per analogiam stosował przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich”; koszty możliwe do bezpośredniego przypisania były przypisywane bezpośrednio, bez stosowania klucza – jak wskazano we wniosku (str. 7): „Koszty, które można bezpośrednio przypisać do określonego źródła przychodów, Wnioskodawca przypisuje bezpośrednio”.

Pytanie organu: Wobec wskazania „przychody z danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania (...) Wnioskodawca tworzył Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Kontrahenta” – gdy tworzył/rozwijał Pan odrębne, funkcjonalnie samodzielne części oprogramowania:

Pytanie organu (lit. a): czy „część oprogramowania” stanowiła program komputerowy chroniony art. 74?

Odpowiedź:

a)    Tak. Każda tworzona lub rozwijana przez Wnioskodawcę odrębna, funkcjonalnie samodzielna część Oprogramowania stanowiła sama w sobie – bez konieczności łączenia jej z innymi elementami – program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP; pojęcie „część Oprogramowania” oznacza taką funkcjonalnie samodzielną część (w szczególności funkcjonalność, moduł lub fragment kodu źródłowego), stanowiącą odrębny program komputerowy w rozumieniu przedstawionym w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania. Powyższe wskazano we wniosku (str. 4): „każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych” oraz „każdorazowy wynik Jego pracy stanowić będzie osobny element podlegający ochronie na podstawie ww. przepisu”, a także (str. 5): efekty prac stanowiły „funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory”.

Pytanie organu (lit. b): czy część programu dopiero w połączeniu z częściami innych osób stanowiła program chroniony art. 74?

Odpowiedź:

b)    Nie. Nie występowała sytuacja, w której część programu tworzona przez Wnioskodawcę stanowiłaby program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP dopiero w połączeniu z częściami wytworzonymi przez inne osoby – każdy efekt prac Wnioskodawcy podlegał tej ochronie samoistnie, jako odrębny program komputerowy, zgodnie z odpowiedziami na pytania nr 1 i 9 wezwania.

Pytanie organu (lit. c): jeżeli (b) tak – czy współtwórcy przenosili łącznie, na podstawie odrębnej wspólnej umowy, prawa do wspólnego programu i czy otrzymał Pan z tego tytułu wynagrodzenie?

Odpowiedź:

c)    Wobec przeczącej odpowiedzi na pytanie oznaczone lit. b) pytanie oznaczone lit. c) jest bezprzedmiotowe – opisana w nim sytuacja (łączne przenoszenie przez współtwórców, na podstawie odrębnej wspólnej umowy, praw do wspólnie wytworzonego programu) w stanie faktycznym nie wystąpiła.

Pytania (oznaczone we wniosku nr 1-4)

1.    Czy opisana powyżej, bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę w latach podatkowych 2020 i 2021 działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych stanowiła działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2.    Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach zleceń programistycznych wykonywanych w latach podatkowych 2020 i 2021 stanowiło sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym Wnioskodawca osiągał w tych latach kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

3.    Które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w latach podatkowych 2020 i 2021 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

a)    koszt usług telekomunikacyjnych;

b)    koszt usługi księgowej;

c)    składki na ubezpieczenia społeczne (księgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i nieodliczone od dochodu);

d)    koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (w tym, w odniesieniu do komputera stanowiącego środek trwały, poprzez odpisy amortyzacyjne);

e)    koszt dokształcenia zawodowego (literatura branżowa);

f)     subskrypcje specjalistycznego oprogramowania,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4.    Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego przez Wnioskodawcę w latach podatkowych 2020 i 2021 kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Po pierwsze zważyć należy zasadność przedstawionego stanowiska w sprawie oceny prawnej w zakresie materii, która często w praktyce interpretacyjnej Organu uznawana jest za pozapodatkową. Wnioskodawca wskazuje, że złożony wniosek zawiera szeroko opisany stan faktyczny i wszystkie okoliczności mające wpływ na ukształtowanie jego sytuacji w zakresie przepisów podatkowych, a także ocenę własnego stanowiska. Ocena okoliczności faktycznych została dokonana przez pryzmat przepisów podatkowych, łącznie ze wszystkimi regulacjami wpływającymi na sytuację podatkową Wnioskodawcy. W orzecznictwie podnosi się, że: „Przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji. Związanie organu wydającego interpretację podanym we wniosku stanem faktycznym powoduje, że nie może on przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku o interpretację. Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy »porusza się« niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny wyznacza też granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne”. Wyrok WSA w Kielcach z 25 marca 2020 r., I SA/Ke 24/20, LEX nr 2979190.

Podkreślenia wymaga, że treść stanowiska Wnioskodawcy odniesiona jest do innych przepisów, które wpływają na jego sytuację prawno-podatkową, a nie są ujęte w aktach prawnych posiadających „podatkowe” w tytułach. Wobec tego Wnioskodawca ma podstawy żądać interpretacji przepisów podatkowych w jego sytuacji faktycznej z uwzględnieniem całości stanu prawnego dotyczącego przedstawionej sprawy. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Ponadto, Wnioskodawca nie odnosi swojego stanowiska wobec stanu faktycznego do abstrakcyjnych przepisów, które nie korelują z jego zobowiązaniami podatkowymi. Zgodnie z orzeczeniami NSA zapadającymi w ostatnich latach – „Nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych”. Wyrok NSA z 16 stycznia 2020 r., II FSK 358/18, LEX nr 2798599.

„O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany »Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe« zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną”. Wyrok NSA z 10 stycznia 2019 r., II FSK 196/17, LEX nr 2616438.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ustawy o PIT pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy.

Stanowisko, zgodnie z którym ocena, czy prowadzona działalność ma charakter badawczo-rozwojowy, należy do organu interpretacyjnego, a organ nie może w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej żądać, aby Wnioskodawca samodzielnie przesądził tę okoliczność, a następnie pozostawić wniosek bez rozpatrzenia, znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA: z 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21; z 13 stycznia 2022 r., II FSK 1333/21; z 1 marca 2022 r., II FSK 1467/21; z 12 października 2022 r., II FSK 243/22).

Wobec powyższego Wnioskodawca wnosi, aby Organ ocenił rozważania prawne dokonane przez Niego, które dotyczą wyłącznie materii przepisów podatkowych i wynikających z nich konsekwencji na podstawie przedstawionego stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w latach podatkowych 2020 i 2021, których dotyczy wniosek.

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polegała na tworzeniu nowego programu komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Kontrahenta. Działania te stanowiły prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegały one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX) oraz utrwaloną praktyką interpretacyjną organów podatkowych, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W Objaśnieniu tym, w definiowaniu działalności B+R, następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo- technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977- pl).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej:

a)    nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzył Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Kontrahenta, z którym współpracował, a Kontrahent ten miał na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb;

b)    nieprzewidywalność: Kontrahent, z którym Wnioskodawca współpracował, oczekiwał od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powodował wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację dotychczasowych rozwiązań;

c)    metodyczność: Wnioskodawca prowadził prace w sposób zaplanowany, metodyczny i uporządkowany, według samodzielnie przyjętego harmonogramu i metodyki, a ich przebieg oraz rezultaty należycie dokumentował. Z Kontrahentem uzgadniane były oczekiwane rezultaty prac, natomiast sposób ich osiągnięcia oraz organizacja prac pozostawały wyborem Wnioskodawcy. Wnioskodawca zaplanował i przeprowadził projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby; jego działalność prowadzona była zatem w sposób systematyczny;

d)    możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności gospodarczej, było przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania lub części oprogramowania na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiązało się z koniecznością jego odtworzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie przez Niego programów komputerowych spełniało kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe – oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.), czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca podkreśla, że jego zdaniem prowadził działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – wytwarzał nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności, na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływały na innowacyjność wytwarzanych rozwiązań programistycznych. Czynił to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: „Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium »systematyczności« danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

„Z przytoczonego powyżej fragmentu objaśnień podatkowych wynika, że działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. R. Kowalski [w:] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a).

Należy jednoznacznie wskazać, że Wnioskodawca podejmował pracę nad danym projektem posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania, które rozwiąże problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy.

Wnioskodawca prowadził również pracę według ścisłego harmonogramu. Począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności, to oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Wnioskodawca opisał powyżej w jaki sposób wykorzystywał obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności Wnioskodawca zawsze starał się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta. Wnioskodawca podkreśla, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych jakie posiadał, w swojej działalności planował, projektował i tworzył innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług programistycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia były znaczące i pozwalały na zautomatyzowanie procesów, które dotychczas robione były ręcznie.

Twórczość działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy wynikała z wytwarzania nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było. Wnioskodawca wykorzystywał przy tym własną inwencję twórczą i korzystał z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX).

Wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż programy komputerowe stworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Z tego powodu zdaniem Wnioskodawcy stworzone programy stanowią przejaw jego twórczej działalności oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta.

Twórczość Wnioskodawcy odnosi się również do przejawu jego działalności – autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej.

Wnioskodawca powody do twierdzenia, że jego działalność obejmowała prace rozwojowe, wywodzi z faktu, że w swoich projektach rozwijał fachową i specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które mógł wykorzystywać w ramach kolejnych zadań i projektów.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym działalność, w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania programów komputerowych w latach podatkowych 2020 i 2021, stanowiła działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad 2.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria: a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996 – 1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Stanowisko, zgodnie z którym ochroną jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej objęta jest także część (fragment) programu komputerowego, potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 grudnia 2023 r., II FSK 812/22, wskazując, że również fragment kodu spełniający cechy utworu stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP i może stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 – art. 74).

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest Oprogramowanie, wytwarzane przez Niego w ramach zawartej umowy współpracy pomiędzy nim a Kontrahentem.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

·       z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

·       ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

·       z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

·       z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone były przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta wytworzone Oprogramowania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymywał umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmowała honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a)    przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz;

b)    należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

c)    podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Według Wnioskodawcy, zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, ponieważ Wnioskodawca wytwarzał (a w ramach długoterminowego projektu również rozwijał i ulepszał) własne programy komputerowe, do których całość autorskich praw majątkowych przenosił na Kontrahenta, a autorskie prawa do tych programów stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Jedynie z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że kwalifikacja osiąganego dochodu jako dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT) wynika wprost z opisanego stanu faktycznego: na podstawie umowy Wnioskodawca przenosił na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do każdego wytworzonego programu komputerowego z chwilą jego ustalenia, a należne wynagrodzenie obejmowało honorarium z tytułu tego przeniesienia. Dochodziło zatem do odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa, a nie jedynie do uwzględnienia kwalifikowanego prawa w cenie sprzedaży świadczonej usługi; sposób udokumentowania wynagrodzenia (jedna pozycja faktury) nie zmienia charakteru czynności prawnej, którą dokumentuje. Gdyby jednak Organ uznał, że dochód ten należy kwalifikować na podstawie art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, dochód ten pozostawałby kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętym w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej – odmienna kwalifikacja w ramach katalogu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT nie wpływałaby na prawo Wnioskodawcy do preferencji, na wartość wskaźnika Nexus ani na wysokość podstawy opodatkowania stawką 5%.

Ad 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy podatnik nie ponosi kosztów wskazanych w literach b, c oraz d wzoru (tj. nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej), wartość wskaźnika Nexus wynosi 1.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej było w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie były następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz Kontrahenta.

Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymywał ustalone honorarium, które obejmowało również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością ponosił On wydatki na:

a)    Koszt usług telekomunikacyjnych;

b)    Koszt usługi księgowej;

c)    Składki na ubezpieczenia społeczne;

d)    Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (w tym, w odniesieniu do komputera stanowiącego środek trwały, poprzez odpisy amortyzacyjne);

e)    Koszt dokształcenia zawodowego (literatura branżowa);

f)     Subskrypcje specjalistycznego oprogramowania.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę były również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i miały na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów – tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu, a w zakresie, w jakim – przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku – są związane z wytworzeniem danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, należy je uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Z uwagi na brak kosztów liter b, c oraz d wartość wskaźnika Nexus dla każdego z kwalifikowanych praw wynosi 1.

Niezależnie przy tym od kwalifikacji poszczególnych wydatków, z uwagi na brak kosztów liter b, c oraz d wartość wskaźnika Nexus wynosi 1; ewentualne nieuznanie przez Organ danego wydatku za koszt litery „a” nie obniżałoby wartości wskaźnika poniżej 1, a tym samym pozostawałoby bez wpływu na wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i na możliwość zastosowania stawki 5%.

Ad 4.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1)    prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;

2)    wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowalnych praw własności intelektualnej;

3)    uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej;

4)    określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

5)    prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca:

1)    prowadził działalność gospodarczą, w ramach której realizowana była działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

2)    w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarzał kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie bądź części Oprogramowania;

3)    programy komputerowe sprzedawał na rzecz Kontrahenta, z tytułu czego uzyskiwał On przychody;

4)    dokonał odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określił dochód ze sprzedaży określonego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość Nexus dla każdego z nich;

5)    wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, wynika z odrębnie prowadzonej Ewidencji.

W związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego w rozliczeniu za lata podatkowe 2020 i 2021.

Kwalifikowany dochód objęty preferencją został przy tym wyodrębniony z wynagrodzenia za usługi programistyczne według opisanego w stanie faktycznym klucza czasowego, opartego na udziale godzin dni pracy twórczej w ogólnej liczbie godzin świadczenia usług w danym miesiącu. Dzięki temu stawką 5% objęta jest wyłącznie ta część honorarium, która stanowiła wynagrodzenie za przeniesienie na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do Oprogramowania bądź jego części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od 2 października 2014 r., która dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku. Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Realizował Pan zlecenia programistyczne na rzecz swojego Kontrahenta, a w szczególności:

(…).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanego przez Pana efektu tych prac (programu komputerowego opisanego we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie przedstawionym we wniosku wskazał Pan, że pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał Pan dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych, ulepszonych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności zdobywał, poszerzał i łączył Pan interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez siebie systemów i aplikacji. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu i wyklucza zastosowanie oprogramowania dostępnego na rynku. Wytwarzane przez Pana Oprogramowania opierały się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmowały m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Prace rozwojowe objęte wnioskiem były prowadzone od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2021 r., w ramach opisanego wyżej, realizowanego na rzecz Kontrahenta projektu, a ich celem było każdorazowo wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie Oprogramowania. Prace te każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym – formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu. Działalność na rzecz Kontrahenta polegała na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez Pana nie miały miejsca. W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że innowacyjność programów komputerowych, które Pan wytwarzał, rozwijał oraz ulepszał w okresie objętym wnioskiem, polegała na tym, że każdorazowo powstawały funkcjonalności, mechanizmy i rozwiązania architektoniczne niewystępujące dotąd w Pana praktyce gospodarczej, ani w rozwijanym produkcie – przy czym nowość tę odnosić należy do Pana praktyki gospodarczej, a nie do rynku jako całości. Twórczy charakter Pana działalności w odniesieniu do programów komputerowych przejawiał się w tym, że samodzielnie opracowywał Pan koncepcję i architekturę rozwiązań, a efektem prac były każdorazowo nowe, indywidualne wytwory intelektu – programy komputerowe niewystępujące dotąd w Pana praktyce gospodarczej, ani w rozwijanym produkcie. W celu realizacji zleconych zadań podejmował Pan następujące konkretne działania: analizował Pan indywidualne potrzeby Kontrahenta i użytkowników; opracowywał i weryfikował Pan koncepcje rozwiązań (algorytmy, przepływ danych, automatyzację czynności ręcznych); projektował Pan architekturę rozwiązań; implementował je, tworząc nowy kod źródłowy; badał faktyczne zachowanie systemu operacyjnego i urządzeń; przygotowywał Pan automatyczne testy jednostkowe i integracyjne; integrował rozwiązania z serwerem Kontrahenta i urządzeniami oraz analizował i poprawiał błędy ujawnione w toku wytwarzania danego programu. Prace prowadzone były w oparciu o technologie informatyczne wskazane we wniosku, tj.: (…). O tym, że wytworzone/rozwinięte/ulepszone programy komputerowe w znacznym stopniu różniły się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana, przesądzało to, że każdy z nich wprowadzał do rozwijanego produktu funkcjonalność, mechanizm lub architekturę, które wcześniej nie istniały, ani w tym produkcie, ani w Pana praktyce gospodarczej. Przed opracowaniem (…) produkt nie zapewniał niezawodnego automatycznego dostosowywania pracy urządzeń do obecności użytkowników. Systemowe ograniczenia pracy aplikacji w tle wprowadzone w nowszych wersjach systemu (…). Różnice polegały zatem na nowych funkcjach, nowych mechanizmach i nowej architekturze, a nie na okresowych lub rutynowych zmianach istniejących rozwiązań. Oryginalność programów komputerowych polegała na tym, że koncepcję i architekturę każdego rozwiązania opracowywał Pan samodzielnie, a rozwiązania miały charakter autorski i nie stanowiły odwzorowania gotowych, dostępnych rozwiązań – ponieważ standardowe mechanizmy systemowe nie zapewniały wymaganej niezawodności, a nowe mechanizmy systemowe były niekompletnie udokumentowane. Wytwarzane przez Pana Oprogramowania opierały się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmowały m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Prace te nie miały charakteru odtwórczego – wymagały eksperymentalnej weryfikacji zachowania systemu i urządzeń, a ich rezultat nie był z góry przewidywalny. Technologiami (rozwiązaniami, narzędziami), których zastosowanie powodowało, że program komputerowy po wytworzeniu/rozwinięciu/ulepszeniu różnił się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana, były technologie wskazane powyżej, w szczególności opisane we wniosku, czyli: autorskie rozwiązanie oparte o usługę pierwszoplanową (foreground service) w miejsce zawodnych mechanizmów standardowych; własna implementacja zarządzania punktami dostępowymi w miejsce wycofanych interfejsów systemowych wraz z rozpoznawaniem typu bramki na podstawie danych z serwera; opracowanie nowego modelu aktywnego kontekstu (pary instalacja-bramka), rozdzielenia odpowiedzialności centralnych komponentów aplikacji, wprowadzenia obserwowalnych zmian kontekstu propagowanych do wszystkich zależnych przepływów oraz nowych funkcji użytkowych (przełączanie i nazywanie systemów); a także dwukierunkowa komunikacja z serwerem w czasie rzeczywistym oraz mechanizmy uwierzytelniania i szyfrowania służące ochronie danych użytkownika.

Zatem, prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania wymienionego programu komputerowego miała twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan we wniosku, że działania prowadzone były w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. W ramach działalności gospodarczej prowadził Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. W okresie objętym wnioskiem działalność była prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według przyjętego systemu pracy, na podstawie samodzielnie przyjętego harmonogramu, z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Cele do osiągnięcia były określane na poziomie konkretnych funkcjonalności Oprogramowania, które miały zostać opracowane i przybierały postać zadań projektowych. Prace przebiegały w iteracyjnym cyklu obejmującym zaplanowanie prac (analizę wymagań i zaprojektowanie rozwiązania), implementację (tworzenie kodu źródłowego wraz z testami) oraz weryfikację rezultatu, a ich przebieg był na bieżąco dokumentowany: każda zmiana w kodzie źródłowym była rejestrowana w repozytorium kodu źródłowego (systemie kontroli wersji) z powiązaniem z odpowiadającym jej zadaniem projektowym, a czas świadczenia usług podsumowywany był w miesięcznych raportach czasu. Systematyczność podejmowanych działań polegała na prowadzeniu prac nieprzerwanie, w metodycznym, powtarzalnym cyklu zorganizowanym wokół zadań projektowych, z bieżącym dokumentowaniem przebiegu i rezultatów. W ramach działalności gospodarczej prowadził Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Praca nad Projektem odbywała się w powtarzalnym rytmie dnia roboczego, zorganizowanym wokół realizowanych zadań projektowych. Kolejne iteracje prac nad projektami podlegały analizie oraz retrospekcji w celu wykrycia potencjalnych usprawnień przyjętego procesu. Działalność ta nie miała zatem charakteru incydentalnego, ani przypadkowego – była zorganizowanym, ciągłym i udokumentowanym procesem zmierzającym do osiągania kolejno przyjmowanych celów. Zarówno w 2020 r., jak i w 2021 r. celem postawionym na wstępie było wytworzenie, rozwinięcie oraz ulepszenie Oprogramowania w ramach opisanego we wniosku projektu, poprzez opracowywanie kolejnych nowych funkcjonalności aplikacji. Cele szczegółowe były określane na bieżąco, na poziomie poszczególnych funkcjonalności, jako zadania projektowe. Cele te obejmowały w szczególności: (...). Podejmował Pan pracę nad danym projektem posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania, które rozwiąże problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy. Ich celem było każdorazowo wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie Oprogramowania. W każdym z lat 2020 i 2021 osiągnięte zostały cele, w szczególności: (...). Prace te każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym – formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu oraz wytworzone rozwiązania były wdrażane w rozwijanej aplikacji. Osiągnięcie tych celów w poszczególnych latach potwierdza opisany we wniosku materiał dowodowy pochodzący z tego okresu (zadania projektowe, powiązane z nimi zmiany w kodzie źródłowym oraz miesięczne raporty czasu). Opracowanie tych rozwiązań nastąpiło w ramach Pana zasobów własnych w zakresie zasobów ludzkich – wyłącznie osobistej Pana pracy własnej (nie zatrudniał Pan pracowników, ani nie korzystał z podwykonawców); w zakresie zasobów rzeczowych – własnego sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz specjalistycznego oprogramowania, a w zakresie testowania na fizycznych urządzeniach – także urządzeń testowych z zaplecza testowego udostępnianego przez Kontrahenta. Część testów przeprowadzał Pan zdalnie oraz z wykorzystaniem emulatorów, a od października 2021 r. również na nabytych przez siebie urządzeniach testowych; w zakresie zasobów finansowych – środków własnych z bieżącej działalności gospodarczej. Harmonogram prac był w każdym z lat 2020 i 2021 przyjmowany przez Pana samodzielnie i miał charakter iteracyjny (kroczący), właściwy dla przyjętej metodyki wytwarzania oprogramowania: nie przybierał postaci odrębnego, sformalizowanego dokumentu obejmującego z góry cały rok, lecz był na bieżąco odzwierciedlany w systemie zarządzania zadaniami projektowymi, w którym poszczególne funkcjonalności do opracowania były planowane jako zadania, a następnie realizowane w cyklu: planowanie – implementacja – weryfikacja. Harmonogram ten dotyczył opisanego we wniosku długoterminowego projektu i był w obu latach faktycznie realizowany – zaplanowane w zadaniach projektowych prace zostały wykonane i każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym, w odniesieniu do programów komputerowych wskazanych we wniosku.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana programu komputerowego było spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizował Pan zlecenia programistyczne na rzecz swojego Kontrahenta. Opracowywał Pan nowe programy komputerowe, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Zasobami wiedzy, które wykorzystywał Pan przy planowaniu projektu były technologie informatyczne, czyli Pana wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować miał program przez Pana wytworzony. Czynności wykonywane przez Pana nie były projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymagał indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz dotyczył innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Efekty prac objętych wnioskiem każdorazowo odznaczały się oryginalnym, twórczym charakterem i stanowiły utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nie były one efektem pracy, której rezultat dałby się z góry określić i przewidzieć jako powtarzalny, ani wyłącznie techniczną realizacją szczegółowych projektów zleconych przez Kontrahenta – koncepcję i architekturę rozwiązań opracowywał Pan samodzielnie. Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnych programów komputerowych dysponował Pan wiedzą z zakresu inżynierii oprogramowania i technologii informatycznych oraz doświadczeniem zdobytym w ramach prowadzonej od 2014 r. działalności gospodarczej. Zakres tej wiedzy obejmował w szczególności znajomość języków i środowisk wskazanych we wniosku, tj.: (…). Wykorzystywał i rozwijał Pan wiedzę oraz umiejętności z zakresu: inżynierii oprogramowania i programowania aplikacji mobilnych, projektowania architektury aplikacji, dwukierunkowej komunikacji sieciowej w czasie rzeczywistym, mechanizmów uwierzytelniania i szyfrowania, usług lokalizacyjnych i (…). W toku prac rozwijał ją o znajomość faktycznego zachowania mechanizmów systemu operacyjnego, w tym nowych, niekompletnie udokumentowanych, którą zdobywał w drodze badania i eksperymentalnej weryfikacji ich działania na różnych wersjach systemu i urządzeniach. Pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał Pan dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczących narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych, ulepszonych zastosowań. W swoich projektach rozwijał Pan fachową i specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które mógł Pan wykorzystywać w ramach kolejnych zadań i projektów. Innowacyjne rozwiązania powstały przy użyciu autorskich konstrukcji programistycznych opisanych we wniosku, czyli: (…). Nowymi zastosowaniami i usprawnieniami odróżniającymi wytworzone programy od już istniejących były w szczególności: (…). Dotychczas – od rozpoczęcia działalności gospodarczej w 2014 r. – oferował Pan usługi programistyczne: wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie programów komputerowych na zamówienie (aplikacji, modułów aplikacji oraz bibliotek), a także usługi wsparcia technicznego i modernizacji wdrożonych systemów. Realizował Pan również własne projekty deweloperskie. Oferowane dotychczas usługi oparte były na wiedzy i umiejętnościach z zakresu inżynierii oprogramowania – w szczególności: językach i środowiskach programistycznych, na projektowaniu architektury aplikacji mobilnych i ich integracji z systemami zewnętrznymi – oraz na metodycznej organizacji procesu wytwórczego. Zaplanował Pan realizację długoterminowego projektu programistycznego na rzecz Kontrahenta i postawił Pan sobie za cel wytworzenie, a następnie rozwijanie i ulepszanie opisanej we wniosku aplikacji mobilnej, o funkcjonalnościach niewystępujących dotąd w Pana praktyce gospodarczej. Cele szczegółowe stawiane były na poziomie poszczególnych funkcjonalności i obejmowały w szczególności (…). Efektem działań były nowe programy komputerowe tworzące nowe zastosowania, które wcześniej nie występowały w Pana praktyce gospodarczej, ani w rozwijanym produkcie: (…). Realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie samodzielnie, iteracyjnie i metodycznie, w podziale na następujące po sobie etapy opisane we wniosku, tj.: (1) planowanie, analizę i projektowanie oprogramowania (analiza indywidualnych potrzeb Kontrahenta lub użytkownika, zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobór technologii i metod implementacji); (2) opracowywanie i weryfikowanie koncepcji rozwiązań programistycznych, w tym opracowywanie lub usprawnianie algorytmów i sposobu przepływu danych; (3) pracę nad wytworzeniem programu i jego implementację, wraz z przygotowywaniem automatycznych testów jednostkowych i integracyjnych oraz analizą i poprawą błędów ujawnionych podczas testów i pierwszych uruchomień; (4) integrację oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że wykorzystywał Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

·         badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

·         prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·      nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu produkcji oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan w opisie sprawy, pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał Pan dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych, ulepszonych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności zdobywał, poszerzał i łączył interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez siebie systemów i aplikacji. Wytwarzane przez Pana Oprogramowania opierały się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmowały m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone były w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. W ramach działalności gospodarczej prowadził Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta obejmowała prace rozwojowe. Nie prowadził Pan w jej ramach badań naukowych (badań podstawowych ani badań aplikacyjnych) w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe objęte wnioskiem były prowadzone od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2021 r., w ramach realizowanego na rzecz Kontrahenta projektu, a ich celem było każdorazowo wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie Oprogramowania. Prace te każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym – formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu. Działalność na rzecz Kontrahenta polegała na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez Pana nie miały miejsca. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Kontrahenta opracowywał Pan nowe programy komputerowe, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Zasobami wiedzy, które Pan wykorzystywał przy planowaniu projektu, były technologie informatyczne, czyli Pana wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować miał program przez Pana wytworzony. Prace, z których wywodzi Pan kwalifikowany dochód, nie polegały na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Preferencją Pan objął wyłącznie tę część świadczonych usług, która polegała na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu Oprogramowania i której wykonanie potwierdza zarejestrowana w repozytorium kodu źródłowego zmiana powiązana z zadaniem projektowym.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania wymienionego programu komputerowego spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że Pana działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programu komputerowego, spełniała definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana, ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takiego jak ten, który został wymieniony we wniosku oraz w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Według art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzy, rozwija i ulepsza Pan Oprogramowanie w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wytwarzane przez Pana Oprogramowanie opierało się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmowało m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone były w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Działalność ta obejmowała prace rozwojowe. Pana prace każdorazowo zakończyły się wynikiem pozytywnym – formą tego wyniku były nowe programy komputerowe (funkcjonalności, moduły i fragmenty kodu źródłowego stanowiące samodzielne utwory), utrwalone w repozytorium kodu źródłowego projektu. Był Pan twórcą swoich programów, z których osiągał przychód. Wytwarzał Pan programy komputerowe – utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. W opisie sprawy oraz uzupełnieniu wskazał Pan, że w każdym przypadku – zarówno tworzenia, jak i rozwijania lub ulepszania – efekty samodzielnej Pana pracy były odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przenosił Pan na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania (programów komputerowych i ich części, w tym kodów źródłowych), a także prawo do wykonywania praw zależnych, w zamian za wynagrodzenie. Przeniesienie praw do konkretnego programu komputerowego następowało automatycznie, z mocy samej umowy – z chwilą powstania (ustalenia) danego utworu, bez dodatkowych oświadczeń stron. Przeniesienie praw potwierdzała dokumentacja prac powstająca na bieżąco w narzędziach projektu – opisana we wniosku, tj.: zadania projektowe (wskazujące cel i zakres prac), zarejestrowane w systemie kontroli wersji zmiany w kodzie źródłowym (z datą, autorem i opisem – dokumentujące ustalenie utworu, z którą to chwilą prawa przechodziły na Kontrahenta), a także miesięczne raporty czasu oraz faktury wystawiane za poszczególne okresy rozliczeniowe. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Kontrahenta każdorazowo następowało z zachowaniem warunków przewidzianych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Sporządził i prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmującą cały okres objęty wnioskiem (lata podatkowe 2020 i 2021). Ewidencja została sporządzona i skompletowana w lipcu 2026 r. – przed złożeniem korekty zeznań za te lata – i w całości oparta na zabezpieczonym materiale dowodowym pochodzącym z okresu świadczenia usług. W okresie objętym wnioskiem powstawał na bieżąco cały materiał źródłowy (miesięczne raporty czasu, zapisy zmian w kodzie źródłowym oraz zadania projektowe). Ewidencja rzetelnie odzwierciedla przebieg prac i pozwala ustalić odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód (stratę), a także koszty uwzględniane przy obliczeniu wskaźnika Nexus.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego będące efektem tworzenia, rozwijania i ulepszania programu komputerowego – w zakresie, w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych – były kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Pana w ramach zleceń programistycznych wykonywanych w latach podatkowych 2020 i 2021 stanowiło sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiągał Pan w tych latach kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.):

Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Tym samym, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w latach podatkowych 2020 i 2021, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym w przypadku zeznania rocznego za 2020 r. uprawnienie takie przysługuje do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego za ten okres.

Przy tym, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem lub rozwinięciem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-        wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-        kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-        dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Jak wynika z treści wniosku oraz uzupełnienia ponosił Pan w latach 2020-2021 następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a)    koszt usług telekomunikacyjnych – koszt opłaty za internet – zapewnia Panu szybkie i stabilne łącze, które to jest wręcz nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi ma Pan dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych;

b)    koszt usługi księgowej – koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma Pan więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se;

c)    składki na ubezpieczenia społeczne – emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe, wpłaty na Fundusz Pracy – składki te były księgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszt uzyskania przychodu i nie były odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w Pana przypadku przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych;

d)    koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego – komputer przenośny (laptop), słuchawki, kamera internetowa (kamera do komputera), mysz komputerowa, kable i przewody połączeniowe, dyski (nośniki danych) oraz baterie (akumulatory), drukarka, smartfon (wykorzystywany do testowania wytwarzanego Oprogramowania), urządzenia testowe (urządzenia z zakresu systemów (…), z którymi współpracowało wytwarzane Oprogramowanie, nabyte na potrzeby jego testowania), drugi komputer przenośny (laptop) wyposażony w system operacyjny Windows, wzmacniacz zasięgu bezprzewodowej sieci komputerowej (WiFi), tablet z systemem (…) – tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Pozostały sprzęt elektroniczny wspomagał wykonywaną pracę. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Pana i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu, a sprzęt ten był bezpośrednio wykorzystywany do wytwarzania, testowania i rozwijania Oprogramowania objętego wnioskiem;

e)    koszt dokształcenia zawodowego – koszt ten obejmował zakup specjalistycznej literatury branżowej z zakresu programowania. Oprogramowanie wytwarzane było przede wszystkim na podstawie Pana wiedzy i doświadczenia – dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie miały posiadana przez Pana wiedza specjalistyczna i znajomość aktualnych technologii, a branża IT podlega ciągłym zmianom. Pogłębiał Pan zasób swojej wiedzy z wykorzystaniem literatury specjalistycznej, co przekładało się bezpośrednio na jakość i nowoczesność wytwarzanego Oprogramowania;

f)     subskrypcje specjalistycznego oprogramowania – subskrypcja pakietu specjalistycznego oprogramowania do tworzenia i obróbki grafiki – dzięki tym wydatkom mógł Pan świadczyć swoje usługi szybciej oraz tworzyć bardziej konkurencyjne programy komputerowe. Zakupione w ramach subskrypcji oprogramowanie było instalowane na Pana sprzęcie komputerowym w celu tworzenia, rozwijania i ulepszania programów komputerowych będących przedmiotem wniosku.

Zdaniem organu, informacje wskazane we wniosku potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. wydatków z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego, wszystkie z ponoszonych przez Pana wydatków, opisanych we wniosku, wobec których wskazał Pan przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w odpowiedniej części.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych zauważam, że zapadły one w indywidualnych sprawach określonych podmiotów i nie mają mocy wiążącej w sprawie będącej przedmiotem Pana wniosku.

Końcowo wskazuję, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest kwestia poruszona w Pana pytaniach nr 1-4 sformułowanych we wniosku. Natomiast w zakresie pytań nr 5 i 6 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie (…).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·       w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.