0114-KDIP2-2.4010.292.2026.3.ASK

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 8 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych planowanego połączenia spółek.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 18 sierpnia 2026 r. (data wpływu 18 sierpnia 2026 r.)

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan. A.A.

2)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan. B.B.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan A.A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania) jest wspólnikiem w kilku spółkach, w tym w:

• spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „S.K.A. 1”),
• spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „S.K.A. 2”),

dalej łącznie S.K.A. 1 oraz S.K.A. 2 jako: „S.K.A.”;

• spółce jawnej (dalej: „Spółka jawna”);
• spółce komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”).

Wszystkie wskazane powyżej spółki będą dalej także nazywane łącznie jako „Spółki” lub „Spółki Łączone”.

S.K.A. 1, S.K.A. 2 oraz Spółka komandytowa są polskimi rezydentami podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (dalej także jako: „Spółki objęte CIT”).

W przypadku Spółki jawnej jej wspólnikami są osoby fizyczne, będące polskimi rezydentami podatkowymi oraz S.K.A. 1 i S.K.A. 2. Spółka jawna złożyła przed rozpoczęciem roku obrotowego 2026 informację o podatnikach podatku dochodowego posiadających bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku spółki jawnej (CIT-15J) za okres 01.01.2026-31.12.2026 wraz z załącznikami CIT/JW.

Spółka jawna jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 Ustawy CIT oraz art. 5a pkt 26 Ustawy PIT. To oznacza, że Spółka jawna nie podlega pod przepisy Ustawy CIT a dochód rozliczają bezpośrednio jej wspólnicy. Przez cały okres poprzedzający planowane Połączenie Spółka jawna zachowa status spółki transparentnej podatkowo.

Pan B.B. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) również jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej oraz wspólnikiem:

• S.K.A. 1,
• S.K.A. 2,
• Spółki jawnej,
• Spółki komandytowej.

Planowane jest połączenie Spółek w formie łączenia się przez zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 492 §1 pkt 2 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”), tj. przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się Spółek za udziały nowej spółki (dalej: „Połączenie”). W opisywanym Zdarzeniu przyszłym nowo zawiązaną spółką powstałą w ramach planowanego Połączenia będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o której mowa w art. 151 KSH (dalej: „Nowa Spółka”, Spółka nowo zawiązana”), będąca polskim rezydentem podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. W ramach Połączenia majątek łączących się Spółek przejdzie na Nową Spółkę, w zamian za co Panu A.A. i Panu B.B. zostaną przyznane udziały w Nowej Spółce.

Na moment dokonania Połączenia,

• w S.K.A.1 wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A. oraz Pan B.B.;
• w S.K.A.2 wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A. oraz Pan B.B.;
• w Spółce jawnej wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A., Pan B.B., S.K.A.1 oraz S.K.A. 2;
• w Spółce komandytowej wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A. oraz Pan B.B.

Na moment dokonania Połączenia, Pan A.A. będzie:

• akcjonariuszem S.K.A. 1, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• komplementariuszem i akcjonariuszem S.K.A. 2, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) oraz jego akcje nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• komandytariuszem Spółki komandytowej, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• wspólnikiem Spółki jawnej.

Na moment dokonania Połączenia, Pan B.B. będzie:

• komplementariuszem i akcjonariuszem S.K.A. 1, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• akcjonariuszem S.K.A. 2, w której jego akcje nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• komplementariuszem Spółki komandytowej, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• wspólnikiem Spółki jawnej.

Wszystkie Spółki Łączone prowadzą działalność gospodarczą w zbliżonym zakresie przedmiotowym opierającym się na działalności związanej z nieruchomościami oraz ich wyposażeniem.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jawnej i Spółki komandytowej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Głównym celem planowanego Połączenia jest uproszczenie struktury grupy, w której znajdują się Spółki poprzez zmniejszenie liczby podmiotów, a tym samym obniżenie kosztów funkcjonowania owej grupy m.in. poprzez zmniejszenie kosztów obsługi księgowej, obsługi prawnej, administracyjnej i informatycznej. Cele planowanego Połączenia obejmują również usprawnienie procesów biznesowych oraz zarządczych, a także utrzymanie dotychczasowych relacji biznesowych z kontrahentami, w związku z czym Wnioskodawcom zależy na sukcesji prawnej, która pozwoli na kontynuację istniejących kontraktów po Połączeniu.

Połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522 ze. zm., dalej: „UOR”) z uwagi na okoliczność, iż nie dojdzie do utraty kontroli przez dotychczasowych właścicieli Spółek Łączonych.

Nowa Spółka ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych od Spółek Łączonych w wysokości odpowiadającej ich wartości początkowej w ewidencji Spółek Łączonych, stosując kontynuację metod i stawek amortyzacyjnych. Całość przejętych przez Nową Spółkę, w wyniku Połączenia, składników majątkowych będzie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku każdej ze Spółek Łączonych otrzymanego przez Nową Spółkę będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikom Spółek Łączonych. Wartość ta zostanie ustalona w oparciu o metodę bilansową wyceny, tj. według wartości aktywów netto bilansu Spółek Łączonych. Nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikom Spółek Łączonych, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów (ogółu praw i obowiązków) w Spółkach Łączonych.

Cały udział kapitałowy oraz akcje, które będą należeć do Wnioskodawców w Spółkach Łączonych na moment Połączenia, nie został objęty lub nabyty w wyniku wymiany udziałów, połączenia lub podziału podmiotów.

Połączenie zostanie dokonane w oparciu o art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 2, art. 493 i art. 494 KSH, zatem:

• cały majątek Spółek Łączonych zostanie przeniesiony na Nową Spółkę,
• Wspólnicy otrzymają nowe udziały w Nowej Spółce,
• Nowa Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki każdej ze Spółek Łączonych,
• byt prawny Spółek Łączonych ustanie.

W ramach planowanego Połączenia powstaną następujące okoliczności:

• Spółka nowo zawiązana ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych od Spółek Łączonych w wysokości odpowiadającej ich wartości początkowej w ewidencji poszczególnych Spółek Łączonych, stosując kontynuację metod i stawek amortyzacyjnych,
• w zamian za udziały kapitałowe (ogół praw i obowiązków) oraz akcje Spółek Łączonych, Wspólnicy Spółek Łączonych otrzymają udziały w Nowej Spółce według ustalonego parytetu wymiany,
• wartość emisyjna udziałów wydanych wspólnikom Spółek Łączonych odpowiadać będzie wartości rynkowej łącznego majątku Spółek Łączonych.

Wartość udziałów w Nowej Spółce, które mają zostać przyznane Wspólnikom będzie zatem odpowiadać wartości rynkowej łącznego majątku wszystkich Spółek Łączonych obejmującego ich aktywa oraz zobowiązania. Nie przewiduje się przy tym przyznawania Wspólnikom żadnych dopłat w gotówce.

W odniesieniu do składników majątku Spółek Łączonych, Spółka nowo zawiązana będzie kontynuować ich wycenę dla celów podatkowych w oparciu o zasadę sukcesji generalnej na gruncie podatkowym wynikającą z art. 93 Ordynacji Podatkowej.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 Ustawy CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki. Tym samym, Spółka nowo zawiązana przejmie wartość składników majątku Spółek Łączonych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek Łączonych.

Nowa Spółka przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółek Łączonych w wartości wynikającej z ich ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej. Ponadto, przyjęta przez Wnioskodawców dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Nową Spółkę nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółkach Łączonych, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawców dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia.

W związku z Połączeniem, żaden z Wnioskodawców oraz Nowa Spółka nie otrzymają ani dopłat, ani jakichkolwiek innych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych, innych niż majątek Spółek Łączonych, który uzyska Nowa Spółka oraz nowo wyemitowane udziały w Nowej Spółce, które uzyskają Wspólnicy.

Biorąc pod uwagę powyższe, w wyniku przeprowadzonego Połączenia:

• Spółki Łączone zostaną rozwiązane bez przeprowadzenia ich likwidacji,
• wszystkie aktywa i pasywa Spółek Łączonych zostaną przejęte przez Nową Spółkę w drodze sukcesji uniwersalnej,
• Nowa Spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółek Łączonych.

Zatem w wyniku Połączenia Nowa Spółka przyjmie dla celów podatkowych wartość składników majątkowych Spółek Łączonych w tej samej wartości, w jakiej były ujęte w księgach podatkowych poszczególnych Spółek Łączonych. W szczególności, w wyniku Połączenia nie zostanie zwiększona wartość podatkowa składników majątku Spółek Łączonych.

W analizowanym przypadku Połączenie ma uzasadnienie ekonomiczne i nie służy unikaniu opodatkowania.

Głównym celem planowanego Połączenia jest bowiem:

• uproszczenie struktury grupy podmiotów powiązanych, do której należą wszystkie Spółki Łączone poprzez zmniejszenie liczby podmiotów,
• ograniczenie kosztów funkcjonowania owej grupy m.in. poprzez zmniejszenie kosztów obsługi księgowej, obsługi prawnej, administracyjnej i informatycznej oraz
• usprawnienie procesów biznesowych oraz zarządczych.

Powyższe okoliczności jasno wskazują, iż Połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Celem przeprowadzenia reorganizacji opisanej w zdarzeniu przyszłym jest bowiem przede wszystkim zminimalizowanie ryzyka i działania mają podłoże stricte biznesowe. Uniknięcie opodatkowania lub uchylenie się od opodatkowania nie stanowi celu lub jednego z celów planowanych działań.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcy wskazują, że ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych otrzymanego przez spółkę przejmującą ten majątek (czyli Spółkę nowo zawiązaną), nie będzie przewyższała wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jednocześnie spółka przejmująca, składniki majątku spółek przejmowanych:

a) przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tych podmiotów oraz

b) przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pytania

1.  Czy Połączenie opisane w zdarzeniu przyszłym będzie opodatkowane po stronie Wnioskodawców na moment połączenia, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a oraz art. 24 ust. 8, 8da i 8db Ustawy PIT?

2.  Czy w związku z planowanym Połączeniem po stronie Nowej Spółki powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 4 pkt 3e, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f, art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11, art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego nr 2

Zasady ogólne dotyczące Spółek objętych CIT

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, przychodem jest zatem m.in. ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą (nowo zawiązaną) w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przepisem szczególnym wobec powyższego jest art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT, na podstawie którego do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca (nowo zawiązana) przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca (nowo zawiązana) przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Z powyższego wynika, że do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą (nowo zawiązaną), które:

a)  spółka przejmująca (nowo zawiązana) przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego,

b)  spółka przejmująca (nowo zawiązana) przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast jak stanowi art. 93 § 1 Ordynacji Podatkowej osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Ponadto, przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (lub osób prawnych).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, Wnioskodawcy podkreślają, że w odniesieniu do składników majątku łączonych Spółek objętych CIT, Spółka nowo zawiązana będzie kontynuować ich wycenę dla celów podatkowych w oparciu o zasadę sukcesji generalnej na gruncie podatkowym wynikającą z art. 93 Ordynacji Podatkowej. Tym samym, Nowa Spółka przejmie wartość składników majątku Spółek Łączonych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotów przejmowanych, a w konsekwencji spełniony zostanie warunek określony w art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a Ustawy CIT.

W zakresie warunku określonego w art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. b Ustawy CIT, Wnioskodawcy potwierdzają, że składniki majątku zostaną przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W Zdarzeniu przyszłym ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych (tj. łączonych Spółek objętych CIT) otrzymanego przez spółkę przejmującą ten majątek (czyli Spółkę nowo zawiązaną), nie będzie przewyższała wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników), przez co nie powstanie nadwyżka, o której mowa w przywołanym powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT.

Tym samym po stronie Nowej Spółki nie powstanie przychód na podstawie tego przepisu.

W niniejszej sprawie objętej Zdarzeniem przyszłym oba powyższe warunki zostaną spełnione, jako że Nowa Spółka przejmie składniki majątku łączonych Spółek objętych CIT według wartości wynikającej z ich ksiąg podatkowych i przypisze je do działalności prowadzonej w Polsce.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej, z tym że przychód nie powstaje w przypadku połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 5151 § 1 KSH.

Zgodnie zatem z art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych.

W analizowanym przypadku objętym Zdarzeniem przyszłym wartość emisyjna udziałów przyznanych Wspólnikom łączonych Spółek objętych CIT będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku łączonych Spółek objętych CIT, co wyklucza powstanie przychodu na podstawie tego przepisu. Nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej majątku nad wartością emisyjną udziałów.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Powyższy przepis (art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT) dotyczy zatem sytuacji, w której spółka przejmująca majątek (w tym spółka nowo zawiązana w ramach łączenia spółek) posiada udziały w spółce przejmowanej.

W przedstawionym Zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku Spółka nowo zawiązana nie będzie posiadać udziałów w łączonych Spółek objętych CIT, a zatem przepis ten także nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. Warto wskazać, że nie ma żadnych podstaw do zastosowania tego przepisu z uwagi na fakt, iż Nowa Spółka powstanie dopiero w ramach Połączenia i przejmie majątek łączonych Spółek objętych CIT właśnie w ramach tego Połączenia, zatem przedmiot uregulowania rzeczonego przepisu nie pokrywa się z zakresem Zdarzenia przyszłego.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 13 Ustawy CIT przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 Ustawy CIT).

Powyższe przepisy wprowadzają więc klauzulę przeciwdziałającą unikaniu opodatkowania, przez co przepisów wyłączających powstanie przychodu nie stosuje się, jeżeli głównym lub jednym z głównych celów połączenia jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie objętej Zdarzeniem przyszłym Połączenie następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, takich jak uproszczenie struktury biznesowej czy poprawa efektywności zarządzania działalnością.

Połączenie nie zostanie dokonane w celu unikania opodatkowania czy uchylania się od opodatkowania, przez co postanowienia przepisów art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT nie będą miały zastosowania. W przedstawionym Zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zatem zastosowania art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe przepisy Ustawy CIT, w niniejszej sprawie objętej Zdarzeniem przyszłym nie powstanie opodatkowany przychód, jako że wszystkie warunki wyłączenia powstania przychodu związane z planowanym Połączeniem zostaną spełnione. Innymi słowy, w momencie Połączenia po stronie Nowej Spółki nie powstanie opodatkowany przychód.

Stanowisko organów podatkowych w zakresie Spółek objętych CIT

Stanowisko Wnioskodawców znajduje potwierdzenie w licznych podatkowych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2026 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.2.2026.2.SH) Dyrektor KIS wskazał co następuje:

„W opisie sprawy wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych.

Wartość ta zostanie ustalona w oparciu o metodę bilansową wyceny, tj. według wartości aktywów netto bilansu Spółki Przejmowanej.

Skoro ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, nie będzie przewyższała wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych, to w związku z tym, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Ponadto, jak wynika z uzupełnienia wniosku, Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce Przejmowanej, tym samym w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) w wyniku Połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d oraz 8f ustawy o CIT.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Państwa we wniosku, że Połączenie Spółek nastąpi w wyniku uzasadnionej ekonomicznie decyzji biznesowej, której celem jest uproszczenie struktury grupy, w której znajdują się obie spółki poprzez zmniejszenie liczby podmiotów, a tym samym obniżenie kosztów funkcjonowania owej grupy (...) oraz stwierdzenie, przedstawione przez Państwa w uzupełnieniu wniosku, że Planowane połączenie, o którym mowa we Wniosku zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem (ani głównym, ani jednym z głównych celów) tego połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Wobec powyższego, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że w związku z planowanym Połączeniem po Państwa stronie, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f, art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

W interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2025 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.312.2025.1.PP) Dyrektor KIS podzielił zdanie wnioskodawcy wskazując co następuje:

„(...) skoro wartość rynkowa majątku Spółek Przejmowanych otrzymanego przez Spółkę Przejmującą ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, nie będzie przewyższała wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych w wyniku procesu połączenia, to dla Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Tym samym, po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej na skutek połączenia ze Spółkami Przejmowanymi (D. Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o.) nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Ponadto, ze względu na fakt, iż Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w podmiotach przejmowanych, to w sprawie nie znajdzie zastosowania także art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Wobec powyższego, należy zgodzić się z Państwem, że w przypadku połączenia spółki A. z C. oraz D., które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania, połączenie to nie spowoduje po stronie Spółki Przejmującej konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 8d lub art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT. ”

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2025 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.365.2025.2.AJ) organ podatkowy wskazał następująco:

„Po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Reasumując, za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko, zgodnie z którym:

1.  połączenie wnioskodawcy ze spółką przejmowaną, które zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie doprowadzi do uzyskania przez wnioskodawcę przychodu w wysokości nadwyżki wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez wnioskodawcę nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4pkt 3e ustawy o CIT);

2.  połączenie wnioskodawcy ze spółką przejmowaną, które zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie doprowadzi do uzyskania przez wnioskodawcę przychodu w wysokości nadwyżki wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez wnioskodawcę nad wartością emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych (art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT);

3.  połączenie wnioskodawcy ze spółką przejmowaną, które zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie doprowadzi do uzyskania przez wnioskodawcę przychodu w wysokości nadwyżki wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez wnioskodawcę nad ceną nabycia udziałów w spółce przejmowanej (art. 12 ust. 1 pkt 8f w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT);

4.  połączenie wnioskodawcy ze spółką przejmowaną, które zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie doprowadzi do uzyskania przez wnioskodawcę przychodu w wysokości wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej (art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT). ”

Powyższe interpretacje podatkowe potwierdzają, że w przypadku połączenia spółek przeprowadzonego z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w którym spółka przyjmuje majątek spółek łączonych w wartości wynikającej z ich ksiąg podatkowych i przypisuje go do działalności prowadzonej na terytorium Polski, nie powstaje przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d ani 8f Ustawy CIT.

Warto podkreślić, że literalna wykładnia przepisów Ustawy CIT oraz ich cel prowadzą do wniosku, że intencją ustawodawcy było zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji dokonywanych z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, pod warunkiem zachowania ciągłości wyceny podatkowej składników majątku i ich przypisania do działalności prowadzonej w Polsce.

W piśmiennictwie i orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że przychód podatkowy powinien być utożsamiany z trwałym, definitywnym przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, które powiększa jego aktywa (por. wyrok NSA z 12 lutego 2013 r., II FSK 1248/11).

W analizowanym przypadku nie dojdzie do żadnego rzeczywistego przysporzenia majątkowego po stronie Nowej Spółki. Następuje jedynie sukcesja uniwersalna praw i obowiązków oraz kontynuacja wyceny podatkowej składników majątku.

Zasady dotyczące Spółki jawnej

Co więcej, należy również wskazać, iż szczególnym regulacjom podlega Spółka jawna jako nieobjęta opodatkowaniu podatkiem CIT, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, lecz która złożyła informację CIT-15J, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt. 1a) lit. a. Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 21 Ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a)  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)  spółkę kapitałową w organizacji,

c)  spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1a Ustawy CIT, do których odwołanie zawiera wskazany powyżej art. 4a pkt 21 lit. c Ustawy CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

a)  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163, z późn. zm.), lub

b)  aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, lub,

c)  informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zarejestrowania spółki jawnej - w przypadku nowo utworzonej spółki jawnej oraz spółki jawnej powstałej z przekształcenia innej spółki

- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Z powyższych przepisów wynika, że aby spółka jawna mogła być uznana za spółkę w rozumieniu Ustawy CIT, a tym samym objęta opodatkowaniem podatkiem CIT musi spełniać warunki wymienione w art. 1 ust. 3 pkt 1a Ustawy CIT.

W analizowanej sprawie opisanej w zdarzeniu przyszłym, Spółka jawna złożyła przed rozpoczęciem roku obrotowego 2026 stosowną informację CIT-15J wraz załącznikami CIT/JW (o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt. 1a) lit. a. Ustawy CIT) na rok 1.01.2026-31.12.2026. Spółka jawna, o której mowa w niniejszym wniosku nie spełnia zatem warunków, aby być uznaną za spółkę w rozumieniu Ustawy CIT oraz za podatnika podatku CIT. Również jak wskazano w opisie Zdarzenia przyszłego, przez cały okres poprzedzający planowane Połączenie Spółka jawna zachowa status spółki transparentnej podatkowo.

Rozważenia wymaga zatem, czy przepisy wskazane powyżej w odniesieniu do powstania ewentualnego przychodu na gruncie Ustawy CIT, tj. art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 4 pkt 3e, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f, art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT będą miały zastosowanie również do Spółki jawnej.

Do art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 4 pkt 3e, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f, art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT zastosowanie znajdują cytowane powyżej art. 12 ust. 13-14 Ustawy CIT. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawców, w/w przepisy Ustawy CIT, znajdują zastosowanie w przypadku łączenia spółek w rozumieniu art. 4a pkt 21 Ustawy CIT, tymczasem na gruncie planowanego połączenia mamy do czynienia z połączeniem ze Spółką jawną niebędącą osobą prawną (w rozumieniu art. 4a pkt 14 Ustawy CIT). W konsekwencji na gruncie planowanego połączenia w/w przepisy Ustawy CIT nie znajdą zastosowania.

Przepisy Ustawy CIT nie regulują wprost skutków podatkowych połączenia spółek polegającego na przeniesieniu całego majątku transparentnie podatkowej spółki osobowej do nowo utworzonej spółki kapitałowej w zamian za udziały lub akcje wydawane przez tę spółkę kapitałową wspólnikom przejmowanej spółki osobowej. W Ustawie CIT zawarte są jednak przepisy, które mogą znaleźć w tym zakresie zastosowanie. Szczególną uwagę należy zwrócić na art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Co prawda powyższe przepisy (art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 Ustawy CIT) nie odnoszą się wprost do połączenia z udziałem transparentnie podatkowej spółki osobowej, jednak można je zastosować do przedmiotowego zagadnienia, bowiem z podatkowego punktu widzenia łączenie spółki kapitałowej ze spółką osobową jest zbliżone do objęcia udziałów przez wspólników spółki osobowej w zamian za wkład niepieniężny (aport) wniesiony do spółki kapitałowej. W obydwu przypadkach wspólnik spółki osobowej wnosi do spółki kapitałowej wkład niepieniężny i otrzymuje w zamian udziały w tej spółce kapitałowej. Z punktu widzenia gospodarczego, są to zatem zdarzenia de facto tożsame. Ich celem jest bowiem wydanie wspólnikowi spółki osobowej udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesiony przez niego majątek do owej spółki kapitałowej.

Z perspektywy podatkowej, jako że Spółka jawna nie jest osobą prawną oraz podmiotem transparentnym podatkowo to podatnikami są poszczególni wspólnicy, a nie sama Spółka jawna.

Z powyższego należy zatem wywnioskować, iż w przypadku przeniesienia majątku Spółki jawnej do Nowej spółki w ramach planowanego Połączenia, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy CIT, a tym samym przychody otrzymane przez Nową Spółkę przekazane na kapitał zakładowy będą zwolnione z opodatkowania, a tym samym nie powstanie w tym zakresie opodatkowanie podatkiem CIT.

Również w przypadku powstania ewentualnej nadwyżki uzyskanej przez Nową Spółkę ponad wartość nominalną wydanych udziałów i przekazania jej na kapitał zapasowe Nowej Spółki, nie powstanie opodatkowanie w zakresie podatku CIT z uwagi na treść art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy CIT, zgodnie z którym przekazanie części majątku spółki osobowej na kapitał zapasowy spółki kapitałowej nie powoduje powstania przychodu.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż również w odniesieniu do Spółki jawnej, w wyniku Połączenia (uwzględniającego przeniesienie całego majątku Spółki jawnej do Nowej Spółki) nie powstanie opodatkowany na gruncie Ustawy CIT przychód.

Stanowisko organów podatkowych w zakresie Spółki jawnej

Również w odniesieniu do Spółki jawnej będącej jedną ze Spółek Łączonych organy podatkowe potwierdzają tezy zawarte w powyższym uzasadnieniu.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 sierpnia 2025 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.313.2025.2.PK), Dyrektor KIS uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy:

„(...) w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia majątku Spółki Przejmowanej, w zamian za który wspólnikom Spółki Przejmowanej wydane zostaną udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 CIT. Z kolei nadwyżka wartości majątku Spółki Przejmowanej ponad wartość nominalną udziałów przyznanych wspólnikom Spółki Przejmowanej, odniesiona na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej, nie będzie stanowiła przychodu dla Wnioskodawca w związku z regulacją art. 12 ust. 4 pkt 11 CIT.”

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2020 r. (znak: IBPB-1-1/4510-102/16-9/BK) organ podatkowy stwierdził co następuje:

„Przepisy u.p.d.o.p., nie regulują wprost skutków podatkowych połączenia spółek polegającego na przeniesieniu całego majątku spółki osobowej na spółkę kapitałową w zamian za udziały lub akcje wydawane przez spółkę kapitałową wspólnikom przejmowanej spółki osobowej. W u.p.d.o.p. zawarte są jednak przepisy, które mogą znaleźć zastosowanie w odniesieniu do przedmiotowego zagadnienia. Zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem organów podatkowych, przepisem takim jest art. 12 ust. 1 tej ustawy, zawierający otwarty katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W tym miejscu należy również wskazać na przepisy art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 u.p.d.o.p., przewidujące wyłączenia z opodatkowania określonych przychodów.

(…)

Organ zwraca uwagę, że z podatkowego punktu widzenia proces łączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową jest zbliżony do objęcia udziałów przez wspólników spółki osobowej w zamian za wkład niepieniężny wniesiony do spółki kapitałowej. Z gospodarczego punktu widzenia są to zdarzenia tożsame, bowiem ich celem jest wydanie wspólnikowi udziałów (akcji) w zamian za wniesiony przez niego majątek do spółki kapitałowej. Z uwagi na fakt, że spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej (jest transparentna dla celów podatku dochodowego) i z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, uznaje się, że każdy ze wspólników wnosi do spółki kapitałowej majątek odrębnie, w proporcji ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., w zamian za objęte udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki kapitałowej.

Zauważa się także, że w art. 12 ust. 4pkt 4 u.p.d.o.p., ustawodawca stanowi o „wartościach otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego”, zaś w art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy o „kwotach i wartościach stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy”. Przepisy te mają zastosowanie nie tylko w przypadku „klasycznego” aportu. Do powiększenia kapitału zakładowego w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p., a także do przekazania nadwyżki ponad wartość nominalną udziałów (akcji) w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, może dojść także w wyniku połączenia spółek i przejęcia przez spółkę kapitałową majątku spółki osobowej. Niczym nieuzasadnione byłoby więc różne traktowanie przez ustawodawcę podwyższenia kapitału w spółce kapitałowej w drodze aportu oraz w drodze połączenia ze spółką osobową i przejęcia jej majątku.

W świetle powyższych wyjaśnień należy uznać, że połączenie Wnioskodawcy poprzez przejęcie spółek osobowych (niebędących podatnikiem podatku dochodowego) nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki przejmującej, ponieważ sytuacja ta objęta jest wyłączeniem z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 u.p.d.o.p. ”

Podobnie stwierdził organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2024 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.91.2024.1.RK):

„Przechodząc zatem do skutków podatkowych przejęcia spółki osobowej (rozumianej w niniejszej sprawie jako spółka jawna) przez spółkę kapitałową należy zauważyć, że istotą połączenia przez przejęcie, które jest przedmiotem analizowanego zagadnienia podatkowego, jest przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą w zamian za udziały lub akcje, które są wydawane przez spółkę przejmującą wspólnikom spółki przejmowanej.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że ekwiwalentem za przejęty majątek spółki osobowej nie są pieniądze czy inne składniki majątkowe, lecz udziały lub akcje przydzielone przez spółkę przejmującą wspólnikom spółki przejmowanej. Innymi słowy, w wyniku połączenia polegającego na przejęciu majątku spółki osobowej przez spółkę kapitałową, następuje objęcie udziałów w spółce kapitałowej przez wspólników spółki osobowej.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku od osób prawnych (...), nie regulują wprost skutków podatkowych połączenia spółek polegającego na przeniesieniu całego majątku spółki osobowej na spółkę kapitałową w zamian za udziały lub akcje wydawane przez spółkę kapitałową wspólnikom przejmowanej spółki osobowej. W ustawie CIT zawarte są jednak przepisy, które mogą znaleźć zastosowanie w odniesieniu do przedmiotowego zagadnienia. Zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem organów podatkowych, przepisem takim jest art. 12 ust. 1 tej ustawy, zawierający otwarty katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W tym miejscu należy również wskazać na przepisy art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy CIT, przewidujące wyłączenia z opodatkowania określonych przychodów.

(...)

Z podatkowego punktu widzenia proces łączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową jest zbliżony do objęcia udziałów przez wspólników spółki osobowej w zamian za wkład niepieniężny wniesiony do spółki kapitałowej. Z gospodarczego punktu widzenia są to zdarzenia tożsame, bowiem ich celem jest wydanie wspólnikowi udziałów (akcji) w zamian za wniesiony przez niego majątek do spółki kapitałowej. Z uwagi na fakt, że spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej (jest transparentna dla celów podatku dochodowego) i z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, uznaje się, że każdy ze wspólników wnosi do spółki kapitałowej majątek odrębnie, w proporcji ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT, w zamian za objęte udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki kapitałowej.

Wart. 12 ust. 4pkt 4 ustawy CIT, ustawodawca stanowi o „wartościach otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego”, zaś w art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy o „kwotach i wartościach stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy”. Przepisy te mają zastosowanie nie tylko w przypadku „klasycznego” aportu. Do powiększenia kapitału zakładowego w rozumieniu art. 12 ust. 4pkt 4 ustawy CIT, a także do przekazania nadwyżki ponad wartość nominalną udziałów (akcji) w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, może dojść także w wyniku połączenia spółek i przejęcia przez spółkę kapitałową majątku spółki osobowej. Niczym nieuzasadnione byłoby więc różne traktowanie przez ustawodawcę podwyższenia kapitału w spółce kapitałowej w drodze aportu oraz w drodze połączenia ze spółką osobową i przejęcia jej majątku. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 19 lipca 2019 r. sygn. akt IIFSK 2229/17 wskazał, że „nie można zgodzić się z tym, że przewidziane w pkt 4 i pkt 11 tej jednostki redakcyjnej wyłączenia z przychodów odnosić można wyłącznie do przypadków wnoszenia aportów w formie niepieniężnej, gdyż takiego ograniczenia nie przewidział legislator podatkowy. W art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. nie tylko wkład niepieniężny otrzymany na podwyższenie kapitału zakładowego uznany został przez ustawodawcę za niestanowiący przychodów, ale każda sytuacja w której spółka kapitałowa otrzymuje aktywa na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego”.

W świetle powyższych wyjaśnień należy uznać, że połączenie Wnioskodawcy poprzez przejęcie spółki jawnej (niebędącej podatnikiem podatku dochodowego) nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki przejmującej, ponieważ sytuacja ta objęta jest wyłączeniem z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o CIT. ”

Powyższe twierdzenia znajdują odzwierciedlenie także w orzecznictwie sądów. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lipca 2019 r. (sygn. sprawy: II FSK 2229/17) wskazał, że „reguła ogólna dotycząca powstania przychodu z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., na którą powołał się organ interpretacyjny, doznaje wyjątku właśnie w enumeratywnym katalogu zapisanym w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Nie można zgodzić się z tym, że przewidziane w pkt 4 i pkt 11 tej jednostki redakcyjnej wyłączenia z przychodów odnosić można wyłącznie do przypadków wnoszenia aportów w formie niepieniężnej, gdyż takiego ograniczenia nie przewidział legislator podatkowy. W art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. nie tylko wkład niepieniężny otrzymany na podwyższenie kapitału zakładowego uznany został przez ustawodawcę za niestanowiący przychodów, ale każda sytuacja w której spółka kapitałowa otrzymuje aktywa na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.”

Przyczyny przeprowadzenia Połączenia

Należy również podkreślić, iż przedmiotowe Połączenie nie zostanie dokonane w celu unikania opodatkowania czy uchylania się od opodatkowania. Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych takich jak:

• uproszczenie struktury grupy podmiotów powiązanych, do której należą wszystkie Spółki Łączone poprzez zmniejszenie liczby podmiotów,
• ograniczenie kosztów funkcjonowania owej grupy m.in. poprzez zmniejszenie kosztów obsługi księgowej, obsługi prawnej, administracyjnej i informatycznej oraz
• usprawnienie procesów biznesowych oraz zarządczych.

Podsumowanie

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w szczególności:

• spełnienie przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT (w zakresie Spółek objętych CIT),
• spełnienie przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 Ustawy CIT (w zakresie Spółki jawnej),
• brak celu unikania opodatkowania,
• uzasadnione przyczyny ekonomiczne Połączenia,
• kontynuację wyceny podatkowej składników majątku oraz
• jednolitą linię interpretacyjną organów podatkowych,

należy uznać, że planowane Połączenie nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Nowej Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 4 pkt 3e, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f, art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11, art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka podziału spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH,

W myśl art. 22 § 1 KSH,

Art. 24 § 1 KSH stanowi, że:

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:

W myśl art. 493 § 1 KSH:

Natomiast zgodnie z art. 494 § 1 KSH:

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej związane z łączeniem spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy CIT:

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2 ustawy CIT:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT:

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT:

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że:

Z opisu sprawy wynika, że planowane jest połączenie Spółek w formie łączenia się przez zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 492 §1 pkt 2 Ustawy Kodeks spółek handlowych tj. przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się Spółek za udziały nowej spółki (dalej: „Połączenie”). Nowo zawiązaną spółką powstałą w ramach planowanego Połączenia będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o której mowa w art. 151 KSH (dalej: „Nowa Spółka”, Spółka nowo zawiązana”), będąca polskim rezydentem podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. W ramach Połączenia majątek łączących się Spółek przejdzie na Nową Spółkę, w zamian za co Panu A.A. i Panu B.B. zostaną przyznane udziały w Nowej Spółce.

Na moment dokonania Połączenia,

• w S.K.A.1 wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A. oraz Pan B.B.;
• w S.K.A.2 wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A. oraz Pan B.B.;
• w Spółce jawnej wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A., Pan B.B., S.K.A.1 oraz S.K.A. 2;
• w Spółce komandytowej wyłącznymi wspólnikami będą Pan A.A. oraz Pan B.B.

Na moment dokonania Połączenia, Pan A. będzie:

• akcjonariuszem S.K.A. 1, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• komplementariuszem i akcjonariuszem S.K.A. 2, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) oraz jego akcje nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• komandytariuszem Spółki komandytowej, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• wspólnikiem Spółki jawnej.

Na moment dokonania Połączenia, Pan B. będzie:

• komplementariuszem i akcjonariuszem S.K.A. 1, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• akcjonariuszem S.K.A. 2, w której jego akcje nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• komplementariuszem Spółki komandytowej, w której jego ogół praw i obowiązków (udział kapitałowy) nie został nabyty lub objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,
• wspólnikiem Spółki jawnej.

Wszystkie Spółki Łączone prowadzą działalność gospodarczą w zbliżonym zakresie przedmiotowym opierającym się na działalności związanej z nieruchomościami oraz ich wyposażeniem.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jawnej i Spółki komandytowej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Głównym celem planowanego Połączenia jest uproszczenie struktury grupy, w której znajdują się Spółki poprzez zmniejszenie liczby podmiotów, a tym samym obniżenie kosztów funkcjonowania owej grupy m.in. poprzez zmniejszenie kosztów obsługi księgowej, obsługi prawnej, administracyjnej i informatycznej. Cele planowanego Połączenia obejmują również usprawnienie procesów biznesowych oraz zarządczych, a także utrzymanie dotychczasowych relacji biznesowych z kontrahentami, w związku z czym Wnioskodawcom zależy na sukcesji prawnej, która pozwoli na kontynuację istniejących kontraktów po Połączeniu.

Połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy o rachunkowości z uwagi na okoliczność, iż nie dojdzie do utraty kontroli przez dotychczasowych właścicieli Spółek Łączonych.

Nowa Spółka ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych od Spółek Łączonych w wysokości odpowiadającej ich wartości początkowej w ewidencji Spółek Łączonych, stosując kontynuację metod i stawek amortyzacyjnych. Całość przejętych przez Nową Spółkę, w wyniku Połączenia, składników majątkowych będzie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku każdej ze Spółek Łączonych otrzymanego przez Nową Spółkę będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikom Spółek Łączonych. Wartość ta zostanie ustalona w oparciu o metodę bilansową wyceny, tj. według wartości aktywów netto bilansu Spółek Łączonych. Nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikom Spółek Łączonych, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów (ogółu praw i obowiązków) w Spółkach Łączonych.

Cały udział kapitałowy oraz akcje, które będą należeć do Wnioskodawców w Spółkach Łączonych na moment Połączenia, nie został objęty lub nabyty w wyniku wymiany udziałów, połączenia lub podziału podmiotów.

Połączenie zostanie dokonane w oparciu o art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 2, art. 493 i art. 494 KSH, zatem:

• cały majątek Spółek Łączonych zostanie przeniesiony na Nową Spółkę,
• Wspólnicy otrzymają nowe udziały w Nowej Spółce,
• Nowa Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki każdej ze Spółek Łączonych,
• byt prawny Spółek Łączonych ustanie.

W ramach planowanego Połączenia Spółka nowo zawiązana ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych od Spółek Łączonych w wysokości odpowiadającej ich wartości początkowej w ewidencji poszczególnych Spółek Łączonych, stosując kontynuację metod i stawek amortyzacyjnych. W zamian za udziały kapitałowe (ogół praw i obowiązków) oraz akcje Spółek Łączonych, Wspólnicy Spółek Łączonych otrzymają udziały w Nowej Spółce według ustalonego parytetu wymiany. Wartość emisyjna udziałów wydanych wspólnikom Spółek Łączonych odpowiadać będzie wartości rynkowej łącznego majątku Spółek Łączonych.

Wartość udziałów w Nowej Spółce, które mają zostać przyznane Wspólnikom będzie zatem odpowiadać wartości rynkowej łącznego majątku wszystkich Spółek Łączonych obejmującego ich aktywa oraz zobowiązania. Nie przewiduje się przy tym przyznawania Wspólnikom żadnych dopłat w gotówce.

W odniesieniu do składników majątku Spółek Łączonych, Spółka nowo zawiązana będzie kontynuować ich wycenę dla celów podatkowych w oparciu o zasadę sukcesji generalnej na gruncie podatkowym wynikającą z art. 93 Ordynacji Podatkowej.

Spółka nowo zawiązana przejmie wartość składników majątku Spółek Łączonych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek Łączonych.

Nowa Spółka przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółek Łączonych w wartości wynikającej z ich ksiąg podatkowych zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny podatkowej. Przyjęta przez Wnioskodawców dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Nową Spółkę nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółkach Łączonych, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawców dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia.

W związku z Połączeniem, żaden z Wnioskodawców oraz Nowa Spółka nie otrzymają ani dopłat, ani jakichkolwiek innych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych, innych niż majątek Spółek Łączonych, który uzyska Nowa Spółka oraz nowo wyemitowane udziały w Nowej Spółce, które uzyskają Wspólnicy.

W wyniku przeprowadzonego Połączenia Spółki Łączone zostaną rozwiązane bez przeprowadzenia ich likwidacji. Wszystkie aktywa i pasywa Spółek Łączonych zostaną przejęte przez Nową Spółkę w drodze sukcesji uniwersalnej. Nowa Spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółek Łączonych.

Zatem w wyniku Połączenia Nowa Spółka przyjmie dla celów podatkowych wartość składników majątkowych Spółek Łączonych w tej samej wartości, w jakiej były ujęte w księgach podatkowych poszczególnych Spółek Łączonych. W szczególności, w wyniku Połączenia nie zostanie zwiększona wartość podatkowa składników majątku Spółek Łączonych.

W analizowanym przypadku Połączenie ma uzasadnienie ekonomiczne i nie służy unikaniu opodatkowania. Połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Celem przeprowadzenia reorganizacji opisanej w zdarzeniu przyszłym jest bowiem przede wszystkim zminimalizowanie ryzyka i działania mają podłoże stricte biznesowe. Uniknięcie opodatkowania lub uchylenie się od opodatkowania nie stanowi celu lub jednego z celów planowanych działań.

W uzupełnieniu wniosku z 18 sierpnia 2026 r. (data wpływu 18 sierpnia 2026 r.) wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych otrzymanego przez spółkę przejmującą ten majątek (czyli Spółkę nowo zawiązaną), nie będzie przewyższała wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jednocześnie spółka przejmująca, składniki majątku spółek przejmowanych:

a) przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tych podmiotów oraz

b) przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w związku z planowanym Połączenia po stronie Nowej Spółki powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą (nowo zawiązana) w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Spółki Przejmującej (Nowo zawiązanej) może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

b) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione, ponieważ w uzupełnieniu wniosku z 18 sierpnia 2026 r. (data wpływu 18 sierpnia 2026 r.) wskazali Państwo, że Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku Spółek Przejmowanych w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych tych podmiotów oraz przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych otrzymanego przez spółkę przejmującą ten majątek (czyli Spółkę nowo zawiązaną), nie będzie przewyższała wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zatem po stronie Nowo zawiązanej Spółki na skutek planowanego połączenia ze Spółkami Przejmowanymi nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Zgodzić się również należy z Państwem, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej (Nowo Zawiązanej) na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej, z tym że przychód nie powstaje w przypadku połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515¹ § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

Z powyższego przepisu wynika, że przychodem dla spółki przejmującej (nowo zawiązanej) może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą (nowo zawiązaną) w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Jak wynika z wniosku, ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku każdej ze Spółek Łączonych otrzymanego przez Nową Spółkę będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikom Spółek Łączonych. Wartość ta zostanie ustalona w oparciu o metodę bilansową wyceny, tj. według wartości aktywów netto bilansu Spółek Łączonych. Nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikom Spółek Łączonych, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów (ogółu praw i obowiązków) w Spółkach Łączonych.

Zatem, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w niniejszej sytuacji.

Połączenie Spółki Przejmującej (nowo zawiązanej) ze Spółkami Przejmowanymi nie spowoduje również konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

W tym miejscu wskazać ponownie należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Powyższy przepis (art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT) dotyczy zatem sytuacji, w której spółka przejmująca majątek (spółka nowo zawiązana) posiada udziały w spółce przejmowanej.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Spółka nowo zawiązana nie będzie posiadała udziałów w spółkach przejmowanych, zatem art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT także nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Ponadto, z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika również, że planowane połączenie następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, takich jak uproszczenie struktury biznesowej czy poprawa efektywności zarządzania działalnością. Połączenie nie zostanie dokonane w celu unikania czy uchylenia się od opodatkowania.

Przepisy ustawy o CIT nie regulują wprost skutków podatkowych połączenia spółek polegającego na przeniesieniu całego majątku transparentnie podatkowej spółki osobowej do nowo utworzonej spółki kapitałowej w zamian za udziały lub akcje wydawane przez tę spółkę kapitałową wspólnikom przejmowanej spółki osobowej.

W ustawie o CIT zawarte są jednak przepisy, które mogą znaleźć w tym zakresie zastosowanie w odniesieniu do przedmiotowego zagadnienia. Zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem organów podatkowych, przepisem takim jest art. 12 ust. 1 tej ustawy, zawierający otwarty katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W tym miejscu należy również wskazać na przepisy art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy CIT, przewidujące wyłączenia z opodatkowania określonych przychodów.

Ponownie wskazać należy , że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Co prawda powyższe przepisy (art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 Ustawy CIT) nie odnoszą się wprost do połączenia z udziałem transparentnie podatkowej spółki osobowej, jednak można je zastosować do przedmiotowego zagadnienia, bowiem z podatkowego punktu widzenia łączenie spółki kapitałowej ze spółką osobową jest zbliżone do objęcia udziałów przez wspólników spółki osobowej w zamian za wkład niepieniężny (aport) wniesiony do spółki kapitałowej. W obydwu przypadkach wspólnik spółki osobowej wnosi do spółki kapitałowej wkład niepieniężny i otrzymuje w zamian udziały w tej spółce kapitałowej. Z punktu widzenia gospodarczego, są to zatem zdarzenia de facto tożsame. Ich celem jest bowiem wydanie wspólnikowi spółki osobowej udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesiony przez niego majątek do owej spółki kapitałowej.

Z perspektywy podatkowej, jako że Spółka jawna nie jest osobą prawną oraz podmiotem transparentnym podatkowo to podatnikami są poszczególni wspólnicy, a nie sama Spółka jawna.

Z powyższego należy zatem wywnioskować, iż w przypadku przeniesienia majątku Spółki jawnej do Nowo zawiązanej Spółki w ramach planowanego Połączenia, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym przychody otrzymane przez Nową zawiązaną Spółkę przekazane na kapitał zakładowy będą zwolnione z opodatkowania, a tym samym nie powstanie w tym zakresie opodatkowanie podatkiem dochodowy od osób prawnych.

Również w przypadku powstania ewentualnej nadwyżki uzyskanej przez Nową zawiązaną Spółkę ponad wartość nominalną wydanych udziałów i przekazania jej na kapitał zapasowe Nowo zawiązanej Spółki, nie powstanie opodatkowanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych z uwagi na treść art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem przekazanie części majątku spółki osobowej na kapitał zapasowy spółki kapitałowej nie powoduje powstania przychodu.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w odniesieniu do Spółki jawnej, w wyniku Połączenia (uwzględniającego przeniesienie całego majątku Spółki jawnej do Nowo zawiązanej Spółki) nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, planowane Połączenie nie będzie skutkować powstaniem jakiegokolwiek przychodu podatkowego po stronie Nowo zawiązanej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 4 pkt 3e, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f, art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego połączenie, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądu administracyjnego zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.