0114-KDIP4-3.4012.485.2026.1.DK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania odpłatnego udostępnienia pasa drogowego dróg publicznych i dróg wewnętrznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: "Gmina") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Gmina realizuje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, w tym w szczególności zadania w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w sprawach dotyczących utrzymania gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Gmina jako zarządca dróg gminnych:

1. Wydaje decyzje administracyjne na zajęcie pasa drogowego dróg publicznych (gminnych) w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (dalej: "Decyzje");

2. Zawiera porozumienia na zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy o drogach publicznych, niestanowiących dróg publicznych, znajdujących się na terenie Gminy (dalej: "Porozumienia"), celem:

- prowadzenia robót w pasie drogowym (np. wykonanie przyłączy),

- umieszczenia w pasie drogowym urządzeń liniowych obcych (m.in. przyłączy, kabli, rurociągów).

Porozumienia są zawierane na czas określony bądź na czas nieokreślony.

Gmina na podstawie Decyzji i Umów pobiera od podmiotów zajmujących pas drogowy opłaty (dalej: "Opłaty"), których wysokość ustalana jest w przypadku:

a) Dróg publicznych: Na podstawie uchwały Nr (…) Rady Gminy (…) z dnia (…). w sprawie ustalenia wysokości stawek za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych, których zarządcą jest Wójt Gminy (…), wydanej na podstawie:

- art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym,

- art. 40 ust. 4, 6, 8, 9 i 10 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

W Uchwale ustalone zostały zróżnicowane wysokości Opłat za dzień bądź rok zajmowania powierzchni 1 m² pasa drogowego, w zależności od rodzaju zajęcia.

b) Dróg wewnętrznych: Na podstawie zarządzenia nr (…) Wójta Gminy (…) z dnia (…) w sprawie określania zasad zajmowania pasa drogowego dróg wewnętrznych będących własnością Gminy (…) (dalej: "Zarządzenie"). W Zarządzeniu ustalone zostały zróżnicowane wysokości Opłat za dzierżawę gruntów stanowiących drogi wewnętrzne za każdy dzień dzierżawy (zajęcia) powierzchni 1 m² pasa drogi wewnętrznej, w zależności od rodzaju zajęcia. Zajęcie pasa drogowego następuje zarówno na drogach wewnętrznych utwardzonych (zabudowanych budowlą), jak i nieutwardzonych.

Pytanie

Czy pobierane przez Gminę odpłatności (Opłaty) za zajęcie pasa drogowego:

- dróg publicznych (na podstawie decyzji administracyjnych),

- dróg wewnętrznych (na podstawie umów cywilnoprawnych, lecz przy stawkach ustalonych w zarządzeniu Wójta)

stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) po stronie Gminy?

Państwa stanowisko w sprawie

Pobierane przez Gminę odpłatności (Opłaty) za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych oraz dróg wewnętrznych znajdujących się na terenie Gminy nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W szczególności, na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w sprawach gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina, pobierając Opłaty za zajęcie pasa drogowego, działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne nałożone ustawą o samorządzie gminnym oraz ustawą o drogach publicznych.

Wysokość Opłat ustalana jest na podstawie:

- Uchwały Rady Gminy (akt prawa miejscowego) – w przypadku dróg publicznych,

- Zarządzenia Wójta (akt wewnętrzny organu władzy publicznej) – w przypadku dróg wewnętrznych.

W konsekwencji, z uwagi w szczególności na tryb ustalania Opłat (akty prawa publicznego), nie stanowią one wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi w rozumieniu przepisów o VAT. Opłaty te mają charakter daniny publicznej i są środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, zgodnie z art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W ostatnim czasie organy podatkowe zgodnie prezentują stanowisko, zgodnie z którym opłata za zajęcie pasa drogowego nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ w tym zakresie jednostka samorządu terytorialnego nie występuje w charakterze podatnika VAT. Pobieranie przez jednostki samorządu terytorialnego takich opłat mieści się bowiem w zakresie zadań o charakterze publicznoprawnym, do których są one zobowiązane na podstawie odrębnych przepisów. Stanowisko to potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym:

- interpretacja z dnia 14 stycznia 2025 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.998.2024.1.MJ),

- interpretacja z dnia 10 października 2025 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.627.2025.1.KS),

- interpretacja z dnia 2 maja 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.165.2024.1.MGO),

- interpretacja z dnia 20 maja 2024 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.190.2024.1.IK).

W przywołanych interpretacjach organ wskazał jednoznacznie, że pobierając opłaty za zajęcie pasa drogowego, jednostki samorządu terytorialnego wykonują działania mieszczące się w zakresie ich zadań własnych, a pobierana danina o charakterze publicznym nie stanowi zapłaty za świadczenie usług.

Gmina stoi na stanowisku, że również w przypadku dróg wewnętrznych, mimo że zajęcie może być formalizowane umową cywilnoprawną/porozumieniem, to istota czynności pozostaje publicznoprawna, ponieważ:

- stawki opłat są ustalane w zarządzeniu Wójta (akt władztwa publicznego),

- Gmina działa jako zarządca dróg w ramach zadań własnych,

- opłata ma charakter daniny publicznej, a nie wynagrodzenia za usługę.

W konsekwencji, również Opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że pobierane Opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych i wewnętrznych nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Gmina działa w charakterze organu władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·      w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

·      świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

·      jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;

·      odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Jako zarządca dróg gminnych, wydają Państwo decyzje administracyjne na zajęcie pasa drogowego dróg publicznych oraz zawierają porozumienia na zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych, niestanowiących dróg publicznych, znajdujących się na terenie Gminy celem:

·      prowadzenia robót w pasie drogowym (np. wykonanie przyłączy),

·      umieszczenia w pasie drogowym urządzeń liniowych obcych (m. in. przyłączy, kabli, rurociągów).

Porozumienia są zawierane na czas określony lub nieokreślony. Na podstawie Decyzji i Umów pobierają Państwo od podmiotów zajmujących pas drogowy Opłaty, których wysokość ustalana jest w przypadku:

·      dróg publicznych – na podstawie uchwały Rady Gminy (…) w sprawie ustalenia wysokości stawek za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych, których zarządcą jest Wójt Gminy (…),

·      dróg wewnętrznych – na podstawie Zarządzenia Wójta Gminy (…) w sprawie określania zasad zajmowania pasa drogowego dróg wewnętrznych, będących własnością Gminy (…).

W Zarządzeniu ustalone zostały zróżnicowane wysokości Opłat za dzierżawę gruntów stanowiących drogi wewnętrzne za każdy dzień dzierżawy (zajęcia) powierzchni 1 m² pasa drogi wewnętrznej, w zależności od rodzaju zajęcia. Zajęcie pasa drogowego następuje zarówno na drogach wewnętrznych utwardzonych, jak i nieutwardzonych.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy odpłatne udostępnianie pasa drogowego dróg publicznych i dróg wewnętrznych stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru publicznoprawnego, spełniają Państwo obie wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy przesłanki, tj. czy są Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie określonych opłat jest czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.

Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 889 ze zm.):

Według art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Na mocy art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Jak wynika z art. 39 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Jednak art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych stanowi, że:

Na mocy art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Według art. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych:

W myśl przepisu art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:

Jak stanowi art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych:

Stosownie do przepisu art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych:

Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa publicznoprawnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.):

W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że pobierając opłatę za zajęcie pasa drogowego wykonują Państwo działania mieszczące się w zakresie Państwa zadań własnych. Zatem w przedmiotowej sprawie pobierana przez Państwa danina o charakterze publicznym nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Należy stwierdzić, że w zakresie realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa są Państwo adresatem normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Tym samym, odpłatne udostępnianie przez Państwa pasa drogowego dróg publicznych i dróg wewnętrznych na podstawie Decyzji i Umów nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.