0111-KDIB1-3.4010.481.2026.1.JMS

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu (…) 20(…) r. Rada Miejska Gminy (…) podjęła uchwałę nr (…) w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego - Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w (…), w celu przekształcenia w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jedynym wspólnikiem jest Gmina (…) (dalej: „Gmina”). Datą likwidacji Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w (…) (dalej: „Zakład”), zgodnie z ww. uchwałą, była data wpisania powstałej Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego. Następnie w dniu (…) 20(…) r., aktem notarialnym (dalej: „akt notarialny”), sporządzonym przed notariuszem, Zakład został przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Przekształcenie zostało dokonane na podstawie przepisów art. 6 ust. 1, art. 9, art. 22 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 679)., w związku z art. 16 ust.1, 3, 5, 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. w Dz. U. z 2025 r. poz. 1483).

Przedmiotem działalności Spółki (powstałej w wyniku przekształcenia) jest m.in. (…). Spółka przejęła wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu, a pracownicy zlikwidowanego Zakładu stali się pracownikami Spółki. Spółka zapewnia ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład. Zgodnie z aktem notarialnym Gmina objęła wszystkie udziały (100%) w kapitale zakładowym Spółki. Gmina pokryła kapitał zakładowy Spółki wkładem w postaci zespołu wartości materialnych i niematerialnych pochodzących ze zlikwidowanego Zakładu, stanowiących składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795). Składniki majątku przekazane w ramach przekształcenia obejmują składniki materialne, jak i niematerialne niezbędne do kontynuacji wszystkich zadań realizowanych dotychczas przez Zakład.

W dniu przekształcenia w skład tego zespołu wchodziły:

1)  składniki majątku, które Gmina przed likwidacją oddała odpłatnie Zakładowi w trwały zarząd;

2)  środki trwałe, które Gmina przekazała Zakładowi nieodpłatnie, składniki te były w Zakładzie objęte ewidencją środków trwałych;

3)  składniki majątku nabyte przez Zakład ze środków pochodzących z dotacji na inwestycję, przekazanej przez Gminę;

4)  składniki majątkowe (środki trwałe), które Zakład uprzednio wytworzył lub nabył z własnych środków.

W momencie przekształcenia grunty, które Gmina przed likwidacją oddała nieodpłatnie Zakładowi w trwały zarząd, zgodnie z art. 23 ust. 2 uogk, stały się z mocy prawa prawem użytkowania wieczystego Spółki, natomiast wszelkie budynki, budowle i urządzenia położone na tym gruncie, stały się własnością Spółki. Odpisy amortyzacyjne naliczane od składników, które Gmina przed likwidacją Zakładu oddała Zakładowi odpłatnie w trwały zarząd nie stanowiły dla Zakładu podatkowych kosztów uzyskania przychodu z racji tego, iż nie spełniały podatkowej definicji środka trwałego w rozumieniu art. 16a ust. 1 CIT. Zakład nie był ich właścicielem bądź współwłaścicielem. Zgodnie bowiem z art. 16a ust. 1 CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)  maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)  inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z uwagi na treść art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 pkt 14 CIT, składniki majątku, które Zakład w toku wykonywanej działalności otrzymał nieodpłatnie od Gminy albo też Zakład nabył ze środków pochodzących z dotacji na inwestycję otrzymanej od Gminy, nie stanowiły dla Zakładu przychodu podatkowego, a jednocześnie odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych otrzymanych nieodpłatnie lub zakupionych z dotacji nie stanowiły w Zakładzie kosztów uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 48 CIT, art. 16 ust. 1 pkt 63 CIT). Kosztem uzyskania przychodu były jedynie odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wytworzonych lub nabytych z własnych środków Zakładu.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 CIT, nie uważa się m.in. za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego.

Pytanie

Czy Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem Zakładu w Spółkę, które:

1)  Gmina przed likwidacją oddała odpłatnie Zakładowi w trwały zarząd;

2)  Gmina przekazała Zakładowi nieodpłatnie;

3)  zostały nabyte przez Zakład ze środków pochodzących z dotacji na inwestycję, otrzymanej od Gminy;

4)  Zakład uprzednio wytworzył lub nabył z własnych środków?

Państwa stanowisko w sprawie

Przekształcenie Zakładu w Spółkę nastąpiło zgodnie z trybem przewidzianym w ustawie o gospodarce komunalnej z dnia 20 grudnia 1996 r. Zgodnie z art. 6 ust. 1 uogk, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno - prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Stosownie do art. 22 ust. 1 uogk, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego, pozostałego po jego likwidacji. Tak więc przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć poprzez likwidację tego zakładu, dokonaną jedynie w celu zawiązania jednej z wyżej wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę w formie zakładu budżetowego. W myśl art. 23 ust. 1 ww. ustawy, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego, przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego (art. 23 ust. 3 uogk).

Przekształcenie Zakładu w Spółkę polegało więc na likwidacji Zakładu w celu utworzenia Spółki, do której wniesiono pozostałe po likwidacji Zakładu mienie jako wkład na pokrycie kapitału Spółki. W orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd, że pojęcie przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na skutek likwidacji zakładu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 3 UGK, nie oznacza likwidacji przedmiotowej i podmiotowej tego podmiotu, lecz tylko zmianę formy organizacyjno-prawnej prowadzenia działalności gospodarczej (wyroki NSA, sygn. akt II FSK 1634/2009, sygn. akt II FSK 2647/2010, sygn. akt II FSK 2650/2010). Tym samym, dokonane w dniu 7 kwietnia 2026 r. przekształcenie Zakładu wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 z późn. zm.), zgodnie z którym przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych. W związku z powyższą regulacją, w niniejszej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93-93a Ordynacji podatkowej. Zdaniem Wnioskodawcy, należy do nich zaliczyć nie tylko przejęcie obowiązków podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, lecz również praw, w tym prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów naliczonych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 CIT. Prawidłowe ustalenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji decyduje o poprawnym rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych. Określona grupa wydatków, może być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Wynika to z art. 15 ust. 6 CIT, który stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,

3.  inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak wynika z art. 16f ust. 1 CIT, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku, nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa ustalona na zasadach określonych w art. 16g CIT. Stosownie do treści art. 16g ust. 9 zd. 1 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Zgodnie z art. 16g ust. 18 ustawy o CIT, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Ponadto, zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Powoływane przepisy wskazują na obowiązek kontynuacji zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych, która ma zastosowanie w zakresie wartości początkowej środków trwałych, wysokości odpisów oraz kontynuacji przyjętej metody amortyzacji, ale tylko w przypadku, gdy środki trwałe były objęte ewidencją środków trwałych przekształconego podmiotu oraz nastąpiło wstąpienie nowego podmiotu we wszystkie prawa i obowiązki dotychczasowego podmiotu. Jak natomiast wskazuje się w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Go 8/14, zasada kontynuacji odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie wartości początkowej, wysokości odpisów i metody, a nie odnosi się do kwestii zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów; (...) do zaliczenia w Spółce do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych nie ma znaczenia czy takie odpisy były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zakładu budżetowego. Jak wynika z powyższego Spółka ma prawo rozpoznania jako kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych jako wkład niepieniężny środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na utworzenie kapitału zakładowego, mimo niedokonywania od nich amortyzacji podatkowej w zlikwidowanym zakładzie budżetowym.

Takie samo stanowisko zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Gliwicach z dnia 11 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I SA/GI 277/18) uchylający zaskarżoną decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Sąd zważył, że Spółka komunalna powstała w wyniku przekształcenia zakładu budżetowego ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych do niej aportem przez gminę, bez względu na to czy jej poprzednik prawny - zakład budżetowy - dokonywał wcześniej odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych. W ocenianym przez WSA w Gliwicach stanie faktycznym doszło do przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego zajmującego się transportem publicznym w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Gmina jako jedyny udziałowiec nowo powstałej spółki, wniosła do niej na pokrycie kapitału zakładowego m.in. wkłady niepieniężne w postaci mienia przekształconego zakładu budżetowego, zgodnie z art. 22 uogk. Sąd podkreślił, że w wyniku przekształcenia spółka wstąpiła w ogół praw i obowiązków zakładu budżetowego. Obowiązująca w przypadku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów zasada kontynuacji amortyzacji odnosi się jednak do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a nie zaliczania odpisów do kosztów uzyskania przychodu. W związku z powyższym, spółce przysługuje prawo do zaliczania wartości odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, pomimo tego, że zakład budżetowy nie amortyzował ich podatkowo.

Następnie wskazać należy, że nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez Spółkę w drodze pokrycia wkładu niepieniężnego przez udziałowca nie można uznać za nabycie nieodpłatne. Ich nabycie nastąpiło odpłatnie – Gmina wnosząca wkład rzeczowy w zamian otrzymała udziały Spółki. Poprzez aport rzeczowy Spółka stała się właścicielem przedmiotu wkładu, czyli nabyła ten przedmiot na własność. Z drugiej strony Gmina wnosząca rzeczowy wkład kapitałowy do Spółki straciła ich prawo własności. Jest to sytuacja, w której na skutek dokonania czynności prawnej jeden podmiot traci prawo własności na rzecz drugiego podmiotu. W konsekwencji uznać należy, że nie doszło do wystąpienia przypadku, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 CIT.

Nie znajdzie tu również zastosowania wyjątek od zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych przewidziany w art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

a)  nabytych nieodpłatnie, jeżeli: nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego lub-nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,

b)  jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte, lecz nie zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

c)  oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

W powołanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I SA/GI 277/18) Sąd ten wskazał również, że w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do spółki na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem Zakładu w spółkę nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 63 CIT, ponieważ Spółka nie otrzymała poszczególnych składników majątku od Gminy nieodpłatnie, lecz w zamian za udziały.

Podobnie wypowiedział się w powyższej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 6 listopada 2025 r. sygn. akt I SA/Po 332/25 – cyt.: „skarżąca ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem Zakładu w Spółkę, niezależnie od tego czy środki te i wartości niematerialne i prawne zakład otrzymał odpłatnie, nieodpłatnie czy też zakupił z własnych środków”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie: sygn. akt II FSK 2378/18 z 18 dnia grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 102/21 z 14 września 2022 r., z dnia 17 grudnia 2025 r. sygn. akt II FSK 416/23.

Reasumując, Wnioskodawca ma możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wszystkich środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem Zakładu w Spółkę, niezależnie od tego czy środki te oraz wartości niematerialne i prawne Zakład przed przekształceniem otrzymał od Gminy odpłatnie, nieodpłatnie, czy też zakupił z własnych środków. Dotyczy to również środków trwałych, które Zakład nabył ze środków otrzymanych od Gminy w formie dotacji na inwestycje.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 679, dalej: „ugk”),

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ugk,

Stosownie do art. 22 ust. 1 ugk,

W myśl art. 23 ust. 1 ugk,

Natomiast, art. 23 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że:

Analiza językowa art. 22 ust. 1 omawianej ustawy prowadzi do wniosku, że mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją samorządowego zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału Spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym samorządowym zakładzie budżetowym. Natomiast, w art. 23 ust. 1 ugk, ustawodawca przyjął, że składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Zakładając racjonalność ustawodawcy (a w szczególności, że treść i zakres regulacji zawartej w art. 22 ust. 1 ugk, nie jest sprzeczna z postanowieniami art. 23 ust. 1 tej ustawy) należy uznać, że art. 22 ust. 1 ugk, wcale nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji samorządowego zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego.

Przy przekształceniu samorządowego zakładu budżetowego w spółkę, na podstawie art. 22 i 23 ugk, nie mamy do czynienia ani z likwidacją w znaczeniu przedmiotowym, ponieważ wkładem do nowej spółki jest mienie będące w dyspozycji samorządowego zakładu budżetowego, ani z likwidacją w znaczeniu podmiotowym, bowiem samorządowy zakład budżetowy nie ma podmiotowości prawnej. Likwidacja, o której mowa w art. 22 ugk, jest więc de facto jedynie „kasowaniem” jednej z dopuszczalnych form gospodarki komunalnej (samorządowego zakładu budżetowego) i zastąpienie jej inną dopuszczalną formą, w założeniu efektywniejszą ekonomicznie.

Tak więc, przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć przez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

Następna kwestia to następstwo prawne, które polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym, z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”),

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

Stosownie natomiast do art. 93b ww. ustawy,

Wobec powyższego wskazania, przekształcenie opisane we wniosku (tj. przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b Ordynacji podatkowej. W związku z tym, w niniejszej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93-93a § 1-3 Ordynacji podatkowej. Zatem, na Spółkę przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w Zakładzie, które wystąpiłyby w tym Zakładzie, gdyby nie było przekształcenia. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejęcie praw, ale również – co istotne w niniejszej sprawie – obowiązków podatkowych przekształcanego Zakładu.

Przechodząc natomiast do przepisów podatkowych, należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym na dzień przekształcenia (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”),

Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 updop,

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop,

W myśl art. 16c pkt 1 updop,

Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa ustalona na zasadach określonych w art. 16g updop. Sposób jej ustalania jest zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu nabycia składników majątku trwałego.

Na podstawie art. 16g ust. 9 updop,

Stosownie do art. 16g ust. 18 updop,

Ponadto, zgodnie z art. 16h ust. 3 updop,

Natomiast zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop,

Powołane wyżej regulacje wyrażają tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie ich wysokości, jak i metody amortyzacji dla podmiotów powstałych z przekształcenia, połączenia, czy podziału. Przy czym, zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że powstały w powyższy sposób podmiot wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego lub podzielonego, tj. ma miejsce tzw. sukcesja generalna.

Uwzględniając powyższe, jeżeli w następstwie określonych zdarzeń prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowiły w całości lub w części kosztów uzyskania przychodów w zlikwidowanym zakładzie budżetowym (na podstawie art. 16 ust. 1 updop), to w związku z art. 93b Ordynacji podatkowej, nie będą one również takim kosztem u podmiotu będącego sukcesorem tego zakładu (w tym przypadku – Spółki). Tym samym, jeżeli w stosunku do podmiotu przekształcanego miały zastosowanie ograniczenia wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 updop, to będą one miały zastosowanie także do podmiotu powstałego w wyniku przekształcenia (tj. Spółki).

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że w przedstawionym przez Państwa stanie faktycznym w odniesieniu do środków trwałych, które Gmina przed likwidacją oddała odpłatnie Zakładowi w trwały zarząd, Spółka będzie miała prawo zaliczać do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych, naliczane od ich wartości początkowej.

W odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które Zakład uprzednio wytworzył lub nabył z własnych środków, od których odpisy amortyzacyjne były kosztem uzyskania przychodu, zgodnie z zasadą sukcesji praw i obowiązków podatkowych, będą one również takim kosztem u podmiotu będącego sukcesorem zakładu budżetowego (Spółki).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które Gmina przekazała zakładowi budżetowemu nieodpłatnie, ponieważ zastosowanie znajdzie tutaj regulacja zawarta w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a updop, z której wynika, że:

Wobec powyższego, Spółka, będąca następcą prawnym przekształcanego zakładu budżetowego, nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które zakład budżetowy otrzymał od Gminy nieodpłatnie, a otrzymanie to w rzeczywistości (jak wskazano w opisie stanu faktycznego) nie stanowiło przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 14 updop (kwestia ta jako element opisu stanu faktycznego nie podlegała ocenie w niniejszej interpretacji).

Wskazali Państwo również, że Zakład nabył składniki majątku ze środków pochodzących z dotacji na inwestycję otrzymanej od Gminy, które nie stanowiły dla Zakładu przychodu podatkowego, a jednocześnie odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych zakupionych z dotacji nie stanowiły w Zakładzie kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 CIT (ta kwestia również stanowi element opisu stanu faktycznego).

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 updop,

Wobec powyższego, nie będą Państwo uprawieni do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Zakład, w części odpowiadającej wartości sfinansowanej z dotacji.

Zatem, Państwa stanowisko, w zakresie ustalenia, czy Państwa Spółka ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem Zakładu w Spółkę, które:

-     Gmina przed likwidacją oddała odpłatnie Zakładowi w trwały zarząd – jest prawidłowe;

-     Gmina przekazała Zakładowi nieodpłatnie – jest nieprawidłowe;

-     zostały nabyte przez Zakład ze środków pochodzących z dotacji na inwestycję, otrzymanej od Gminy – jest nieprawidłowe;

-     Zakład uprzednio wytworzył lub nabył z własnych środków – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organ mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.